1 經(jīng)濟(jì)后果與《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》
Zeff（1978）認(rèn)為會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果在于其對(duì)企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債權(quán)人決策行為的影響。Watts和Zimmerman（1990）認(rèn)為市場(chǎng)存在分紅計(jì)劃、債務(wù)契約和政治成本使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生一定的經(jīng)濟(jì)后果。William R.Scott（2000）認(rèn)為會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)影響公司價(jià)值。因此，作為以公司價(jià)值為主線的會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)后果對(duì)各利益相關(guān)者的決策有著廣泛的影響，經(jīng)濟(jì)后果已成為準(zhǔn)則制定、執(zhí)行的基礎(chǔ)理論之一。但由于準(zhǔn)則的制定是建立在政府考慮公共利益的基礎(chǔ)之上，因此作為執(zhí)行主體的小企業(yè)在具體執(zhí)行過(guò)程中必然根據(jù)自身利益進(jìn)行成本效益的考慮，進(jìn)而影響其執(zhí)行準(zhǔn)則的態(tài)度、策略及執(zhí)行的結(jié)果。
2013年1月面向全國(guó)小微企業(yè)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》正式實(shí)施。財(cái)政部、工信部等五部委發(fā)布《關(guān)于貫徹實(shí)施<小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則>的指導(dǎo)意見(jiàn)》，著重提到要為《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施創(chuàng)造條件，優(yōu)化準(zhǔn)則執(zhí)行環(huán)境，積極引導(dǎo)小企業(yè)建賬建制。筆者認(rèn)為，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行效果關(guān)鍵在于其經(jīng)濟(jì)后果對(duì)各利益相關(guān)方的影響及各方的反應(yīng)。因此，應(yīng)從經(jīng)濟(jì)后果的視角對(duì)其執(zhí)行情況進(jìn)行分析。
2 執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的經(jīng)濟(jì)后果分析
在執(zhí)行環(huán)節(jié)，筆者認(rèn)為應(yīng)從內(nèi)部利益相關(guān)者和外部利益相關(guān)者兩個(gè)方面對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行分析。
2.1 執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》經(jīng)濟(jì)后果之內(nèi)部利益相關(guān)者
小企業(yè)及其內(nèi)部利益相關(guān)者是否執(zhí)行準(zhǔn)則取決于執(zhí)行準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)價(jià)值的影響，具體表現(xiàn)為執(zhí)行準(zhǔn)則產(chǎn)生的執(zhí)行成本、對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響、執(zhí)行效益等引發(fā)的經(jīng)濟(jì)后果。
2.1.1 執(zhí)行成本
目前，大多數(shù)小企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)并未分離，經(jīng)營(yíng)規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)不齊全，內(nèi)部控制制度缺失，權(quán)責(zé)不分離，這些導(dǎo)致小企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱、會(huì)計(jì)核算質(zhì)量低下。執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》則意味著對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)成本、因準(zhǔn)則核算內(nèi)容變化產(chǎn)生的建賬立賬成本、變更或重新建立內(nèi)部控制制度的成本、建立與準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)指標(biāo)相對(duì)應(yīng)的獎(jiǎng)懲機(jī)制的成本等。短期內(nèi)會(huì)造成小企業(yè)人力、物力和財(cái)力成本的增加，影響企業(yè)利潤(rùn)，因此，諸多執(zhí)行成本成為小企業(yè)是否執(zhí)行準(zhǔn)則的重要影響因素。鑒于很多小企業(yè)經(jīng)營(yíng)存在著很大的不確定性及高執(zhí)行成本，小企業(yè)實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的積極性不高，會(huì)影響準(zhǔn)則的執(zhí)行效果。
2.1.2 會(huì)計(jì)核算
