【摘要】企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造是一個(gè)持續(xù)改進(jìn)的過程，流程再造的持續(xù)改進(jìn)有賴于激勵(lì)機(jī)制的建立，而要建立流程再造的激勵(lì)機(jī)制就必須對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造進(jìn)行績效考核。本文在分析會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)研究現(xiàn)狀和必要性的基礎(chǔ)上，引用平衡計(jì)分卡（BSC）的相關(guān)理論對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的流程、指標(biāo)選擇以及應(yīng)用對策等進(jìn)行了研究。
【關(guān)鍵詞】供應(yīng)鏈 會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造 績效評價(jià)
一、會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)相關(guān)研究簡述及理論分析
自業(yè)務(wù)流程再造理論誕生以來，國內(nèi)外學(xué)者都比較注重對業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的研究。眾所周知，生產(chǎn)效率的提高與核心競爭力的增強(qiáng)是業(yè)務(wù)流程再造的主要目標(biāo)，因此，絕大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為業(yè)務(wù)流程再造成功的評價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)包括財(cái)務(wù)、顧客滿意度、內(nèi)部流程和組織學(xué)習(xí)等四個(gè)方面的指標(biāo)。N. Brand et al.（1995）認(rèn)為業(yè)務(wù)流程再造的績效評估應(yīng)從質(zhì)量、成本、時(shí)間以及靈活性四個(gè)方面進(jìn)行。S. D. P. Flapper et al.（1996）對績效指標(biāo)進(jìn)行了劃分，將其劃分為財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)、全局與局部、內(nèi)部和外部以及組織層次與應(yīng)用范圍等指標(biāo)類型。S. Yoshiaki & S. Yasuaki（2000）對業(yè)務(wù)流程績效評價(jià)指標(biāo)的構(gòu)成進(jìn)行了研究，通過研究認(rèn)為業(yè)務(wù)流程績效評價(jià)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)包括成本、生產(chǎn)率、靈活性、操作性、安全性、風(fēng)險(xiǎn)性等組成部分?，F(xiàn)存的模型評估框架主要側(cè)重于軟件的質(zhì)量和信息系統(tǒng)建模技術(shù)，而不是流程建模技術(shù)（Hommes et al. 2000）。有鑒于此，Y. Chen，H. Ling & Z. C. Xu（2004，2008）認(rèn)為，業(yè)務(wù)流程的評估應(yīng)當(dāng)考慮功能因素、信息因素、行為因素和組織因素，再結(jié)合建模目標(biāo)和業(yè)務(wù)流程的目標(biāo)進(jìn)行評估。國內(nèi)學(xué)者對業(yè)務(wù)流程再造績效的評價(jià)文獻(xiàn)相對較少。王婷、趙津（2010）與劉冬、崔和瑞、張立艷（2011）分別研究了如何運(yùn)用DEA/AHP混合模型和FAHP等方面對業(yè)務(wù)流程再造的績效進(jìn)行評價(jià)。國外學(xué)者對于業(yè)務(wù)流程績效評估的研究豐富了該領(lǐng)域的內(nèi)容，但對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的研究文章相對較少。
會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程績效評估是一項(xiàng)綜合性的工程，不僅要包括定性指標(biāo)，也應(yīng)當(dāng)包括定量指標(biāo)，這樣才能對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的效果進(jìn)行全面評價(jià)。對企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程或供應(yīng)鏈企業(yè)之間的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行改變，其根本目的是向企業(yè)內(nèi)部或供應(yīng)鏈上的會(huì)計(jì)信息使用者提供對其決策有關(guān)的戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息，從而形成區(qū)別于其他企業(yè)的核心競爭力。同時(shí)，我們還應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造不同于其他的業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)，其再造后的流程績效不僅可以直接衡量流程再造的成效，而且可以通過企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)間接體現(xiàn)出來，如圖1所示。
由于會(huì)計(jì)信息資源的相互依賴性和戰(zhàn)略上的相互獨(dú)立性，部門與部門、組織與組織之間需要交換重要的會(huì)計(jì)信息資源，這就需要對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行再造。由于會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征包括及時(shí)性、相關(guān)性、可靠性、可比性等多項(xiàng)指標(biāo)，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后對會(huì)計(jì)信息及時(shí)性的改善可以由相關(guān)指標(biāo)直接加以體現(xiàn)，而會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性等質(zhì)量特征并不能直接加以體現(xiàn)，這主要由會(huì)計(jì)信息應(yīng)用于經(jīng)營管理決策后的改善程度加以間接衡量。因此，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后的績效并不能直接完全地加以體現(xiàn)，其績效一方面體現(xiàn)為會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后的績效，包括會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程提供會(huì)計(jì)信息的成本、時(shí)間等的改善；另一方面則體現(xiàn)為業(yè)務(wù)流程再造后所提供的會(huì)計(jì)信息更有利于企業(yè)改善經(jīng)營管理決策，從而提高企業(yè)運(yùn)作效率，使得企業(yè)的各方面績效得以改善，而后者也構(gòu)成了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效的主要組成部分，反映會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后會(huì)計(jì)信息相關(guān)性和可靠性等質(zhì)量特征的績效改善。
