摘要：新企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布對存貨在入賬價值，發(fā)出計價及期末計價等多方面產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，這些影響減少了人為操縱企業(yè)利潤的可能，使得存貨的核算更加客觀，科學(xué)，合理。
關(guān)鍵詞：新準(zhǔn)則 存貨 影響
2006年2月15日，財政部發(fā)布了39項企業(yè)會計準(zhǔn)則，這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系正式建立,新會計準(zhǔn)則體系相對于舊會計準(zhǔn)則體系在多個方面對存貨產(chǎn)生影響。
一、對存貨入賬價值的影響
按新準(zhǔn)則的要求存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。存貨成本包括采購成本，加工成本和其他成本。
（一）對購入存貨價值的影響
購入存貨的成本是采購成本，通常包括購買價款，相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險費(fèi)以及其他可歸屬于采購成本的費(fèi)用。在工業(yè)企業(yè)會計存貨的核算中這一部分始終作為存貨的成本在進(jìn)行核算，沒有太大的影響，但值得注意的是在商品流通企業(yè)存貨核算中往往將采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險費(fèi)、包裝費(fèi)、包儲費(fèi)、入庫前的挑選整理費(fèi)用等計入當(dāng)期損益（營業(yè)費(fèi)用），而且舊準(zhǔn)則是認(rèn)可這一會計處理的。新準(zhǔn)則取消這一規(guī)定，意味著商品流通企業(yè)的存貨成本構(gòu)成不能再搞特殊化。因此對商品流通企業(yè)會計的核算有一定的影響。
（二）自制存貨成本的影響
自制存貨的成本主要指的是需加工的材料的采購成本,加工成本和其他成本。在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定了非正常消耗的直接材料，直接人工和制造費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計入存貨成本。因為這些費(fèi)用的發(fā)生無助于存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)。
同時新準(zhǔn)則允許將用于存貨生產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化。新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)計入存貨成本的借款費(fèi)用，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號—借款費(fèi)用》的規(guī)定處理?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第17號—借款費(fèi)用》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)予以資本化。這就意味著允許為生產(chǎn)大型機(jī)器設(shè)備船舶、飛機(jī)等生產(chǎn)周期較長且用于出售的資產(chǎn)所借入的款項所發(fā)生的利息資本化，計入存貨價值，而不再直接計入損益，也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)。而這些在舊的企業(yè)會計準(zhǔn)則中卻是沒有提到的。
（三）對投資者投入存貨成本的影響
新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則相比，投資者投入的存貨成本確認(rèn)方法不同。舊準(zhǔn)則中規(guī)定投資者投入的存貨，按照投資各方確認(rèn)的價值作為實際成本入賬。新準(zhǔn)則規(guī)定，投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定。但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。即應(yīng)當(dāng)按照公允價值來確定存貨的成本。公允價值的確定是這次新制定的會計準(zhǔn)則的一個亮點(diǎn)。原準(zhǔn)則規(guī)定的投資者投入的存貨的成本，人為可操縱性很大，容易造成存貨資產(chǎn)不實，提供虛假的會計信息。
二、對存貨發(fā)出計價方法的影響
新企業(yè)會計準(zhǔn)則除對存貨的入賬價值產(chǎn)生影響外，對存貨發(fā)出計價也產(chǎn)生了一定的影響。
首先從大的方面來看，新準(zhǔn)則下，存貨取消了“后進(jìn)先出法”，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法，加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。這對生產(chǎn)周期較長的公司將產(chǎn)生一定的影響。原用“后進(jìn)先出”法，且存貨較多，周轉(zhuǎn)率較低的公司。如家電、金屬加工類等上市公司，若存貨價格下跌，在明年年報存貨核算法改變后，其利潤可能出現(xiàn)大幅下降，對公司業(yè)績將產(chǎn)生一定的影響。
其次從具體方面來看，對低值易耗品和包裝物攤銷方面有了新規(guī)定。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)只能采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法兩種方法對低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。原準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法對低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計入成本費(fèi)用?？蛇x用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法、分次攤銷法等。新準(zhǔn)則不認(rèn)可低值易耗品和包裝物攤銷的分次攤銷法，因此將它們通過待攤費(fèi)用列支，以后分期攤?cè)胂嚓P(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益的做法已經(jīng)不再符合規(guī)定。新舊準(zhǔn)則的變化，防止了利用低值易耗品和包裝物攤銷方法的變化，多計提或者少計提費(fèi)用，減少了人為操縱利潤的空間。
