一、混業(yè)經(jīng)營收取運(yùn)費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
兼有不同稅率或征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率或征收率。
例1：甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，從事酒業(yè)行業(yè)生產(chǎn)。2012年12月銷售一批貨物給乙企業(yè)，并送貨上門，銷售白酒 1 000 000元（不含稅，下同），銷售高粱200 000元，自備汽車運(yùn)輸收取運(yùn)費(fèi)收入10 000元，汽車送貨返回時(shí)又為乙企業(yè)運(yùn)貨取得運(yùn)費(fèi)收入5 000元。
甲企業(yè)的混業(yè)經(jīng)營賬務(wù)處理如下：借：銀行存款1 412 650；貸：主營業(yè)務(wù)收入——白酒收入1 000 000，其他業(yè)務(wù)收入 ——高粱收入200 000、——運(yùn)輸收入15 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）197 650（1 000 000×17%＋200 000×13%＋15 000×11%）。
如果甲企業(yè)沒有將混業(yè)經(jīng)營分別核算，則要從高適用稅率征收稅款，高粱銷售收入及運(yùn)費(fèi)收入就要多納增值稅。
二、特殊混合銷售行為涉及運(yùn)費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
稅法規(guī)定，納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為是特殊混合銷售行為。此項(xiàng)銷售行為既涉及貨物銷售，又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。應(yīng)當(dāng)分別核算增值稅的混業(yè)銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，如果未分別核算的，由國稅機(jī)關(guān)核定混業(yè)銷售額，地稅機(jī)關(guān)核定建筑業(yè)營業(yè)額。增值稅混業(yè)銷售額未分別核算的，從高適用稅率。
例2：甲企業(yè)生產(chǎn)銷售一批塑鋼門窗給乙企業(yè)，并送貨上門，同時(shí)負(fù)責(zé)安裝工作。塑鋼門窗的銷售金額1 000 000元（不含稅，下同），運(yùn)費(fèi)收入10 000元，安裝費(fèi)200 000元（含稅）（假設(shè)不考慮城建稅和教育費(fèi)附加）。
甲企業(yè)賬務(wù)處理為：借：銀行存款1 381 100；貸：主營業(yè)務(wù)收入——塑鋼門窗1 000 000，其他業(yè)務(wù)收入——汽車運(yùn)輸收入10 000、——安裝塑鋼門窗收入200 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）171 100（1000 000×17%＋10 000×11%）。借：營業(yè)稅金及附加10 000；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅10 000。
如果甲企業(yè)的混業(yè)銷售額沒有分別核算，從而從高適用稅率征收增值稅，則甲企業(yè)的運(yùn)費(fèi)就要多納增值稅352.99元［10 000÷（1＋17%）×17%－10 000×11%］。如果涉及欠稅、偷逃稅等稅收違法違規(guī)行為，還要繳納滯納金和罰款。
三、支付非試點(diǎn)納稅人運(yùn)費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
“營改增”試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，按照有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的，允許其以全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款后的余額為計(jì)稅銷售額。應(yīng)納增值稅額＝計(jì)稅銷售額×應(yīng)稅服務(wù)適用的增值稅稅率或征收率；計(jì)稅銷售額＝（取得的全部含稅價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用－支付給其他單位或個(gè)人的含稅價(jià)款）÷（1＋對(duì)應(yīng)征稅應(yīng)稅服務(wù)適用的增值稅稅率或征收率）。
例3：甲運(yùn)輸企業(yè)2013年1月承接一項(xiàng)聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)，給乙企業(yè)運(yùn)輸貨物，全程運(yùn)費(fèi)收入33.3萬元（含稅，下同），支付給非試點(diǎn)丙企業(yè)聯(lián)運(yùn)合作方運(yùn)費(fèi)22.2萬元，取得丙企業(yè)開具的普通運(yùn)輸發(fā)票一張，金額22.2萬元。
甲企業(yè)賬務(wù)處理為：借：銀行存款33.3；貸：主營業(yè)務(wù)收入——運(yùn)輸收入30，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）3.3。借：主營業(yè)務(wù)成本20，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（“營改增”抵減的銷項(xiàng)稅額）2.2；貸：銀行存款22.2。
四、非正常損失中包含運(yùn)費(fèi)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)
非正常損失與納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)沒有直接關(guān)系，這部分損失中的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)由納稅人承擔(dān)。當(dāng)貨物發(fā)生非正常損失時(shí)，必須將已計(jì)入該貨物采購成本的運(yùn)費(fèi)（購進(jìn)貨物取得的運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)格）和已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額的運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)出。
運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝計(jì)入成本的運(yùn)費(fèi)×11%（7%）
如果是鐵路運(yùn)費(fèi)，則將之前已計(jì)入該貨物采購成本的運(yùn)費(fèi)（購進(jìn)貨物的鐵路運(yùn)輸發(fā)票已按照7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額）和已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額的運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)出。
運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝計(jì)入成本的運(yùn)費(fèi)÷（1－7%）×7%
例4：甲企業(yè)上期購進(jìn)原材料一批，適用增值稅稅率17%，價(jià)款110 000元（其中10 000元為購進(jìn)時(shí)計(jì)入成本的運(yùn)費(fèi)，入賬發(fā)票為貨運(yùn)業(yè)增值稅專用發(fā)票）。本期因管理不善致使該貨物全部霉?fàn)€變質(zhì)，造成非正常損失。本期應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為18 100元（100 000×17%＋10 000×11%）。
企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)毀損材料的損失時(shí)：借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢128 100；貸：原材料110 000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）18 100。
【作 者】
王化敏
【作者單位】
（遼寧稅務(wù)高等?？茖W(xué)校 大連 116023）
