多年來，交通行業(yè)公路建設(shè)取得了舉世矚目的成就，但不可否認(rèn)，也存在著一些腐敗浪費(fèi)、質(zhì)量安全事故等問題。筆者以一個(gè)交通行業(yè)內(nèi)部審計(jì)人的視角，對此進(jìn)行了反思，分析了交通行業(yè)開展公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)的必要性、管理審計(jì)的內(nèi)容以及開展公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)的思路，最后呼吁交通行業(yè)對公路建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)盡快向管理審計(jì)轉(zhuǎn)型和發(fā)展，以促進(jìn)交通行業(yè)公路項(xiàng)目建設(shè)管理水平，同時(shí)也為交通行業(yè)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展開辟廣闊的前景。
一、問題的提出
1932年英國管理專家羅斯《管理審計(jì)》一書出版，開創(chuàng)了管理審計(jì)研究的先河。此后，關(guān)于管理審計(jì)的研究逐步深入，出版的著作也很多。國內(nèi)對于管理審計(jì)的關(guān)注始于上個(gè)世紀(jì)八十年代初。但究竟什么是管理審計(jì)，歷來存在很多不同的觀點(diǎn)，學(xué)者們各有不同的表述，實(shí)踐中也有不同的關(guān)注。但綜合看，還是有一致的地方，那就是都認(rèn)為管理審計(jì)不同于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，其審計(jì)對象由財(cái)務(wù)領(lǐng)域向非財(cái)務(wù)領(lǐng)域延伸和擴(kuò)展，其作用是改善管理、提高效益、服務(wù)組織最高目標(biāo)。比較起來，對于管理審計(jì)的研究和實(shí)踐，國外早于國內(nèi)，企業(yè)先于其他組織。
交通行業(yè)開展公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)，對于提高公路建設(shè)項(xiàng)目管理水平以及促進(jìn)公路行業(yè)健康發(fā)展具有特殊意義。
二、開展公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)的原因
（一）交通行業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長方式、踐行科學(xué)發(fā)展觀的要求
多年來，衡量公路建設(shè)發(fā)展的指標(biāo)往往用完成多少投資、新增多少公里的高速公路及干線公路指標(biāo)，在這種觀念指導(dǎo)下，人們尤其是有些主管項(xiàng)目建設(shè)的領(lǐng)導(dǎo)們更多關(guān)注的是建設(shè)發(fā)展，而忽視了管理控制；更多地追求絕對量的增多，而無意顧及相對效益的改善。按照科學(xué)發(fā)展觀要求，要堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展，這種觀念和方式必須改變，必須真正注重內(nèi)涵集約化發(fā)展，即更加注重公路項(xiàng)目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)性、效果性和效益性。建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)將對交通行業(yè)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變發(fā)揮重要促進(jìn)作用。
（二）內(nèi)部審計(jì)自身發(fā)展的需要
中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會王道成會長在出席2006年9月的“內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理創(chuàng)新高峰論壇”上提出，應(yīng)充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在完善公司治理、健全內(nèi)部控制、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理當(dāng)中的職能作用，倡導(dǎo)和推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)收支、單獨(dú)的查錯(cuò)防弊向以風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制為導(dǎo)向的管理審計(jì)轉(zhuǎn)變。
（三）重建設(shè)輕管理、重施工輕控制現(xiàn)象還很嚴(yán)重
