《關于糧油有關業(yè)務會計處理的規(guī)定》對國有糧食購銷企業(yè)的會計核算做了規(guī)定，這對糧油企業(yè)的會計核算起到了一個很好的促進作用。但在實際工作中，部分業(yè)務處理并不明確，或與實際業(yè)務核算并不一致。特別是大多數(shù)國有糧食購銷企業(yè)陸續(xù)執(zhí)行企業(yè)會計準則以來，涉及到儲備糧油銷售及輪換業(yè)務，這種現(xiàn)象更為突出。本文結合企業(yè)會計準則，通過幾個例題，對儲備糧油下達收購計劃、銷售及輪換銷售，再到輪換完成整個會計業(yè)務核算具體處理，進行了系統(tǒng)、全面的分析，并考慮到實際業(yè)務中出現(xiàn)的具體情況，便于儲備糧油會計核算的規(guī)范、統(tǒng)一。
例1：20×0年5月某地A企業(yè)接到當?shù)卣逻_儲備糧油計劃3 000 000公斤，每公斤價款1.80元，當?shù)卣?guī)定的結算價為每公斤1.86元，企業(yè)支付運費等費用10 000元，共計發(fā)生損耗2 000公斤(合理損耗)。同時向當?shù)剞r(nóng)業(yè)發(fā)展銀行申請貸款5 400 000元，貸款到戶。有關賬務處理如下：
1.申請貸款到戶：
借：銀行存款 5 400 000
貸：短期借款——地方儲備糧油借款 5 400 000
2.購進入庫時：
借：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
5 396 400
儲備糧油——待核地方儲備糧油費用 13 600
貸：銀行存款 5 410 000
同時，應補庫購進（合理損耗）2 000公斤小麥，若不補庫購進，最終發(fā)行貸款及核定入庫數(shù)量和價款為2 998 000×1.86=5 396 400（元），不是3 000 000×1.86=5 580 000（元），兩者差為3 720元。
借：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
3 600
貸：銀行存款 3 600
3.核定入庫價：
借：儲備糧油——地方儲備糧油 （小麥） 5 580 000
貸：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
5 400 000
儲備糧油——待核地方儲備糧油費用 13 600
儲備糧油結算價差收入 166 400
4.申請補發(fā)貸款180 000元：
借：銀行存款 180 000
貸：短期借款——地方儲備糧油借款 180 000
儲備糧油計劃3 000 000公斤完成后，小麥實際入庫價格每公斤為（5 400 000+13 600）/3 000 000≈1.8045元，包含運費等費用和合理損耗。
接上例，20×1年4月，當?shù)丶Z價瘋狂上漲，某地A企業(yè)接到當?shù)卣逻_拋售計劃3 000 000公斤，每公斤價款1.88元，企業(yè)支付運費等費用12 000元，共計發(fā)生損耗6 000公斤（合理損耗）。
1.銷售小麥：
借：銀行存款 5 628 720
貸：主營業(yè)務收入——地方儲備糧油銷售收入
5 628 720
2.支付運費等：
借：銷售費用 12 000
貸：銀行存款 12 000
3.結轉成本：
借：主營業(yè)務成本——地方儲備糧油銷售成本
5 568 840
貸：儲備糧油——地方儲備糧油（小麥） 5 568 840
4.計算上交差價款，本次銷售價差收入36 720元（假設地方政府承擔保管、出庫中合理損耗）：
借：主營業(yè)務收入——地方儲備糧油銷售收入
36 720
貸：其他應付款——應交儲備糧油差價款 36 720
若地方政府不承擔合理損耗，上交差價款為47 880元，分錄略。
5.處理合理損耗：
借：管理費用 11 160
貸：儲備糧油——地方儲備糧油（小麥） 11 160
6.歸還發(fā)行貸款：
借：短期借款——地方儲備糧油借款 5 580 000
貸：銀行存款 5 580 000
至此，儲備糧油——地方儲備糧油（小麥） 賬戶余額為0。借方累計發(fā)生額合計5 580 000元，貸方累計發(fā)生額合計5 568 840+11 160=5 580 000（元）。
例2：20×2年5月某地A企業(yè)接到當?shù)卣逻_儲備糧油計劃3 000 000公斤，每公斤價款1.85元，當?shù)卣?guī)定的結算價為每公斤1.86元，企業(yè)支付運費等費用30 000元，共計發(fā)生損耗3 000公斤（合理損耗）。同時向當?shù)剞r(nóng)業(yè)發(fā)展銀行申請貸款5 550 000元，貸款已到戶。有關賬務處理如下：
1.申請貸款到戶：
借：銀行存款 5 550 000
貸：短期借款——地方儲備糧油借款 5 550 000
2.購進入庫時：
借：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
5 544 450
儲備糧油——待核地方儲備糧油費用 35 550
貸：銀行存款 5 580 000
同時，應補庫購進（合理損耗）3 000公斤小麥，若不補庫購進，最終發(fā)行貸款及核定入庫數(shù)量為2 997 000×1.86=5 544 450（元），不是3 000 000×1.86=5 580 000（元），兩者差為3 000×1.86=5 580（元）
