一、購(gòu)入工程物資的增值稅會(huì)計(jì)核算
例1：甲公司為增值稅一般納稅人，采用自營(yíng)方式建設(shè)一座簡(jiǎn)易廠房，20×5年3月10日購(gòu)入建設(shè)用材料一批，取得增值稅專用發(fā)票價(jià)格250 000元，增值稅42 500元，款項(xiàng)已支付。20×5年5月16日建造廠房累計(jì)領(lǐng)用234 000元。
根據(jù)《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，對(duì)于購(gòu)入貨物時(shí)即能認(rèn)定其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的，其增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，計(jì)入購(gòu)入貨物的成本。對(duì)于購(gòu)入建設(shè)用材料，屬于直接用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，發(fā)生的增值稅不允許抵扣，需計(jì)入購(gòu)入物資成本。
甲公司會(huì)計(jì)處理為：借：工程物資292 500；貸：銀行存款292 500。借：在建工程234 000；貸：工程物資234 000。
二、工程施工中領(lǐng)用原材料的增值稅會(huì)計(jì)核算
例2：接例1，甲公司在建造廠房中領(lǐng)用原材料一批，成本10 000元，原已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額1 700元。
根據(jù)《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，領(lǐng)用原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)將原已記入進(jìn)項(xiàng)稅額并已支付的增值稅轉(zhuǎn)入有關(guān)的承擔(dān)者予以承擔(dān)，通過(guò)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）科目轉(zhuǎn)入有關(guān)工程成本。甲公司會(huì)計(jì)處理：借：在建工程11 700；貸：原材料10 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）1 700。
但在實(shí)務(wù)中，原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，對(duì)企業(yè)而言是不利的，有的企業(yè)鋌而走險(xiǎn)，采取將企業(yè)工程領(lǐng)用冒用生產(chǎn)領(lǐng)用，不記或少記領(lǐng)用等行為進(jìn)行逃稅，稅務(wù)征管部門(mén)監(jiān)督難度較大。建議為適當(dāng)降低企業(yè)稅負(fù)和減少稅務(wù)征管的難度，原材料用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額的處理，與安裝生產(chǎn)設(shè)備等領(lǐng)用原材料統(tǒng)一，進(jìn)項(xiàng)稅額仍然允許抵扣不再轉(zhuǎn)出。
三、工程施工中領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品的增值稅會(huì)計(jì)核算
例3：接例1，甲公司在建造廠房中領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品一批，成本30 000元，計(jì)稅價(jià)格50 000元。
根據(jù)《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)視同銷售計(jì)算銷項(xiàng)稅額。甲公司會(huì)計(jì)處理：借：在建工程38 500；貸：庫(kù)存商品30 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）8 500。
四、剩余工程物資的增值稅會(huì)計(jì)核算
自營(yíng)建造固定資產(chǎn)剩余的工程物資，可分為以下三種情況來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算：
1. 剩余工程物資對(duì)外處置。
例4：接例1，甲公司20×5年11月20日將剩余的工程物資58 500元，對(duì)外出售，出售價(jià)格為60 000元（不含稅），款項(xiàng)已收取存入銀行。
剩余工程物資對(duì)外出售所取得收益，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有明確規(guī)定計(jì)入什么科目。比較普遍的會(huì)計(jì)處理是計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，計(jì)繳增值稅，相關(guān)工程物資成本計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。按此觀點(diǎn)，甲公司會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款70 200；貸：其他業(yè)務(wù)收入60 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）10 200。借：其他業(yè)務(wù)成本58 500；貸：工程物資58 500。
但筆者認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)處理存在以下問(wèn)題：①購(gòu)進(jìn)工程物資時(shí)沒(méi)有計(jì)算允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，而銷售剩余工程物資時(shí)計(jì)算銷項(xiàng)稅額，對(duì)企業(yè)稅負(fù)不公平。②購(gòu)進(jìn)工程物資用于自營(yíng)建造固定資產(chǎn)應(yīng)屬于非日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)業(yè)務(wù)，處置剩余工程物資也應(yīng)屬于非日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其處置的凈損益應(yīng)該屬于利得或損失，不應(yīng)該作為收入。
因此筆者理解或建議，剩余工程物資對(duì)外處置應(yīng)納入營(yíng)業(yè)稅范疇，處置過(guò)程中的凈損益應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。假定營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，甲公司會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款60 000，營(yíng)業(yè)外支出1 500；貸：工程物資58 500，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅3 000。
2. 剩余工程物資轉(zhuǎn)為原材料使用。
例5：接例1，甲公司20×5年11月20日將剩余的工程物資58 500元，轉(zhuǎn)為原材料使用。
根據(jù)增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則，剩余工程物資轉(zhuǎn)為生產(chǎn)用原材料，由非應(yīng)稅項(xiàng)目轉(zhuǎn)為應(yīng)稅項(xiàng)目，原不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。甲公司會(huì)計(jì)處理：原材料入賬價(jià)值：58 500÷（1+17%）=50 000（元）。借：原材料50 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）8 500；貸：工程物資58 500。
但在實(shí)務(wù)中，剩余工程物資部分的增值稅抵扣憑證重新取得比較繁瑣，且企業(yè)剩余工程物資一般較少，基于重要性的要求建議將其轉(zhuǎn)為原材料，原進(jìn)項(xiàng)稅額仍然不允許抵扣。此處理也可促進(jìn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)工程物資時(shí)更謹(jǐn)慎，有利于節(jié)約。
3. 剩余工程物資備用。備用的工程物資，用途沒(méi)有改變，因此不需另外進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
【作 者】
丁希寶
【作者單位】
（濱州職業(yè)學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理系 山東濱州 256600）
