【摘要】財政部2012年9月發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——應(yīng)付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，本文分析了其在用詞、定義分類等方面所存在的不足，并提出了相應(yīng)的修改建議。
【關(guān)鍵詞】職工薪酬 離職后福利 辭退福利
財政部2012年9月29日發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——應(yīng)付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，向社會公開征求意見，該征求意見稿與2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》相比，發(fā)生了顯著的變化，反映了國際會計準(zhǔn)則理事會對《國際會計準(zhǔn)則第19號——雇員福利》的最新修訂動向，保持了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同與等效，但是仍存在一些尚待完善之處。
一、“薪酬”、“福利”的提法不適合國人習(xí)慣
在2006年準(zhǔn)則頒布之前，我國分設(shè)“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費”兩個科目核算員工所發(fā)生的人工費用?，F(xiàn)行的會計準(zhǔn)則以及本次修訂稿并未照搬國際會計準(zhǔn)則“雇員福利”的提法，而是以“職工”取代“雇員”、“薪酬”取代“福利”，命名為“職工薪酬”，有其合理性和創(chuàng)新性。
國際會計準(zhǔn)則第19號翻譯為“雇員福利”，雇員并不適合國人的表達(dá)習(xí)慣。“職工薪酬”中“薪酬”的提法與國人的表達(dá)習(xí)慣也不是十分符合。我國很少使用“薪酬”或“薪水”一詞，一般僅涉及一年或者一個月拿多少錢，不會區(qū)分哪部分是工資，哪部分是獎金或福利等，直接關(guān)注實際總收入是多少，所以將“薪酬”改成“報酬”更合適。
本次征求意見稿并未使用“福利”一詞，但是在征求意見稿的正文中還是出現(xiàn)了如“辭退福利”、“離職后福利”等名詞，“福利”一詞的提法與我國國情并不是十分符合。我們一般人理解的“福利”是指工資以外的部分，例如津補貼、節(jié)日的慰問金、過年過節(jié)發(fā)放的生活日用品等，從社會發(fā)展來看，隨著工資形式的多樣化和用人單位出于避稅的考慮，員工已經(jīng)淡化了工資與福利的界限。所以“福利”并不是要等到“辭退”或“離職后”才會出現(xiàn)，在平時的生產(chǎn)與生活中已經(jīng)出現(xiàn)，而且是與工資一起以總報酬的形式出現(xiàn)的。
正如對養(yǎng)老金的性質(zhì)的認(rèn)識有兩種不同的觀點，一種是社會福利觀，另一種是勞動報酬觀。勞動報酬觀認(rèn)為，養(yǎng)老金是勞動力價值的組成部分，是職工在職服務(wù)期間所賺取的勞動報酬的一部分，其實質(zhì)是“遞延工資”，因此離職后福利并不是“福利”，而仍然屬于“工資”，并不是與工資完全割裂的。
在國人看來，福利除了可以惠澤全體員工以外，發(fā)放給少數(shù)員工的“福利”更多地是表現(xiàn)為一種激勵或獎勵，例如針對工作特別優(yōu)秀的員工組織境外旅游等。而辭退福利與獎勵根本不相關(guān)，有不少的情況是企業(yè)認(rèn)為個別員工的職業(yè)能力不夠或企業(yè)裁員等，如果改“福利”為“補償”更為合適，而且與現(xiàn)行《勞動合同法》中的提法也是相一致的。
同時在征求意見稿對于短期薪酬的定義中又出現(xiàn)了“因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償除外”，此處使用的也是“補償”一詞，而不是“福利”一詞。
二、“職工”的界定不嚴(yán)謹(jǐn)
按照征求意見稿第三條的規(guī)定，職工是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。這可能會產(chǎn)生理解上的出入，例如某企業(yè)擬召開某項目的投資方案論證會，一方面該企業(yè)成立有專門的調(diào)研部門，配備了高層次的調(diào)研人員，但是為了增強方案論證的權(quán)威性，還邀請了外部的專家參加。從實質(zhì)上看外部專家所做的工作與企業(yè)職工所提供的服務(wù)是類似的，因此按照前面的定義外部專家也是企業(yè)的職工。