主要表現(xiàn)在：一是工程變更成為承包商額外獲利的主要手段。公路建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施過程中，由于自然條件和外界環(huán)境的變化，發(fā)生一些變更本屬正常。但是一個(gè)時(shí)期以來，一些公路建設(shè)項(xiàng)目中的工程變更金額之大、數(shù)量之多，頗令人疑慮，比如××高速公路，概算投資約60億元，而發(fā)生設(shè)計(jì)變更2500多份，變更金額達(dá)15億元，占概算投資的25％。承包商低價(jià)中標(biāo)但不一定虧損，有的盈利還頗豐厚，原因是什么，工程變更管理恐怕還是存在某些問題。二是計(jì)量支付嚴(yán)重滯后。這為承包商變更索賠、多計(jì)工程款提供了可能，還容易造成較多遺留問題。按照FADIC條款規(guī)定，公路建設(shè)計(jì)量支付周期是28天，但在我國達(dá)到這一規(guī)定的似乎不多。以河北為例，在2004年全省干線公路建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)調(diào)查中，衡水市的“衡德高速公路”，當(dāng)年按照形象工程進(jìn)度統(tǒng)計(jì)資料上報(bào)給上級管理部門的完成投資額為10.9億元，實(shí)際完成計(jì)量的工程量卻只有5.7億元，相差5.2億元；滄州市的“滄樂線滄州至冀魯界段”項(xiàng)目，概算投資33564萬元，至審計(jì)日工程已經(jīng)交工，但是賬面實(shí)際計(jì)量的工程量只有11706萬元，只計(jì)量了34％。計(jì)量如此滯后，恐怕決不僅僅是技術(shù)上做不到，思想深處不重視管理才是主要原因。
三、公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)的主要內(nèi)容
（1）目標(biāo)及計(jì)劃管理方面，主要包括：有無科學(xué)合理的經(jīng)營和管理目標(biāo)，目標(biāo)是否做到了層次化、數(shù)量化和現(xiàn)實(shí)性；目標(biāo)是否區(qū)分長期目標(biāo)和年度目標(biāo)，是否區(qū)分總體目標(biāo)和職能目標(biāo)等，目標(biāo)是否配套、完整；是否有符合目標(biāo)的具體詳細(xì)的實(shí)施計(jì)劃等。
（2）組織及人力管理方面，主要包括：建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)及崗位設(shè)置是否健全合理有效，職責(zé)劃分是否明確；被審計(jì)單位組織以及部門、個(gè)人工作是否明確；對部門、個(gè)人是否有明確的考核制度、激勵制度等。
（3）控制及決策管理方面，主要包括：內(nèi)部控制系統(tǒng)是否建立健全，執(zhí)行是否有效；不相容職務(wù)是否進(jìn)行分離；重要崗位、重要業(yè)務(wù)、關(guān)鍵環(huán)節(jié)是否進(jìn)行了必要控制；是否經(jīng)常對內(nèi)控制度進(jìn)行檢查、評價(jià)和完善等；決策制度是否建立、是否科學(xué)，執(zhí)行是否有效等。
（4）項(xiàng)目及工程管理方面，主要包括：是否建立健全并有效執(zhí)行了投資立項(xiàng)、設(shè)計(jì)及概預(yù)算管理、招投標(biāo)、合同管理、設(shè)備和材料采購、工程管理、變更及索賠管理、工程造價(jià)、竣工決算、竣工驗(yàn)收、項(xiàng)目后評價(jià)等方面的管理制度。
（5）財(cái)務(wù)及會計(jì)管理方面，主要包括：是否建立健全并有效執(zhí)行了貨幣資金、往來賬款、固定資產(chǎn)管理、對外投資擔(dān)保管理、包括招待費(fèi)、車輛使用費(fèi)、辦公費(fèi)等在內(nèi)的費(fèi)用管理等制度；是否嚴(yán)格執(zhí)行了《建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理規(guī)定》；是否嚴(yán)格執(zhí)行了會計(jì)基本準(zhǔn)則和各項(xiàng)具體準(zhǔn)則，是否遵循了行業(yè)會計(jì)制度的規(guī)定，會計(jì)信息是否真實(shí)合法有效等。
四、如何開展公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)
管理審計(jì)范圍廣，領(lǐng)域多，是一種全面的系統(tǒng)性審計(jì)，實(shí)際工作中，必須講究方式方法，才能事半功倍。筆者認(rèn)為，公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)應(yīng)把握以下幾方面。
（一）以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向
風(fēng)險(xiǎn)是指未來的不確定因素，并可能給組織造成損失。對于公路建設(shè)項(xiàng)目來說，風(fēng)險(xiǎn)包括外部風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)。外部風(fēng)險(xiǎn)是指外部給組織造成損失的可能性，比如因未嚴(yán)格執(zhí)行法律而被審計(jì)、財(cái)政等國家執(zhí)法機(jī)關(guān)查處的風(fēng)險(xiǎn)，因合同管理不到位等原因被承包商提出索賠和訴訟的風(fēng)險(xiǎn)，因管理不善監(jiān)管不嚴(yán)損害群眾利益造成沿線百姓上訪等。內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)是指組織內(nèi)部因素給組織造成損失的可能性。比如因管理控制漏洞等所造成的貨幣資金損失風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)產(chǎn)物資被盜風(fēng)險(xiǎn)，因施工控制不嚴(yán)格出現(xiàn)嚴(yán)重質(zhì)量事故，或安全措施不到位發(fā)生重大安全事故的風(fēng)險(xiǎn)。外部風(fēng)險(xiǎn)可能給組織內(nèi)部造成較大的影響，內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制不好可能發(fā)展成外部風(fēng)險(xiǎn)，比如內(nèi)部因素釀成事故被媒體曝光等。以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，就是開展管理審計(jì)以管理風(fēng)險(xiǎn)分析為基礎(chǔ)，根據(jù)該項(xiàng)管理活動是否存在風(fēng)險(xiǎn)、風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性大小、風(fēng)險(xiǎn)的可控程度等風(fēng)險(xiǎn)分析結(jié)果，決定管理審計(jì)的內(nèi)容、范圍、重點(diǎn)以及審計(jì)深度等。
