一、高校基建業(yè)務(wù)核算改革的必要性
（一）實(shí)現(xiàn)高校會(huì)計(jì)信息的統(tǒng)一性、完整性和真實(shí)性。長(zhǎng)期以來，由于財(cái)政分配和基建投資管理體制的原因，我國高校事業(yè)財(cái)務(wù)與基建財(cái)務(wù)分開核算，高校事業(yè)會(huì)計(jì)執(zhí)行的是《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度（試行）》和《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》，而高校基建會(huì)計(jì)執(zhí)行的是財(cái)政部下發(fā)的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》（財(cái)建[2002]394號(hào)）及《國有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》，兩者在核算體系和方法上不同，形成了兩套賬，一套是事業(yè)財(cái)務(wù)賬，核算基本收支和專項(xiàng)情況；另一套是基建賬，核算基本建設(shè)投資情況。基建賬游離于事業(yè)財(cái)務(wù)賬之外，造成兩個(gè)會(huì)計(jì)主體、兩套賬、兩套會(huì)計(jì)報(bào)表現(xiàn)象，令外部信息使用者難以從中獲得完整、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息。
（二）適應(yīng)國家預(yù)算管理及國庫集中支付體制改革需要。隨著政府財(cái)政預(yù)算體制改革和國庫集中支付制的推行，以及部門預(yù)算的編制，高校會(huì)計(jì)核算的內(nèi)外環(huán)境都發(fā)生了深刻的變化，基建投資來源如國家和地方基建撥款、基建補(bǔ)助款、學(xué)校自籌基建經(jīng)費(fèi)等，都必須通過預(yù)算指標(biāo)的形式在財(cái)政國庫集中支付中心下達(dá)指標(biāo)，采取直接支付或授權(quán)支付的形式。而目前由于基建和事業(yè)財(cái)務(wù)仍單獨(dú)做賬，一般需通過往來賬轉(zhuǎn)到事業(yè)財(cái)務(wù)賬，再通過國庫支付，造成一筆資金往來在兩套賬中重復(fù)反映，帶來核算和銀行對(duì)賬上的困擾。新《制度》將基建財(cái)務(wù)納入“大賬”，較好地解決了學(xué)校對(duì)資金管理的要求。
二、新舊高校會(huì)計(jì)制度下基建會(huì)計(jì)核算的比較
（一）在核算基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)主體方面。新制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，使事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)統(tǒng)一，為并賬提供前提條件。新制度明確規(guī)定，為了增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的完整性，要求將基建會(huì)計(jì)納入“大賬”，單位在按照基建會(huì)計(jì)核算規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算的同時(shí)，將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)至少按月并入事業(yè)會(huì)計(jì)“大賬”。這就明確了以高?，F(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)為主體，合并基建會(huì)計(jì)，新制度的修訂遵循了會(huì)計(jì)核算的基本要求和原則，實(shí)現(xiàn)了一個(gè)會(huì)計(jì)主體的目標(biāo)，完善了高校會(huì)計(jì)制度，提高了事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的完整性，為事業(yè)單位全面加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理、防范和降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)揮了會(huì)計(jì)信息的支撐作用。
（二）在會(huì)計(jì)科目設(shè)置方面。新制度在保持現(xiàn)行事業(yè)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上，吸收能夠反映基本建設(shè)特色的會(huì)計(jì)科目，并通過補(bǔ)充調(diào)整與修訂相應(yīng)的事業(yè)會(huì)計(jì)科目，將基建活動(dòng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)納入學(xué)校大賬進(jìn)行確認(rèn)、記錄、反映。涉及基建會(huì)計(jì)的主要會(huì)計(jì)科目比較見右表。