綜上所述，整合企業(yè)內(nèi)部和供應(yīng)鏈上的會(huì)計(jì)信息資源可以形成區(qū)別于其他企業(yè)的核心競爭力，但流程再造的績效評價(jià)對于推動(dòng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造有著十分重要的作用。對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)應(yīng)從流程本身的改善和企業(yè)績效的改善兩個(gè)方面進(jìn)行研究。
二、會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的必要性
對再造后的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行績效評價(jià)，不僅可以指導(dǎo)和改進(jìn)現(xiàn)有會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造行為，同樣也有利于提升經(jīng)營管理層對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的信心，尤其對于供應(yīng)鏈會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造特別重要。
1. 績效評價(jià)是企業(yè)會(huì)計(jì)流程再造的重要基石。M. Hammer & J. Champy在1993年的研究中認(rèn)為，應(yīng)將流程績效評價(jià)納入到業(yè)務(wù)流程成熟度評估中。業(yè)務(wù)流程再造在某種程度上講，就是一種變革，管理層在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程變革過程中需要了解與把握當(dāng)前會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造成果與預(yù)期目標(biāo)之間的差異，為制定進(jìn)一步的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造計(jì)劃提供依據(jù)和信心。眾所周知，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的主要績效來自于企業(yè)績效的間接衡量，并不能完全加以直接衡量，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)體系的缺乏將會(huì)導(dǎo)致管理層對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的質(zhì)疑，這種質(zhì)疑有可能使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造半途而廢。因此，從長遠(yuǎn)來看，要使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造得以持續(xù)，就必須有一套科學(xué)、合理的流程再造績效評價(jià)體系為支撐，有效監(jiān)督整個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的效果。
2. 績效評價(jià)可以起到提升流程再造資金使用效益的目的。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造實(shí)踐往往需要運(yùn)用上百萬、上千萬，甚至上億的資金，面對如此龐大的資金，管理層往往相當(dāng)關(guān)注其資金使用的效益，關(guān)注當(dāng)前的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造資金安排是否符合要求。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造資金的使用效益如何？有沒有達(dá)到預(yù)期的資金使用目標(biāo)？這一系列的問題也促使企業(yè)需要制定一套科學(xué)、合理的流程再造績效評價(jià)體系，通過監(jiān)測流程再造績效衡量指標(biāo)最終達(dá)到監(jiān)控會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造資金使用效益的目的。
3. 讓會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的資金使用過程更加透明化，防止信息不對稱現(xiàn)象的出現(xiàn)。George A. Akerlof（1970）認(rèn)為信息問題可以導(dǎo)致整個(gè)市場的崩潰或者市場萎縮。信息不對稱現(xiàn)象也存在于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造過程中，流程再造的資金使用者相對于企業(yè)管理層或其他利益相關(guān)者而言，掌握著信息優(yōu)勢，若信息優(yōu)勢的獲得方運(yùn)用策略性的選擇，將造成會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造資金的大量浪費(fèi)，為達(dá)到防范信息優(yōu)勢方或資金使用者進(jìn)行策略性選擇的目的，對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造進(jìn)行績效評價(jià)也成為必然。通過績效評價(jià)的方式對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行監(jiān)控不僅可以起到防止資金浪費(fèi)的目的，還可以對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的資金使用效益進(jìn)行科學(xué)、合理的衡量。
三、平衡計(jì)分卡理論對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的影響
會(huì)計(jì)部門是企業(yè)組織的核心部門，其提供的財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息應(yīng)當(dāng)能起到輔助企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)施與執(zhí)行的作用。R. S. Kaplan和D. P. Norton（1992）所提出的平衡計(jì)分卡是化戰(zhàn)略為行動(dòng)的重要工具，其對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的影響主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
