內(nèi)部審計(jì)最初是作為加強(qiáng)企業(yè)管理控制的一種管理工具出現(xiàn)的，是為了幫助最高管理層監(jiān)測(cè)公司的中層管理人員和一般工作人員受托責(zé)任的履行情況。傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)的功能局限于內(nèi)部控制層面，關(guān)注的重點(diǎn)是經(jīng)營(yíng)者的有效經(jīng)營(yíng)。進(jìn)入信息社會(huì)之后，資本市場(chǎng)迅速發(fā)展，公司的股權(quán)越來越分散，因此公司對(duì)中小股東利益的保障就越發(fā)脆弱，公司治理問題也就日益為大眾所關(guān)注。公司治理關(guān)注所有者與經(jīng)營(yíng)者利益不一致帶來的代理成本，所有者需要知道經(jīng)營(yíng)者受托責(zé)任的履行情況。這就促使內(nèi)部審計(jì)向公司治理層面發(fā)展，并以組織的價(jià)值增值為目標(biāo)。
一、內(nèi)部審計(jì)的功能變遷
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）自成立以來共7次對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行定義，從這些定義的修訂和發(fā)展中可以看出內(nèi)部審計(jì)由內(nèi)部控制層面逐漸上升至公司治理層面的發(fā)展軌跡。
（一）內(nèi)部控制層面的內(nèi)部審計(jì)
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在1947年首次對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行定義，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的評(píng)價(jià)活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)主要涉及會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)事宜，或適當(dāng)?shù)厣婕皹I(yè)務(wù)活動(dòng)；旨在檢查組織內(nèi)部的會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)及其他業(yè)務(wù)，為管理層提供防護(hù)性和建設(shè)性服務(wù)。該定義將內(nèi)部審計(jì)的范圍界定為會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)活動(dòng)，其目標(biāo)是幫助管理者有效管理。隨著IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)定義的第二和第三次修訂，內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)的范圍逐漸擴(kuò)大到發(fā)生在組織內(nèi)部的所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但是修訂后的定義仍然將內(nèi)部審計(jì)定位為管理服務(wù)。
（二）公司治理層面的內(nèi)部審計(jì)
1978年，IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義進(jìn)行第四次修訂。這次修訂的一個(gè)重大突破是將管理服務(wù)改為組織服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)的功能從管理服務(wù)上升為組織服務(wù)是現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的開端。1999年的第七次定義將內(nèi)部審計(jì)描述為一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)通過一些列規(guī)范系統(tǒng)的方法評(píng)價(jià)、改進(jìn)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)和治理過程，相應(yīng)地，其目標(biāo)是為組織創(chuàng)造價(jià)值和提高組織機(jī)構(gòu)的運(yùn)作效率。
內(nèi)部審計(jì)工作在公司治理層面的作用是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和促進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理狀況的改善。首先，內(nèi)部審計(jì)是組織實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素。內(nèi)部審計(jì)部門可以相對(duì)獨(dú)立地監(jiān)督檢查企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)，客觀地反映內(nèi)部控制活動(dòng)的有效性和日常經(jīng)營(yíng)管理的實(shí)際情況。其次，內(nèi)部審計(jì)是解決信息不對(duì)稱的有力措施。委托代理關(guān)系所產(chǎn)生的信息不對(duì)稱性，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性和委托代理契約的不完備性促成了內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展。再次，內(nèi)部審計(jì)能對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制實(shí)施再控制并提供決策依據(jù)。最后，內(nèi)部審計(jì)有助于企業(yè)管理流程的改善和經(jīng)營(yíng)績(jī)效的提高。通過對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)流程的審查和經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的分析，內(nèi)部審計(jì)能夠評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)并總結(jié)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)規(guī)律，從而具有針對(duì)性地、有效地改進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理流程，達(dá)到提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效率最終目的。
二、內(nèi)部審計(jì)的增值功能分析
（一）內(nèi)部審計(jì)增值功能的概念界定