從表中我們可以看到的主要變化有：資產(chǎn)類科目中，新《制度》增設(shè)“在建工程”、“基建工程”兩個(gè)總賬科目及其配套的二級(jí)會(huì)計(jì)科目用于核算基建投資成本；負(fù)債類科目中， 在“借入款項(xiàng)”總賬科目下增設(shè)“基建投資借款”明細(xì)科目，并按貸款投放銀行進(jìn)行明細(xì)核算；在“應(yīng)付賬款”科目下設(shè)“應(yīng)付工程款”明細(xì)科目，核算各類應(yīng)付而未付的基建工程款以及預(yù)留的工程項(xiàng)目質(zhì)保金等，并按照對(duì)應(yīng)單位進(jìn)行明細(xì)核算；收入類科目中，在“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目核算內(nèi)容中增加“基建撥款”明細(xì)科目，按工程項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算；支出類科目取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目；凈資產(chǎn)類科目中在“長(zhǎng)期資產(chǎn)占用”下設(shè)“基建工程占用”和“在建工程占用”兩個(gè)明細(xì)科目反映基建資金占用金額?？傊?，新制度對(duì)原基建會(huì)計(jì)相關(guān)科目進(jìn)行了整合和變通，增加了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預(yù)算等公共財(cái)政改革相關(guān)的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，刪除了高校基建不常用的一些會(huì)計(jì)科目，最大限度地反映了高校基建財(cái)務(wù)的全貌。
（三）在報(bào)表披露方面。新制度合并高校的基本建設(shè)與教育事業(yè)兩套體系會(huì)計(jì)報(bào)表，同時(shí)在附表中新增基建投資表，反映建設(shè)項(xiàng)目自開始建設(shè)起到本年末止基本建設(shè)資金來源以及基本建設(shè)投資支出情況。這樣高校年終財(cái)務(wù)決算報(bào)表基本全面反映了整個(gè)學(xué)校的經(jīng)濟(jì)資源以及基建活動(dòng)全過程的核算內(nèi)容。將基建會(huì)計(jì)納入核算體系后的會(huì)計(jì)報(bào)表既能有效地與《政府收支分類改革方案》銜接，又能全面、準(zhǔn)確反映高校資產(chǎn)、債務(wù)和收支等整體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全貌。
三、具體并賬賬務(wù)處理示例
新制度要求對(duì)于基建投資，在按照基建會(huì)計(jì)核算規(guī)定單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算的同時(shí)，將基建賬戶中相關(guān)科目發(fā)生額按月并入單位會(huì)計(jì)“大賬”。但并未對(duì)其具體賬務(wù)處理做出規(guī)定。筆者通過實(shí)例對(duì)基建按月并賬業(yè)務(wù)進(jìn)行梳理，以供商榷。
例：X單位承建省發(fā)改委集中安排的綜合實(shí)驗(yàn)樓工程項(xiàng)目，2013年1月份，發(fā)生了以下會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)：（1）根據(jù)X施工企業(yè)提供的工程進(jìn)度證明、價(jià)款結(jié)算單、稅務(wù)發(fā)票等資料，應(yīng)支付工程進(jìn)度款100萬元，單位通過財(cái)政直接支付90萬元，欠付工程款10萬元。（2）收到X社會(huì)團(tuán)體捐贈(zèng)30萬元，指定用于購置實(shí)驗(yàn)設(shè)備，結(jié)余資金留單位使用；單位購置該設(shè)備28萬元（不需要安裝，入庫后交付使用），結(jié)余資金2萬元。（3）收到上級(jí)主管部門撥付補(bǔ)助資金20萬元（未納入同級(jí)財(cái)政預(yù)算），用于實(shí)驗(yàn)樓建設(shè)。（4）用上級(jí)補(bǔ)助資金支付設(shè)計(jì)院設(shè)計(jì)費(fèi)5萬元。（5）通過財(cái)政直接支付預(yù)付X公司電梯設(shè)備款20萬元。
筆者認(rèn)為，對(duì)上述發(fā)生的業(yè)務(wù)，應(yīng)區(qū)分資金來源及支付方式進(jìn)行分類處理，如對(duì)財(cái)政直接支付的金額由事業(yè)大賬設(shè)項(xiàng)目逐筆核算支付，月末匯總當(dāng)月發(fā)生額并入基建賬套。而對(duì)直接撥付至基建賬套的資金，其日常支付在基建賬套核算，月末再匯總發(fā)生額并入事業(yè)大賬。
1.上述第（1）、（5）筆業(yè)務(wù)事業(yè)賬套日常處理為：
借：事業(yè)支出——項(xiàng)目支出——財(cái)政補(bǔ)助支出
——基本建設(shè)支出——實(shí)驗(yàn)綜合樓 1 000 000
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入——項(xiàng)目支出——實(shí)驗(yàn)綜合樓
900 000
應(yīng)付賬款——X施工企業(yè) 100 000
借：預(yù)付工程款 200 000
貸：財(cái)政補(bǔ)助收入——項(xiàng)目支出——實(shí)驗(yàn)綜合樓
200 000
月末分析科目發(fā)生額并入基建賬套：
借：建筑安裝工程投資——建筑工程投資
——實(shí)驗(yàn)綜合樓 1 000 000
貸：基建撥款——本年預(yù)算撥款 900 000
應(yīng)付工程款——X施工企業(yè) 100 000
借：預(yù)付工程款——X公司 200 000