1. 讓會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程提供的信息同時(shí)關(guān)注外部信息使用者和內(nèi)部信息使用者。平衡計(jì)分卡認(rèn)為，股東和顧客是外部會(huì)計(jì)信息使用者，員工和企業(yè)經(jīng)營管理層是內(nèi)部會(huì)計(jì)信息使用者，供應(yīng)鏈上的利益群體相對于企業(yè)自身而言，是會(huì)計(jì)信息的外部使用者。若將傳統(tǒng)的績效評價(jià)方法運(yùn)用于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的評價(jià)過程中，企業(yè)通常只關(guān)注內(nèi)部會(huì)計(jì)信息使用者，而忽視了外部會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求，不利于供應(yīng)鏈企業(yè)建立統(tǒng)一的利益聯(lián)盟同其他供應(yīng)鏈進(jìn)行競爭，也不利于形成區(qū)別于其他供應(yīng)鏈的核心競爭力。平衡計(jì)分卡理論在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)方面的貢獻(xiàn)在于將績效評價(jià)的范圍由內(nèi)部拓展到整個(gè)供應(yīng)鏈，供應(yīng)鏈上的其他企業(yè)也可對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的效果進(jìn)行評估，從而起到平衡內(nèi)部會(huì)計(jì)信息使用者和外部會(huì)計(jì)信息使用者的目的，使企業(yè)內(nèi)部或者供應(yīng)鏈上的會(huì)計(jì)信息共享成為現(xiàn)實(shí)。
2. 兼顧流程再造的長期利益與短期利益。傳統(tǒng)的績效評價(jià)方法通常將評價(jià)重心放在短期指標(biāo)上面，企業(yè)經(jīng)營管理層的這種短期追求可能會(huì)使得短期內(nèi)對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)有失公允，給予會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造偏低的績效評價(jià)，或者中止會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造實(shí)踐以達(dá)到節(jié)約資金等短期目標(biāo)。企業(yè)經(jīng)營管理層這種短視行為從長期來看，對于企業(yè)是相當(dāng)不利的，無法構(gòu)建能增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力的長遠(yuǎn)目標(biāo)。以平衡計(jì)分卡理論為基礎(chǔ)的流程再造績效評價(jià)不僅關(guān)注短期利益指標(biāo)，同時(shí)也關(guān)注長期利益指標(biāo)，兼顧會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造過程中的短期利益與長期利益，從而有利于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的思維模式在企業(yè)中得到持續(xù)運(yùn)用。
3. 實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的戰(zhàn)略績效評價(jià)。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的目標(biāo)是提升會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)信息共享或者供應(yīng)鏈企業(yè)之間的會(huì)計(jì)信息轉(zhuǎn)移，而會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造并不能直接創(chuàng)造價(jià)值，會(huì)計(jì)創(chuàng)造價(jià)值的方式通常是通過提供對決策有用的會(huì)計(jì)信息，輔助企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理決策從而創(chuàng)造價(jià)值。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的需求來源于會(huì)計(jì)信息使用者對會(huì)計(jì)信息的需求，再造活動(dòng)往往是持續(xù)不斷的行為，平衡計(jì)分卡從戰(zhàn)略的高度出發(fā)，通過間接衡量會(huì)計(jì)信息共享后對企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的作用，不僅可以起到激勵(lì)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的作用，而且有利于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部或者供應(yīng)鏈企業(yè)之間的溝通與交流，這也使得對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的戰(zhàn)略績效評價(jià)成為現(xiàn)實(shí)，不至于讓會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造出現(xiàn)短視行為。
4. 有利于提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的人力資本準(zhǔn)備度。人力資源是會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造成功的關(guān)鍵因素之一。當(dāng)會(huì)計(jì)或財(cái)務(wù)部門完成了對部門自身戰(zhàn)略目標(biāo)的定義之后，管理層應(yīng)該識(shí)別出那些對目標(biāo)實(shí)現(xiàn)產(chǎn)生直接影響的少數(shù)重要崗位，合理評估部門的人力資本準(zhǔn)備度，事實(shí)上這些戰(zhàn)略性崗位往往直接決定了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造是否能夠被成功地執(zhí)行。通過平衡計(jì)分卡，企業(yè)管理層可以對現(xiàn)有的人力資源進(jìn)行評估，分析現(xiàn)有人力資源與目標(biāo)人力資源之間的差距，雇傭或培訓(xùn)相關(guān)人才以保證會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的成功實(shí)施。
四、基于平衡計(jì)分卡的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)與政策建議
通過上述分析可知，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效往往不能完全直接加以衡量，而主要體現(xiàn)在流程再造后所提供會(huì)計(jì)信息對企業(yè)經(jīng)營管理決策的輔助作用方面。若企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后，會(huì)計(jì)部門或財(cái)務(wù)部門提供的會(huì)計(jì)信息能大大改善企業(yè)的經(jīng)營管理決策，則會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造是成功的，否則會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造是失敗的。因此，企業(yè)應(yīng)通過間接指標(biāo)對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效加以衡量。
