摘要：所得稅的調(diào)整是資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案會計處理的一個重要組成部分，本文根據(jù)會計準(zhǔn)則和稅法的處理原則，結(jié)合2012年會計職稱輔導(dǎo)教材《中級會計實(shí)務(wù)》與2012年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《會計》的會計處理，就其不同之處進(jìn)行了較為詳盡的分析，并提出了自己的看法，旨在幫助廣大會計同行及時解決學(xué)習(xí)中的疑惑。
關(guān)鍵詞：未決訴訟 所得稅 會計處理
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》，資產(chǎn)負(fù)債表日訴訟案件結(jié)案，人民法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計負(fù)債，或確認(rèn)一項(xiàng)新的負(fù)債的行為界定為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整事項(xiàng)。本文中假定財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日是次年3月31日，所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%提取法定盈余公積，提取法定盈余公積后不再作其他分配，調(diào)整事項(xiàng)按稅法規(guī)定均可調(diào)整應(yīng)繳納的所得稅，涉及遞延所得稅資產(chǎn)的，均假定未來期間很可能取得用來抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額，不考慮報表附注中有關(guān)現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的數(shù)字。
一、處理原則
（一）會計準(zhǔn)則的處理原則。根據(jù)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)報表。對于年度財務(wù)報告而言，由于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類科目在結(jié)賬后已無余額。因此，資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)具體分別以下情況進(jìn)行處理。
1.涉及損益的事項(xiàng)，通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。涉及損益的調(diào)整事項(xiàng)如果發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日所屬年度（即報告年度）所得稅匯算清繳前的，應(yīng)調(diào)整報告年度應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅稅額；發(fā)生在報告年度所得稅匯算清繳后的，應(yīng)調(diào)整本年度（即報告年度的次年）應(yīng)納所得稅稅額。
2.涉及利潤分配調(diào)整的事項(xiàng)，直接在“利潤分配——未分配利潤”科目核算。
3.不涉及損益及利潤分配的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)科目。
通過上述賬務(wù)處理后，還應(yīng)同時調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字，包括資產(chǎn)負(fù)債表日編制的財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期末數(shù)或本年發(fā)生數(shù)；當(dāng)期編制的財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或上年數(shù)；上述調(diào)整如果涉及報表附注內(nèi)容的，還應(yīng)當(dāng)作出相應(yīng)的調(diào)整。
（二）稅法的處理原則。依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條及《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十八條的規(guī)定（除稅法另有規(guī)定外），成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出只有在實(shí)際發(fā)生時，企業(yè)方可按照稅法規(guī)定扣除。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和確定性原則是稅法規(guī)定扣除原則中的一部分，而納稅人根據(jù)有關(guān)情況預(yù)計的或有事項(xiàng)而確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，尚未實(shí)際發(fā)生，金額也是合理估計的，不適用稅法規(guī)定的扣除原則，不得在稅前扣除。因此，若企業(yè)當(dāng)期計提預(yù)計負(fù)債時，不得扣除，而應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，同時確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。本期實(shí)際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債之間的差額，直接計入或沖減當(dāng)期營業(yè)外支出。
二、案例分析
甲公司與乙公司簽訂一項(xiàng)銷售合同，約定甲公司應(yīng)在2009年8月向乙公司交付A產(chǎn)品3 000件。但甲公司未按照合同發(fā)貨，并致使乙公司遭受重大經(jīng)濟(jì)損失。2009年11月，乙公司將甲公司告上法庭，要求甲公司賠償9 000 000元。2009年12月31日人民法院尚未判決，甲公司對該訴訟事項(xiàng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債6 000 000元，乙公司未確認(rèn)應(yīng)收賠償款。2010年2月8日，經(jīng)人民法院判決甲公司應(yīng)賠償乙公司8 000 000元，甲、乙雙方均服從判決。判決當(dāng)日，甲公司向乙公司支付賠償款 8 000 000元。甲、乙兩公司2009年所得稅匯算清繳均在2010年3月10日完成（假定該項(xiàng)預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生的損失不允許在預(yù)計時稅前抵扣，只有在損失實(shí)際發(fā)生時，才允許稅前抵扣）。
案例中，人民法院2010年2月8日的判決證實(shí)了甲、乙兩公司在資產(chǎn)負(fù)債表日（即2009年12月31日）分別存在現(xiàn)實(shí)賠償義務(wù)和獲賠權(quán)利，因此兩公司都應(yīng)將“人民法院判決”這一事項(xiàng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。甲公司和乙公司2009年所得稅匯算清繳均在2010年3月10日完成，因此，應(yīng)根據(jù)法院判決結(jié)果調(diào)整報告年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅稅額。甲公司的賬務(wù)處理如下：
1.記錄支付的賠償款。
借：以前年度損益調(diào)整——營業(yè)外支出 2 000 000
貸：其他應(yīng)付款——乙公司 2 000 000