三、存貸期末計價的影響
新準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值就低計量。存貨的成本高于其可變現(xiàn)凈值的，按其差額計提存貨跌價準(zhǔn)備；存貨的成本低于其可變現(xiàn)凈值的，按其成本計量，不計提存貨跌價準(zhǔn)備，但原已計提存貨跌價準(zhǔn)備的，應(yīng)按已計提存貨跌價準(zhǔn)備金額的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。
存貨的可變凈值是指未來凈現(xiàn)金流入，而不是指存貨的售價或合同價。企業(yè)銷售存貨預(yù)計取得的現(xiàn)金流入，并不完全構(gòu)成存貨的可變現(xiàn)凈值。由于存貨在銷售過程中可能發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)和銷售費(fèi)用，以及為達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)還可能發(fā)生進(jìn)一步的加工成本，這些相關(guān)稅費(fèi)，銷售費(fèi)用和成本支出，均構(gòu)成存貨銷售產(chǎn)生現(xiàn)金流入的抵減項目。只有扣除這些現(xiàn)金流出后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債類日后事項的影響等因素，而存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)，是指對確定存貨的可變現(xiàn)凈值有直接影響的確鑿證明。如產(chǎn)品或商品的市場銷售價格，與企業(yè)產(chǎn)品或商品相同或類似商品的市場銷售價格、供貨方提供的有關(guān)資料、銷售方提供的有關(guān)資料、生產(chǎn)成本資料等。例如：假定甲公司2005年12月31日庫存A型機(jī)器20臺，成本（不含增值稅）為480萬元，單位成本為24萬元。該批A機(jī)器全部銷售給乙公司。與乙公司簽訂的銷售合同約定,2003年1月18日，甲公司應(yīng)按每臺24萬元的價格（不含增值稅）向乙公司提供A型機(jī)器20臺。甲公司銷售部門提供的資料表明向長期客戶乙公司銷售的A型機(jī)器平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.12萬元/臺；抽其他客戶銷售該機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷售費(fèi)用為0.1萬元/臺。2005年12月31日，A型機(jī)器的市場銷售價格為26萬元/臺。
在本例中，能夠證明A型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)是甲公司與乙公司簽訂的有關(guān)銷售合同，市場銷售價格資料，賬簿記錄和甲公司銷售部門提供的有關(guān)銷售費(fèi)用的資料等。根據(jù)該銷售合同規(guī)定，庫存的20臺A型機(jī)器的銷售價格全部由銷售合同約定。在這種情況下，A型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價格24萬元/臺為基礎(chǔ)確定。A的可變現(xiàn)凈值=24×20－0.12×20＝480－2.4＝477.6（萬元）低于成本480萬元，應(yīng)按其差額2.4萬元計提存貨跌價準(zhǔn)備（假定以前沒有提過）。而這些在原來的準(zhǔn)則中并沒有這么規(guī)范過。
除了對存貨的可變現(xiàn)凈值做了明確的規(guī)定外，其計提存貨跌價準(zhǔn)備的賬務(wù)處理也發(fā)生了變化。舊準(zhǔn)則下，存貨跌價準(zhǔn)備的對應(yīng)科目是“管理費(fèi)用”，其會計分錄為：借記“管理費(fèi)用” 貸記“存貨跌價準(zhǔn)備”。而在新準(zhǔn)則下該分錄變?yōu)榻栌洝百Y產(chǎn)減值損失”，貸記“存貨跌價準(zhǔn)備”。相關(guān)資產(chǎn)的價值又將以恢復(fù)，應(yīng)在原已計提的跌價準(zhǔn)備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“存貨跌價準(zhǔn)備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”。
四、和存貨核算有關(guān)的會計科目的變化
除上面所提到的在計提存貨跌價準(zhǔn)備時，和“存貨跌價準(zhǔn)備”對應(yīng)的科目從“管理費(fèi)用”變?yōu)椤百Y產(chǎn)減值扣失”外，企業(yè)采用計劃成本進(jìn)行材料日常核算而購入材料的采購成本的科目又從“物資采購”恢復(fù)原來的“材料采購”了。和存貨購進(jìn)、銷售有關(guān)的“應(yīng)交稅金”和“其他應(yīng)交款”科目合并成了“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，其核算范圍較以前變大了，內(nèi)容多了。
新準(zhǔn)則的頒布在多個方面對存貨產(chǎn)生影響而這些影響勢必對企業(yè)的利潤等一系列會計指標(biāo)產(chǎn)生影響，企業(yè)會計人員只有認(rèn)真學(xué)習(xí)理解準(zhǔn)則的精神要旨，才能更好為企業(yè)服務(wù)。
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作者：郭學(xué)新 文章來源：廣東汕頭職業(yè)技術(shù)學(xué)院