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》充分考慮了小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)、企業(yè)規(guī)模等特點(diǎn)，簡(jiǎn)化部分業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，并在資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量、負(fù)債確認(rèn)與計(jì)量、所有者權(quán)益確認(rèn)、收入確認(rèn)及財(cái)務(wù)報(bào)告方面進(jìn)行變動(dòng)。根據(jù)準(zhǔn)則，資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；取消發(fā)出存貨后進(jìn)先出法；短期投資的股利、利息等確認(rèn)投資收益；長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算；固定資產(chǎn)計(jì)提折舊及其后續(xù)支出的會(huì)計(jì)處理方法與所得稅法一致。負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量以實(shí)際發(fā)生額入賬；利息采用票面利率或合同利率計(jì)算。所有者權(quán)益確認(rèn)中資本公積僅核算資本溢價(jià)。收入確認(rèn)采取發(fā)出貨物和收取款項(xiàng)作為標(biāo)準(zhǔn)。財(cái)務(wù)報(bào)表簡(jiǎn)化了現(xiàn)金流量表；在附注中增加納稅調(diào)整的說(shuō)明。從這些變化不難看出，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》改變了小企業(yè)會(huì)計(jì)核算方法，簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)人員的工作，降低了企業(yè)成本，小企業(yè)不能通過(guò)改變計(jì)價(jià)方法的手段調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤(rùn)，防止了稅款不當(dāng)流失，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。收入確認(rèn)減少了關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，會(huì)增加企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)。準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目和結(jié)構(gòu)的調(diào)整提高了報(bào)表的清晰度和使用性?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行短期內(nèi)會(huì)影響企業(yè)利潤(rùn)，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，它可以有效杜絕人為操控利潤(rùn)，有利于企業(yè)的發(fā)展。
2.1.3 執(zhí)行效益
小企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)產(chǎn)生執(zhí)行成本，但這些成本的付出有助于完善小企業(yè)的內(nèi)部控制制度，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)等，從而向外界傳遞一種小企業(yè)具有良好管理水平的信號(hào)，增強(qiáng)投資者及潛在投資者的信心，有助于小企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展。因此，執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》會(huì)給小企業(yè)帶來(lái)潛在收益。
2.2 執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》經(jīng)濟(jì)后果之外部利益相關(guān)者
小企業(yè)的外部利益相關(guān)者主要包括政府監(jiān)管部門、會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)、投資者、金融機(jī)構(gòu)、債權(quán)債務(wù)人等，這些作為小企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境不可或缺的部分對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行也產(chǎn)生著重要的影響。因此，可從以下幾方面對(duì)外部利益相關(guān)者給準(zhǔn)則執(zhí)行帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行分析。
2.2.1 政府監(jiān)管部門
在我國(guó)，政府監(jiān)管部門包括財(cái)政部門、稅務(wù)部門、工商部門等，這些部門對(duì)這些經(jīng)營(yíng)規(guī)模不大、數(shù)量眾多的小企業(yè)的監(jiān)管卻比較薄弱。比如，工商部門重點(diǎn)檢查新成立小企業(yè)是否存在抽逃資金等問(wèn)題；稅務(wù)部門一般對(duì)小企業(yè)納稅實(shí)行“一刀切”和核定征收的政策，且各部門的監(jiān)管沒(méi)有形成合力，這在一定程度上縱容了小企業(yè)會(huì)計(jì)不規(guī)范行為的發(fā)生，影響小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效果。
2.2.2 會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)
不少小企業(yè)出于自身經(jīng)營(yíng)規(guī)模及經(jīng)營(yíng)成本的考慮，并未設(shè)置會(huì)計(jì)部門和會(huì)計(jì)人員，會(huì)計(jì)核算及納稅任務(wù)完全依靠代理記賬和稅務(wù)代理機(jī)構(gòu)等會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)完成。而當(dāng)前會(huì)計(jì)服務(wù)領(lǐng)域良莠不齊，更有為追逐利益協(xié)助小企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)信息造假、規(guī)避監(jiān)管部門的監(jiān)管、偷稅漏稅等行為發(fā)生，不利于信息使用者掌握小企業(yè)的真實(shí)情況，因此，會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)人員職業(yè)道德、業(yè)務(wù)水平和機(jī)構(gòu)管理水平對(duì)準(zhǔn)則的執(zhí)行效率和執(zhí)行效果有很大影響。
2.2.3 其他外部利益相關(guān)者
小企業(yè)的其他外部利益相關(guān)者主要指投資者、金融機(jī)構(gòu)及小企業(yè)的債權(quán)人、債務(wù)人等小企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定準(zhǔn)則適用范圍內(nèi)的小企業(yè)不負(fù)有公共受托責(zé)任，即若小企業(yè)不按照新準(zhǔn)則進(jìn)行賬務(wù)處理，小企業(yè)外部利益相關(guān)者將不能充分掌握小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，導(dǎo)致信任缺失，進(jìn)而加劇小企業(yè)投融資難問(wèn)題。將影響到準(zhǔn)則的執(zhí)行效率和效果。