但是國人一般理解的職工的范疇遠(yuǎn)沒有如此寬泛。一般以狹義上理解的職工必須是在本單位工作達(dá)到一定年限的員工，其需要與單位簽訂勞動合同，至少不包括臨時性勞務(wù)的人員。按照現(xiàn)行準(zhǔn)則以及本次修訂稿的精神，前述專家或?qū)I(yè)人士是可以認(rèn)定為“職工”的，但是會計核算上并不通過“應(yīng)付職工薪酬”處理，又造成了定性與核算自相矛盾的現(xiàn)象。
所以，建議將“職工”改成“用工”，如果是“用工”，則包括的范圍更廣，可以是簽訂勞動合同的人員，尚未簽訂勞動合同但存在事實勞動關(guān)系的人員，未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員，還可以是簽訂臨時勞務(wù)合同的人員或盡管未簽訂勞動合同但提供臨時勞務(wù)的人員。
或者仍使用“職工”一詞，但是在會計準(zhǔn)則中不再對其重新定義，而是直接引用新的《公司法》和《中華人民共和國企業(yè) 財政部2012年9月29日發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——應(yīng)付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，向社會公開征求意見，該征求意見稿與2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》相比，發(fā)生了顯著的變化，反映了國際會計準(zhǔn)則理事會對《國際會計準(zhǔn)則第19號——雇員福利》的最新修訂動向，保持了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同與等效，但是仍存在一些尚待完善之處。
一、“薪酬”、“福利”的提法不適合國人習(xí)慣
在2006年準(zhǔn)則頒布之前，我國分設(shè)“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費”兩個科目核算員工所發(fā)生的人工費用。現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則以及本次修訂稿并未照搬國際會計準(zhǔn)則“雇員福利”的提法，而是以“職工”取代“雇員”、“薪酬”取代“福利”，命名為“職工薪酬”，有其合理性和創(chuàng)新性。
國際會計準(zhǔn)則第19號翻譯為“雇員福利”，雇員并不適合國人的表達(dá)習(xí)慣?！奥毠ば匠辍敝小靶匠辍钡奶岱ㄅc國人的表達(dá)習(xí)慣也不是十分符合。我國很少使用“薪酬”或“薪水”一詞，一般僅涉及一年或者一個月拿多少錢，不會區(qū)分哪部分是工資，哪部分是獎金或福利等，直接關(guān)注實際總收入是多少，所以將“薪酬”改成“報酬”更合適。
本次征求意見稿并未使用“福利”一詞，但是在征求意見稿的正文中還是出現(xiàn)了如“辭退福利”、“離職后福利”等名詞，“福利”一詞的提法與我國國情并不是十分符合。我們一般人理解的“福利”是指工資以外的部分，例如津補貼、節(jié)日的慰問金、過年過節(jié)發(fā)放的生活日用品等，從社會發(fā)展來看，隨著工資形式的多樣化和用人單位出于避稅的考慮，員工已經(jīng)淡化了工資與福利的界限。所以“福利”并不是要等到“辭退”或“離職后”才會出現(xiàn)，在平時的生產(chǎn)與生活中已經(jīng)出現(xiàn)，而且是與工資一起以總報酬的形式出現(xiàn)的。
正如對養(yǎng)老金的性質(zhì)的認(rèn)識有兩種不同的觀點，一種是社會福利觀，另一種是勞動報酬觀。勞動報酬觀認(rèn)為，養(yǎng)老金是勞動力價值的組成部分，是職工在職服務(wù)期間所賺取的勞動報酬的一部分，其實質(zhì)是“遞延工資”，因此離職后福利并不是“福利”，而仍然屬于“工資”，并不是與工資完全割裂的。
在國人看來，福利除了可以惠澤全體員工以外，發(fā)放給少數(shù)員工的“福利”更多地是表現(xiàn)為一種激勵或獎勵，例如針對工作特別優(yōu)秀的員工組織境外旅游等。而辭退福利與獎勵根本不相關(guān)，有不少的情況是企業(yè)認(rèn)為個別員工的職業(yè)能力不夠或企業(yè)裁員等，如果改“福利”為“補償”更為合適，而且與現(xiàn)行《勞動合同法》中的提法也是相一致的。
同時在征求意見稿對于短期薪酬的定義中又出現(xiàn)了“因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償除外”，此處使用的也是“補償”一詞，而不是“福利”一詞。