貸：基建撥款——本年預(yù)算撥款 200 000
2.第（2）筆業(yè)務(wù)基建賬套日常處理為：
借：銀行存款 300 000
貸：基建撥款——本年其他基建撥款——捐贈(zèng)
300 000
借：設(shè)備投資——不需安裝設(shè)備投資 280 000
貸：銀行存款 280 000
借：交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn) 280 000
貸：設(shè)備投資——不需安裝設(shè)備投資280 000
第（3）筆業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款 200 000
貸：基建撥款——本年其他基建撥款——上級(jí)補(bǔ)助
200 000
第（4）筆業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理為：
借：待攤投資——設(shè)計(jì)費(fèi) 50 000
貸：銀行存款 50 000
月末計(jì)算基建賬有關(guān)科目本月發(fā)生額。
“建筑安裝工程投資+設(shè)備投資+待攤投資+預(yù)付工程款”本月發(fā)生額=100+0+5+20=125（萬元）?！敖桓妒褂觅Y產(chǎn)——固定資產(chǎn)”本月發(fā)生額=28萬元。“銀行存款”本月發(fā)生額=30-28+20-5=17（萬元）。“基建撥款——本年其他撥款——捐贈(zèng)”本月發(fā)生額=30萬元?！盎〒芸睢灸昶渌麚芸睢霞?jí)補(bǔ)助”本月發(fā)生額=20萬元?！皯?yīng)付工程款——X施工企業(yè)”本月發(fā)生額=10萬元。將各科目發(fā)生額并入事業(yè)賬套如下：
借：基建工程——實(shí)驗(yàn)樓 1 250 000
固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 280 000
貸：長(zhǎng)期資產(chǎn)占用——基建工程 1 250 000
——固定資產(chǎn) 280 000
同時(shí)，
借：事業(yè)支出——項(xiàng)目支出——非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)支出
——基本建設(shè)支出——實(shí)驗(yàn)綜合樓 50 000
其他支出——項(xiàng)目支出——非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)支出
——基本建設(shè)支出——實(shí)驗(yàn)綜合樓 280 000
銀行存款 170 000
貸：上級(jí)補(bǔ)助收入——非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)資金——實(shí)驗(yàn)
綜合樓200 000
其他收入——非財(cái)政補(bǔ)助專項(xiàng)資金——實(shí)驗(yàn)綜合樓
300 000
四、建議
（一）加強(qiáng)新制度的培訓(xùn)與學(xué)習(xí)。提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)和技術(shù)素質(zhì)是促進(jìn)基建項(xiàng)目納入“大賬”處理的當(dāng)務(wù)之急。在實(shí)際工作中，基建會(huì)計(jì)與事業(yè)會(huì)計(jì)通常只熟悉核算各自業(yè)務(wù)，
而并賬處理不但需要會(huì)計(jì)人員對(duì)基建經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有較高的處理水平和較強(qiáng)的綜合能力、風(fēng)險(xiǎn)管理能力、明確的理解力和準(zhǔn)確的判斷力，還需要會(huì)計(jì)人員精通高校事業(yè)會(huì)計(jì)法規(guī)制度，因此，提高會(huì)計(jì)人員的工作能力與綜合素質(zhì)是促進(jìn)此項(xiàng)會(huì)計(jì)制度改革的當(dāng)務(wù)之急。單位領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)重視這項(xiàng)工作，提前進(jìn)行培訓(xùn)學(xué)習(xí)，使會(huì)計(jì)人員熟悉將基建項(xiàng)目納入“大賬”后的處理程序，以確保新舊制度順利過渡。
（二）全面清理基建賬科目項(xiàng)目余額，為并賬做好準(zhǔn)備工作。為做好新舊制度的銜接工作，主管部門應(yīng)提前出臺(tái)指導(dǎo)性文件，統(tǒng)一相關(guān)并賬業(yè)務(wù)的核算，單位基建會(huì)計(jì)也要對(duì)基建賬套的科目項(xiàng)目及往來款余額進(jìn)行全面清理，確保新舊制度有序銜接，正確實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換。
（三）在報(bào)表附注里補(bǔ)充重要項(xiàng)目信息。通過基建并賬賬務(wù)處理，新制度的資產(chǎn)負(fù)債表反映了基建工程的資金來源和占用情況，且新制度報(bào)表體系在附表中新增基建投資表，反映建設(shè)項(xiàng)目自開始建設(shè)起到本年末止基本建設(shè)資金來源以及基本建設(shè)投資支出情況。但對(duì)于有關(guān)基建項(xiàng)目的重要信息，筆者認(rèn)為在報(bào)表附注中予以披露，將更有助于外部信息使用者理解和使用。
作者：朱榮