與傳統(tǒng)的內(nèi)部控制層面的內(nèi)部審計(jì)的控制功能相比，現(xiàn)代公司治理層面的內(nèi)部審計(jì)強(qiáng)調(diào)的是為組織創(chuàng)造價(jià)值的功能，內(nèi)部審計(jì)向增值服務(wù)型發(fā)展已成為一個(gè)重要趨勢(shì)。IIA的新定義將內(nèi)部審計(jì)職能界定為確認(rèn)和咨詢，是一種價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)，其最終目標(biāo)是幫助企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，從而與公司治理的目標(biāo)一致。確認(rèn)與咨詢是內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)功能，其與具體的內(nèi)部審計(jì)形式相結(jié)合所形成的形式載體以及由于內(nèi)部審計(jì)職能拓展而承擔(dān)的新職責(zé)形成了內(nèi)部審計(jì)的具體職能。內(nèi)部審計(jì)增值功能則表現(xiàn)出以其本質(zhì)功能為基礎(chǔ)的各種形式的促使實(shí)現(xiàn)公司增值的具體功能的總和（趙娜，2010）。蔡春教授在《公司治理審計(jì)論》中具體的將增值審計(jì)闡述為一項(xiàng)融資產(chǎn)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任和財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)為一體的新型綜合性審計(jì)。
（二）內(nèi)部審計(jì)增值功能的實(shí)現(xiàn)形式
內(nèi)部審計(jì)不是通過參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理提高經(jīng)濟(jì)效益直接為組織創(chuàng)造價(jià)值，而是貫穿于企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的每一個(gè)環(huán)節(jié)，間接為組織增值服務(wù)。一方面，內(nèi)部審計(jì)的存在可以有效地保障內(nèi)部控制的高效率運(yùn)行，有效防止管理層及各職能部門的舞弊給企業(yè)帶來的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而且由于內(nèi)部審計(jì)部門的存在，管理人員要不斷地接受內(nèi)部監(jiān)督和檢查，不斷改善他們的工作成效，從而增加組織價(jià)值。另一方面，通過對(duì)組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)和治理過程進(jìn)行評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)還可以借助于自身的專業(yè)優(yōu)勢(shì)審視與檢查組織的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)偏差并提出糾正偏差的建議，幫助組織實(shí)現(xiàn)增值目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)通過為組織提供確認(rèn)與咨詢服務(wù)，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。
1．通過確認(rèn)服務(wù)實(shí)現(xiàn)增值
現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的確認(rèn)職能主要是指內(nèi)部審計(jì)人員客觀獨(dú)立地對(duì)相關(guān)證據(jù)進(jìn)行檢查進(jìn)而對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)和治理過程等方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，是由傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)職能發(fā)展演化而來的?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的確認(rèn)服務(wù)已經(jīng)從內(nèi)部控制領(lǐng)域逐步延伸到改進(jìn)公司治理體系、應(yīng)對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等全新領(lǐng)域。內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)管理，評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性，并確認(rèn)防范和化解風(fēng)險(xiǎn)的控制措施；內(nèi)部審計(jì)對(duì)控制活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)，確定薄弱環(huán)節(jié)并提出完善的措施；內(nèi)部控制對(duì)治理過程進(jìn)行確認(rèn)，評(píng)價(jià)公司治理的有效性并提出合理化建議。內(nèi)部審計(jì)將確認(rèn)信息進(jìn)一步反饋給企業(yè)管理者，供他們進(jìn)行必要戰(zhàn)略調(diào)整以參考，從而幫助企業(yè)提高經(jīng)營(yíng)效率、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的公司增值功能。
2．通過咨詢服務(wù)實(shí)現(xiàn)增值
高文進(jìn)和劉介星（2011）認(rèn)為咨詢服務(wù)主要是指內(nèi)部審計(jì)部門及其人員為了增加企業(yè)價(jià)值和提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率而對(duì)客戶提供建議及相關(guān)服務(wù)，主要包括內(nèi)部控制培訓(xùn)、流程設(shè)計(jì)、參與質(zhì)量管理等。內(nèi)部審計(jì)人員通常在確認(rèn)工作的過程中獲得了較多有價(jià)值的資料和信息，經(jīng)過專業(yè)知識(shí)的加工提煉和綜合分析，在一定程度上可以向被審計(jì)部門或其他信息需求者提供咨詢服務(wù)。現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的咨詢服務(wù)主要通過對(duì)確認(rèn)環(huán)節(jié)獲得的信息進(jìn)行分析并向管理人員提供咨詢服務(wù)來改善企業(yè)運(yùn)營(yíng)情況，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增加。
三、內(nèi)部審計(jì)增值功能的實(shí)現(xiàn)途徑
（一）改革和完善內(nèi)部審計(jì)組織管理模式