二、“職工”的界定不嚴(yán)謹(jǐn)
按照征求意見稿第三條的規(guī)定，職工是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。這可能會產(chǎn)生理解上的出入，例如某企業(yè)擬召開某項目的投資方案論證會，一方面該企業(yè)成立有專門的調(diào)研部門，配備了高層次的調(diào)研人員，但是為了增強方案論證的權(quán)威性，還邀請了外部的專家參加。從實質(zhì)上看外部專家所做的工作與企業(yè)職工所提供的服務(wù)是類似的，因此按照前面的定義外部專家也是企業(yè)的職工。
但是國人一般理解的職工的范疇遠(yuǎn)沒有如此寬泛。一般以狹義上理解的職工必須是在本單位工作達(dá)到一定年限的員工，其需要與單位簽訂勞動合同，至少不包括臨時性勞務(wù)的人員。按照現(xiàn)行準(zhǔn)則以及本次修訂稿的精神，前述專家或?qū)I(yè)人士是可以認(rèn)定為“職工”的，但是會計核算上并不通過“應(yīng)付職工薪酬”處理，又造成了定性與核算自相矛盾的現(xiàn)象。
所以，建議將“職工”改成“用工”，如果是“用工”，則包括的范圍更廣，可以是簽訂勞動合同的人員，尚未簽訂勞動合同但存在事實勞動關(guān)系的人員，未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員，還可以是簽訂臨時勞務(wù)合同的人員或盡管未簽訂勞動合同但提供臨時勞務(wù)的人員。
或者仍使用“職工”一詞，但是在會計準(zhǔn)則中不再對其重新定義，而是直接引用新的《公司法》和《中華人民共和國企業(yè)勞動爭議處理條例》對“職工”一詞賦予的法律含義。
三、某些“福利”需要重新歸類
在征求意見稿中，將職工薪酬劃分為短期薪酬、辭退福利、離職后福利、其他長期職工福利等四類，其中短期薪酬，是指企業(yè)在職工提供相關(guān)服務(wù)的年度報告期間結(jié)束后十二個月內(nèi)需要全部予以支付的職工薪酬，因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償除外。對照該征求意見稿第二十條的規(guī)定“辭退福利預(yù)期在其確認(rèn)的年度報告期間期末后十二個月內(nèi)完全支付的，應(yīng)當(dāng)適用短期薪酬的相關(guān)規(guī)定”， 可以看出辭退福利也存在需要在十二個月內(nèi)償還的情形，那么辭退福利與短期報酬就存在概念上的重疊。
再如辭退福利與離職后福利，兩者也有類似的問題。離職后福利涉及“與企業(yè)解除勞動關(guān)系”，而“辭退福利”涉及“在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動合同關(guān)系”，從本質(zhì)上分析，兩者都是勞動關(guān)系結(jié)束了。但是“離職”的范疇遠(yuǎn)比“辭退”更廣，所以兩者是包含與被包含的關(guān)系。建議取消“離職后福利”的提法，由“養(yǎng)老金會計”取而代之，“養(yǎng)老金會計”通俗易懂，從字面上即可直接看出是與員工的養(yǎng)老有機結(jié)合在一起的。
在征求意見稿中，還出現(xiàn)了“其他長期職工福利”一詞。從分類的完整性上分析，如果以期限為分類標(biāo)準(zhǔn)，則職工薪酬分類的結(jié)果應(yīng)是“短期”與“長期”之分，即 “短期職工薪酬”、“長期職工福利”，而不會出現(xiàn)“離職后福利”、“辭退福利”與“短期薪酬”、“其他長期職工福利”同時并列的情形。另外，“離職后福利”、“辭退福利”并不全是“長期職工福利”，既然不全是“長期職工福利”，又從何而來的“其他長期職工福利” 呢？所以建議大類上分兩種，即“短期職工薪酬”、“長期職工福利”，在“長期職工福利”中先是規(guī)范常見的幾種職工福利的情形，同時為避免列舉不全的情形，再設(shè)置“其他”科目加以兜底，這樣會更加合理。
四、應(yīng)與征求意見稿一并出臺相應(yīng)的應(yīng)用指南
離職后福利的規(guī)范是本次征求意見稿的一大亮點，出現(xiàn)了不少新概念、新名詞，對于廣大會計人員而言，是一個不小的挑戰(zhàn)。以前的準(zhǔn)則并無設(shè)定收益制下養(yǎng)老金會計處理的具體規(guī)范，而在征求意見稿中對于離職后福利的規(guī)范又是以“原則”為導(dǎo)向的，如果僅僅是從文字表述本身看，并不足以指導(dǎo)具體的賬務(wù)處理。所以，建議在征求意見稿發(fā)布的同時，下發(fā)針對該征求意見稿的應(yīng)用指南或者準(zhǔn)則解釋，如增加“養(yǎng)老金資產(chǎn)”、“養(yǎng)老金負(fù)債”等會計科目，可以更加有利于會計人員進一步理解和吸收。