借：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
5 550
貸：銀行存款 5 550
3.按政府規(guī)定價，核定入庫價：
借：儲備糧油——地方儲備糧油（小麥） 5 580 000
儲備糧油結算價差支出 5 550
貸：儲備糧油——待核地方儲備糧油價款（小麥）
5 550 000
儲備糧油——待核地方儲備糧油費用 35 550
4.申請補發(fā)貸款30 000元：
借：銀行存款 30 000
貸：短期借款——地方儲備糧油借款 30 000
儲備糧油計劃3 000 000公斤完成后，小麥實際入庫價格每公斤為（5 550 000+35 550）/3 000 000≈1.8619（元），包含運費等費用和合理損耗。
接上例，20×3年5月某地A企業(yè)按照地方儲備糧輪換計劃輪出地方儲備小麥1號倉1 000 000公斤，每公斤價款1.90元，企業(yè)支付運費等費用4 000元，共計發(fā)生損耗1 000公斤（合理損耗）。有關賬務處理如下：
1.銷售小麥：
借：銀行存款 1 898 100
貸：主營業(yè)務收入——地方儲備糧油輪換銷售收入
1 898 100
2.支付運費等：
借：銷售費用 4 000
貸：銀行存款 4 000
3.結轉成本：
借：主營業(yè)務成本——地方儲備糧油輪換銷售成本
1 898 100
貸：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥）1 898 100
4.實際發(fā)生損耗1 000公斤時暫按售價結轉，同結轉主營業(yè)務成本業(yè)務處理方式一致。（說明：在儲備糧油輪換銷售業(yè)務核算中，應全部使用輪換糧油科目，不應涉及儲備糧油科目，儲備糧油科目反映的是儲備規(guī)模，不應隨意變動，而輪換糧油反映的是按輪換計劃執(zhí)行情況，在此應使用輪換糧油科目）
借：管理費用 1 900
貸：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥） 1 900
至此，“儲備糧油——地方儲備糧油（小麥）”賬戶借方為3 000 000公斤小麥，金額5 580 000元；輪換糧油——地方儲備糧油（小麥）賬戶貸方為先銷后購輪出未輪入的數(shù)量1 000 000公斤小麥，金額1 900 000元，若為借方反映為先購后銷輪入未輪出的數(shù)量金額。
A企業(yè)6月份輪入小麥1 000 000公斤，平均輪入單價1.91元，發(fā)生運費等費用5 000元。
1.輪入小麥：
借：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥） 1 910 000
貸：銀行存款 1 910 000
2.發(fā)生運費等（執(zhí)行2006年新企業(yè)會計準則，購入存貨發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、烘曬費、運輸途中的合理損耗、糧油定額損耗、入庫前挑選整理費用和按照規(guī)定可以計入存貨成本的相關稅費和其他費用）：
借：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥） 5 000
貸：銀行存款 5 000
3.調整增加成本 4 995元：
借：主營業(yè)務成本——地方儲備糧油輪換銷售成本
14 985
貸：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥） 14 985
4.調整輪換銷售時發(fā)生合理損耗1 000公斤差價，若輪入平均價格低于銷售價格做相反分錄。同結轉主營業(yè)務成本業(yè)務處理方式一致，利于理解。1 000公斤應承擔的運費等費用為5 000×1 000/1 000 000=5（元）。
借：管理費用 15
貸：輪換糧油——地方儲備糧油（小麥）15
1 000 000公斤輪換計劃完成后，實現(xiàn)輪換虧損為：1 910 000+5 000-（1 898 100+4 000）=-20 900（元）。按計入損益方法計算輪換虧損為： 4 000+1 900+14 985+15 =20 900（元）
輪換糧油賬戶余額為0。借方累計發(fā)生額=1 910 000+ 5 000=1 915 000（元），輪換糧油累計發(fā)生額貸方=1 898 100+ 1 900+14 985+15=1 915 000（元），輪換糧油賬戶平衡。
儲備糧油業(yè)務在政府指令或計劃銷售時以及輪換銷售過程中發(fā)生的合理損耗通過上述例題進行核算，如政府出現(xiàn)指令或計劃銷售時以及輪換銷售過程中時發(fā)生的超額損耗應先通過“待處理財產(chǎn)損溢——儲備糧油損失”科目核算，查明原因，分清責任進行處理，如政府出現(xiàn)指令或計劃銷售時發(fā)生超額損耗應承擔補足超額損耗與定額（合理）損耗責任。輪換銷售過程中發(fā)生的超額損耗除應由責任人或單位承擔的部分，由企業(yè)自行承擔。Z