（二）確定適用的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)
不同于其他審計(jì)，管理審計(jì)主要是在對管理活動及其資料審核的基礎(chǔ)上，以分析、評價(jià)為主要手段，注重以理服人，以事實(shí)服人，通過科學(xué)理性的分析，通過符合邏輯的因果分析，得出令人信服的結(jié)論，給予客觀公正的評價(jià)，提出合理中肯的建議，為領(lǐng)導(dǎo)決策提供參考，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目建設(shè)管理目標(biāo)，為建設(shè)項(xiàng)目增值。不同的管理審計(jì)內(nèi)容應(yīng)有不同的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。確定時(shí)應(yīng)注意行業(yè)與地區(qū)先進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)合、歷史與現(xiàn)實(shí)先進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)合。公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)評價(jià)，可以計(jì)劃目標(biāo)作為評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，比如目標(biāo)計(jì)劃的實(shí)施；可以國家規(guī)定作為評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，比如內(nèi)部控制，可以參照財(cái)政部制定發(fā)布的《內(nèi)部控制基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部控制具體準(zhǔn)則－工程項(xiàng)目》等；可以管理部門的文件作為標(biāo)準(zhǔn)，比如機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員編制、崗位職責(zé)劃分等；可以行業(yè)規(guī)范、實(shí)務(wù)指南作為標(biāo)準(zhǔn)，比如工程管理方面，可依據(jù)建設(shè)部門制定的《工程項(xiàng)目管理規(guī)范》；財(cái)務(wù)管理方面，可依據(jù)財(cái)政部門發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》等。
（三）設(shè)計(jì)合理的業(yè)務(wù)流程
管理審計(jì)包括審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施、分析評價(jià)及審計(jì)報(bào)告等四個(gè)階段。和其他審計(jì)相同的是，管理審計(jì)也包括審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告等階段。和其他審計(jì)不同的是，在管理審計(jì)中，分析評價(jià)是一個(gè)重要階段，是一個(gè)需要占用更多時(shí)間的審計(jì)階段。分析評價(jià)質(zhì)量的高低，關(guān)系到管理審計(jì)價(jià)值作用的發(fā)揮。另外，管理審計(jì)中審計(jì)準(zhǔn)備也很重要，因?yàn)樗鼘η昂髮徲?jì)階段都有不同程度的影響。
（四）采用適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法
除了常用的審計(jì)方法比如復(fù)核法、觀察法、計(jì)算法等以外，公路建設(shè)項(xiàng)目管理審計(jì)更多的采用包括數(shù)量分析法、比較分析法、因果分析法以及因素分析法等在內(nèi)的分析法、流程圖法、系統(tǒng)圖法、標(biāo)桿法等，對公路建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行審核、分析和評價(jià)。
五、結(jié)論
可以說，管理審計(jì)是最能激發(fā)審計(jì)人員工作激情、最能體現(xiàn)審計(jì)人員自身價(jià)值的審計(jì)，為內(nèi)部審計(jì)展示了廣闊的發(fā)展前景。管理審計(jì)將為提高公路項(xiàng)目管理水平發(fā)揮重大作用。“山重水復(fù)疑無路，柳暗花明又一村”，內(nèi)部審計(jì)真正實(shí)現(xiàn)以管理審計(jì)為主的轉(zhuǎn)型，是破解內(nèi)部審計(jì)工作發(fā)展瓶頸的必由之路，是內(nèi)部審計(jì)事業(yè)實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展的重要途徑，是內(nèi)部審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)自我價(jià)值、達(dá)到“有為又有位”目標(biāo)的有效之途。