五、改進職工薪酬信息披露的內(nèi)容
在征求意見稿中明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與短期職工薪酬有關(guān)的應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼，該規(guī)定并不合理。一方面，員工的工資在很多單位內(nèi)部已經(jīng)成為一個商業(yè)秘密，員工之間并不知情，那么單位愿意或者說有義務(wù)對外披露非常詳細(xì)的信息嗎？另一方面從稅法的規(guī)定看，現(xiàn)行稅法已經(jīng)取消了計稅工資，稅法已經(jīng)認(rèn)可一些經(jīng)濟效益好的單位可以多發(fā)工資制，所以按照本次征求意見稿的要求進行職工薪酬的信息披露，會導(dǎo)致信息披露過度而且會招致企業(yè)的抵制，同時過度披露后還會導(dǎo)致不同企業(yè)員工之間的相互比較。
而對于離職后福利的信息披露又存在披露不足的問題，即使按照本次征求意見稿的要求進行信息披露，仍不能詳細(xì)反映企業(yè)所承擔(dān)的社會保險責(zé)任情況，也不足以從報表中直觀反映企業(yè)養(yǎng)老金資產(chǎn)與養(yǎng)老金負(fù)債之間的資金缺口。筆者認(rèn)為，離職后福利的信息披露必須能夠反映該企業(yè)對社會貢獻(xiàn)的大小和履行社會責(zé)任的程度，同時這些信息還應(yīng)該便于不同企業(yè)之間進行橫向比較，這樣可以給企業(yè)造成一定的社會輿論壓力。
六、修正征求意見稿中文字錯誤
本次征求意見稿中還有一些排版的錯誤或語句欠通順的地方，例如第六條“應(yīng)當(dāng)按照公允計量”中“公允”建議改成“公允價值”，同樣是第六條“可以采用成本計量”建議改“成本”為“歷史成本”。
第十六條“計劃資產(chǎn)回報，扣除包括在設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額”、“資產(chǎn)上限影響的變動，扣除包括在設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額”建議改成“扣除包括在設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額后的計劃資產(chǎn)回報”、“扣除包括在設(shè)定受益計劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額后的資產(chǎn)上限影響的變動”。
第十八條“企業(yè)直接發(fā)生的與結(jié)算相關(guān)的支付”建議改成“企業(yè)發(fā)生的直接與結(jié)算相關(guān)的支付”。
第十九條“企業(yè)確認(rèn)涉及支付辭退福利的重組相關(guān)的成本或費用”，在成本或費用之前有兩個定語，一是“辭退福利”，二是“重組相關(guān)的”，“辭退福利”并不可以修飾“重組”，但是重組時可能會發(fā)生辭退福利，所以可以改成“重組相關(guān)的辭退福利”。
第二十條“辭退福利預(yù)期在其確認(rèn)的年度報告期間期末后十二個月內(nèi)完全支付的”中同時出現(xiàn)了“期間期末”建議去除“間”字，即為年度報告期期末。
第二十三條“長期殘疾福利水平”建議改成“長期殘疾員工福利水平”或“長期殘疾職工福利水平”。
主要參考文獻(xiàn)
1. 財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則2006.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006
2. 財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006
3. 財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——應(yīng)付職工薪酬（修訂）（征求意見稿），2012-09-21
【作 者】
朱玉廣 孫 碩
【作者單位】
（泰州職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟管理學(xué)院 江蘇泰州 225300）