借：預(yù)計負(fù)債——未決訴訟 6 000 000
貸：其他應(yīng)付款——乙公司 6 000 000
借：其他應(yīng)付款——乙公司 8 000 000
貸：銀行存款 8 000 000
注：資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如涉及現(xiàn)金收支項(xiàng)目，均不調(diào)整報告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目數(shù)字。案例中，雖然已經(jīng)支付了賠償款，但在調(diào)整會計報表相關(guān)數(shù)字時，只需調(diào)整上述第一筆和第二筆分錄，第三筆分錄作為2010年的會計事項(xiàng)處理。
2.調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)。
借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用
（6 000 000×25%）1 500 000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1 500 000
（2009年末在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債6 000 000元時已確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)發(fā)生后遞延所得稅資產(chǎn)不復(fù)存在，應(yīng)予轉(zhuǎn)回。）
3.調(diào)整應(yīng)交所得稅。
借：遞延所得稅資產(chǎn) （8 000 000×25%）2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 2 000 000
根據(jù)稅法的處理原則，抵稅時強(qiáng)調(diào)實(shí)際發(fā)生。而在案例中實(shí)際發(fā)生是在2010年，所以2009年的調(diào)整分錄中產(chǎn)生的8 000 000元的其他應(yīng)付款在2009年的賬面價值是 8 000 000元，而計稅基礎(chǔ)=8 000 000-8 000 0000=0（元），產(chǎn)生可抵扣性差異，確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。
4.將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤。
借：利潤分配——未分配利潤 1 500 000
貸：以前年度損益調(diào)整 1 500 000
5.因凈利潤減少，調(diào)減盈余公積。
借：盈余公積——法定盈余公積
（1 500 000×10%）150 000
貸：利潤分配——未分配利潤 150 000
6.調(diào)整報告年度財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字（財務(wù)報表略）。
（1）資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整，調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)500 000元，調(diào)增其他應(yīng)付款8 000 000元，調(diào)減預(yù)計負(fù)債6 000 000元，調(diào)減盈余公積150 000元，調(diào)減未分配利潤 1 350 000元。
（2）利潤表項(xiàng)目的調(diào)整，調(diào)增營業(yè)外支出2 000 000元，調(diào)減所得稅費(fèi)用500 000元，調(diào)減凈利潤1 500 000元。
（3）所有者權(quán)益變動表項(xiàng)目的調(diào)整，調(diào)減凈利潤1 500 000元，提取盈余公積項(xiàng)目中盈余公積一欄調(diào)減150 000元，未分配利潤一欄調(diào)增150 000元。
7.調(diào)整2010年2月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)（資產(chǎn)負(fù)債表略）。甲公司在編制2010年1月份的資產(chǎn)負(fù)債表時，按照調(diào)整前2009年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)字作為資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)，由于發(fā)生了資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，甲公司除了調(diào)整2009年度資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字外，還應(yīng)當(dāng)調(diào)整2010年2月份資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)，其年初數(shù)按照2009年12月31日調(diào)整后的數(shù)字填列。
三、結(jié)論
根據(jù)會計準(zhǔn)則及2012年年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材了解到“（3）”的會計分錄與會計職稱考試不同，具體為：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 2 000 000
我們知道，抵稅時，稅法上強(qiáng)調(diào)實(shí)際發(fā)生且稅法上目前只規(guī)定了一種情況可向以往報告年度進(jìn)行追溯，即：報告年度銷售的商品如果在以后日后事項(xiàng)期間發(fā)生退貨，所得稅匯繳之前可以在報告年度去抵稅、去退貨，而就其他情況而言，可以理解為均在實(shí)際發(fā)生時才可以抵稅。所以會計職稱上的會計處理可以理解為調(diào)整分錄中產(chǎn)生的2 000 000不能去抵扣2009年的應(yīng)交所得稅。根據(jù)稅法的處理原則，抵稅時強(qiáng)調(diào)實(shí)際發(fā)生。而在案例中實(shí)際發(fā)生是在2010年，所以2009年的調(diào)整分錄中產(chǎn)生8 000 000元的其他應(yīng)付款在2009年的賬面價值是8 000 000元，而計稅基礎(chǔ)是=8 000 000-8 000 000=0（元），產(chǎn)生可抵扣性差異，確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)，則為：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 000 000
貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 2 000 000
綜上所述，涉及所得稅的情況應(yīng)具體情況具體分析：
1.如果實(shí)際發(fā)生的賠償支出不應(yīng)計入報告年度（案例中為2009年）的應(yīng)交所得稅，而應(yīng)計入實(shí)際發(fā)生年度（案例中為2010年）的應(yīng)納稅所得額，其會計分錄為：借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用”科目；同時，“3.調(diào)整應(yīng)交所得稅”應(yīng)改為“3.調(diào)整遞延所得稅”更符合題意。
2.如果實(shí)際發(fā)生的賠償支出計入報告年度（2009年）的應(yīng)納所得稅，則為借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用”科目。J