無(wú)論是外部審計(jì)還是內(nèi)部審計(jì)，獨(dú)立性的喪失會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量造成隱患，給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)部門的領(lǐng)導(dǎo)者層次越高，相應(yīng)地內(nèi)部審計(jì)權(quán)威性和獨(dú)立性就越強(qiáng)。因此改革內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的組織管理模式，具體表現(xiàn)為提高內(nèi)部審計(jì)部門的領(lǐng)導(dǎo)層次，則是增強(qiáng)其獨(dú)立性和權(quán)威性的有效途徑之一。另外，從委托代理的角度來看，內(nèi)部審計(jì)已從內(nèi)部控制層面上升至公司治理層面，公司治理關(guān)注所有者和經(jīng)營(yíng)者利益不一致所帶來的代理成本。因此，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)由基于經(jīng)營(yíng)者監(jiān)督轉(zhuǎn)向基于所有者監(jiān)督。為保證內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性和權(quán)威性，以實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者受托責(zé)任履行情況的監(jiān)督。選擇較高領(lǐng)導(dǎo)層次的內(nèi)部審計(jì)組織管理模式，必將有助于內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性和權(quán)威性的提升、從而帶來審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率的提高，最終達(dá)到實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的增值目標(biāo)。
（二）加快內(nèi)部審計(jì)的職能轉(zhuǎn)換
現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)被定義為一種創(chuàng)造價(jià)值的活動(dòng)，其目的在于為組織增加價(jià)值。顯然，隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的完善和企業(yè)內(nèi)部管理水平的提高，內(nèi)部審計(jì)不能局限于傳統(tǒng)的“查錯(cuò)防弊”職能，而應(yīng)拓展為能適應(yīng)環(huán)境要求并為組織增加價(jià)值的服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)部門及其人員要及時(shí)更新內(nèi)部審計(jì)觀念，加快內(nèi)部審計(jì)的職能轉(zhuǎn)變，提供以咨詢?yōu)橹攸c(diǎn)的服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)從“查錯(cuò)防弊”向價(jià)值管理轉(zhuǎn)變，由監(jiān)督內(nèi)部控制向?yàn)楣芾碚呒案髀毮懿块T提供確認(rèn)和咨詢服務(wù)轉(zhuǎn)變，其職能已經(jīng)超越了傳統(tǒng)的評(píng)價(jià)與監(jiān)督功能，為組織內(nèi)各部門及環(huán)節(jié)提供確認(rèn)和咨詢服務(wù)是現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)職能。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)該一改過去“警察”的身份，時(shí)刻以組織內(nèi)被審計(jì)部門的需要為出發(fā)點(diǎn)，提供以確認(rèn)服務(wù)為基礎(chǔ)的咨詢服務(wù)。內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)充分發(fā)揮其專業(yè)優(yōu)勢(shì)，對(duì)各職能部門進(jìn)行評(píng)價(jià)并提出完善的建議及控制措施，提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率，順利實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值功能。
（三）提高內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力
會(huì)涉及到諸多學(xué)科的專業(yè)知識(shí)，是一個(gè)復(fù)雜程度較高、綜合性較強(qiáng)的過程。如果內(nèi)部審計(jì)人員只具備單一的知識(shí)結(jié)構(gòu)，必然導(dǎo)致審計(jì)工作達(dá)不到應(yīng)有的效果，影響審計(jì)工作的質(zhì)量。因此，內(nèi)部審計(jì)人員要熟悉企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，具備多元化的知識(shí)背景。具體來說，可以考慮針對(duì)內(nèi)部審計(jì)部門建立有效地激勵(lì)機(jī)制，促使內(nèi)部審計(jì)人員主動(dòng)提高專業(yè)勝任能力；還要定期考核內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，促使內(nèi)部審計(jì)人員不斷提升自己的專業(yè)水準(zhǔn)；必要的時(shí)候，合理利用外部審計(jì)專家，能夠提高內(nèi)部審計(jì)工作的質(zhì)量和效率。
（四）建立科學(xué)的內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)考核系統(tǒng)
內(nèi)部審計(jì)部門是組織評(píng)價(jià)管理者受托責(zé)任履行情況和組織運(yùn)營(yíng)有效性的重要手段之一，然而內(nèi)部審計(jì)部門本身也需要監(jiān)督和管理。要檢查內(nèi)部審計(jì)部門是否有效地實(shí)現(xiàn)了其確認(rèn)與咨詢職能，是否達(dá)到了幫助組織實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的目標(biāo)，就需要為內(nèi)部審計(jì)建立一個(gè)科學(xué)的、行之有效的業(yè)績(jī)考核系統(tǒng)，為內(nèi)部審計(jì)部門及其人員提供日常工作中的準(zhǔn)則，使內(nèi)部審計(jì)工作有章可循，不至于無(wú)的放矢。內(nèi)部審計(jì)業(yè)績(jī)考核不應(yīng)僅僅關(guān)注短期審計(jì)成本的節(jié)約、損失費(fèi)用的減少額等顯性價(jià)值增加，而應(yīng)采用綜合性、內(nèi)涵性的指標(biāo)來全面衡量?jī)?nèi)部審計(jì)的增值效用，更多地關(guān)注審計(jì)人員專業(yè)勝任能力的提升以及相關(guān)部門對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作成果的滿意度等。