3 《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》執(zhí)行的建議
3.1 加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)控
為確?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行效果，小企業(yè)應(yīng)對(duì)自身進(jìn)行調(diào)整，為準(zhǔn)則的執(zhí)行創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境。
首先，小企業(yè)應(yīng)依據(jù)自身發(fā)展規(guī)模、會(huì)計(jì)核算健全程度及財(cái)務(wù)管理水平給自己清晰定位，選擇適用的會(huì)計(jì)制度。小企業(yè)應(yīng)以此為契機(jī)，按照相關(guān)規(guī)定建立健全會(huì)計(jì)核算制度和相關(guān)賬簿，尤其是對(duì)符合轉(zhuǎn)為查賬征收企業(yè)所得稅的小企業(yè)，這有助于提高小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，降低稅收成本。其次，小企業(yè)應(yīng)依據(jù)國(guó)家法律法規(guī)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度和內(nèi)部控制制度，明確各部門的職責(zé)和責(zé)任范圍。對(duì)小企業(yè)進(jìn)行的內(nèi)部審計(jì)能發(fā)現(xiàn)其內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理存在的問(wèn)題，起到監(jiān)督作用，有助于進(jìn)一步完善內(nèi)部管理。完善的內(nèi)部控制制度對(duì)加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督、保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常運(yùn)轉(zhuǎn)有重要作用，同時(shí)也影響企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)管理。再次，小企業(yè)應(yīng)建立健全崗位責(zé)任制度，明確各崗位的職責(zé)和權(quán)限，使業(yè)務(wù)流程更加清晰，同時(shí)應(yīng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)及職業(yè)道德教育，確?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及企業(yè)各項(xiàng)規(guī)章制度的執(zhí)行實(shí)現(xiàn)良性的經(jīng)濟(jì)后果。
3.2 加大外部監(jiān)管力度
為確?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行效果得以充分發(fā)揮，應(yīng)從與小企業(yè)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的外部加強(qiáng)監(jiān)管，為準(zhǔn)則的執(zhí)行創(chuàng)造良好的外部環(huán)境。
首先，應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)的補(bǔ)充法律法規(guī)明確各監(jiān)管部門的職責(zé)，完善監(jiān)管機(jī)制，合理利用資源，降低監(jiān)管成本，避免因監(jiān)管混亂、信息不能共享、互相推諉責(zé)任等原因造成的效率低下。同時(shí)，政府應(yīng)在充分發(fā)揮主導(dǎo)作用的基礎(chǔ)上做到適度監(jiān)管。其次，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。作為一個(gè)新興行業(yè)，有關(guān)部門應(yīng)嚴(yán)把會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)準(zhǔn)入關(guān)，建立健全會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)規(guī)章制度。明確會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)所服務(wù)對(duì)象有宣傳實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的義務(wù)，對(duì)于執(zhí)行不力的小企業(yè)應(yīng)追究其會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的連帶責(zé)任。最后，政府和社會(huì)機(jī)構(gòu)要重視做好對(duì)小企業(yè)主的培訓(xùn)工作，進(jìn)而帶動(dòng)和鼓勵(lì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員和管理層積極接受相關(guān)的培訓(xùn)學(xué)習(xí)。同時(shí)，各有關(guān)部門應(yīng)結(jié)合實(shí)際制定相應(yīng)的計(jì)劃和方案協(xié)助小企業(yè)，并在準(zhǔn)則實(shí)施初期設(shè)置相應(yīng)的咨詢部門解答小企業(yè)在執(zhí)行中出現(xiàn)的疑問(wèn)，確保準(zhǔn)則順利實(shí)施。
在《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行初期，各部門都出臺(tái)了相應(yīng)的保障措施，但由于沒(méi)有進(jìn)一步的對(duì)其后續(xù)執(zhí)行工作給予關(guān)注，導(dǎo)致沒(méi)有達(dá)到預(yù)期效果，因此，對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的推行要特別注重從經(jīng)濟(jì)后果的角度強(qiáng)化其執(zhí)行力，以期達(dá)到預(yù)期效果。
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作者：姚茜