（一）會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)流程
許紅（2009）認(rèn)為流程再造績效評價(jià)的首要任務(wù)就是分析客戶的需求、流程的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)以及自身的能力，在此基礎(chǔ)上設(shè)定流程再造的目標(biāo)，通過對比流程再造績效指標(biāo)的實(shí)際值與目標(biāo)值，收集客戶意見，分析流程運(yùn)行過程中存在的問題，找出流程再造的方向。在業(yè)務(wù)流程再造的過程中，企業(yè)仍然需要分析預(yù)先設(shè)定的績效目標(biāo)值，根據(jù)行業(yè)和客戶需求的變化調(diào)整業(yè)務(wù)流程再造的績效目標(biāo)值，讓其更加合理化。在此基礎(chǔ)上，結(jié)合流程運(yùn)行中存在的問題、流程再造的方向和調(diào)整后的績效目標(biāo)值，提出改進(jìn)措施，提升業(yè)務(wù)流程再造的績效。許紅還認(rèn)為，流程再造績效評價(jià)是一個(gè)不斷改進(jìn)的過程。
許紅關(guān)于業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的觀點(diǎn)從一般意義上論述了流程再造的績效評價(jià)過程。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造同采購、生產(chǎn)與銷售流程的再造存在著區(qū)別，采購、生產(chǎn)、銷售等流程再造后往往能帶來直接的經(jīng)濟(jì)效益，而對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行再造卻不能帶來直接的經(jīng)濟(jì)效益，其經(jīng)濟(jì)效益主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的改善對于生產(chǎn)經(jīng)營決策與戰(zhàn)略決策準(zhǔn)確性的提高上，其價(jià)值可以對比流程再造前與流程再造后的經(jīng)營管理決策準(zhǔn)確性以及決策準(zhǔn)確性所帶來的價(jià)值增加加以衡量?；谏鲜稣J(rèn)識(shí)，筆者提出了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)流程，如圖2所示：
平衡計(jì)分卡是化戰(zhàn)略為行動(dòng)的工具，其出發(fā)點(diǎn)是企業(yè)的戰(zhàn)略，因此，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的成功實(shí)施有賴于以下兩個(gè)問題的解決：其一，管理層是否能夠清晰地描繪企業(yè)戰(zhàn)略；其二，是否已經(jīng)識(shí)別出衡量會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造成功與否的關(guān)鍵績效評價(jià)指標(biāo)。
在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)過程中，企業(yè)首先結(jié)合戰(zhàn)略與當(dāng)前會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行對比分析，診斷出當(dāng)前會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程存在的問題，若當(dāng)前會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息不能滿足企業(yè)戰(zhàn)略決策或經(jīng)營管理決策的需求，則應(yīng)當(dāng)再造當(dāng)前會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程，構(gòu)建適合企業(yè)經(jīng)營管理決策的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。
通過對比分析會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造前后的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、對戰(zhàn)略管理決策的輔助作用以及對經(jīng)營管理活動(dòng)的有用性，衡量會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效。若再造后的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程或會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)能提升經(jīng)營管理決策的準(zhǔn)確性和改善企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)，則表明會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造是成功的，反之，則表明會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造需要進(jìn)行改進(jìn)。
會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效考評結(jié)果應(yīng)當(dāng)反饋給流程再造的相關(guān)部門，以利于分析上一階段會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造存在的問題，并確定下一階段會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的方向。
具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程績效評價(jià)可分為前期準(zhǔn)備、實(shí)施評價(jià)和撰寫評價(jià)報(bào)告三個(gè)階段，其中前期準(zhǔn)備工作包括確定評價(jià)對象、成立評價(jià)工作組、制定評價(jià)方案三個(gè)方面的內(nèi)容，而實(shí)施評價(jià)包括數(shù)據(jù)收集、整理、綜合評價(jià)三個(gè)方面的內(nèi)容。
（二）會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)指標(biāo)的選擇
由于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效不能完全直接加以衡量，絕大部分績效主要通過其他指標(biāo)進(jìn)行間接衡量，因此會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)指標(biāo)的選擇、指標(biāo)數(shù)量與權(quán)重的確定至關(guān)重要，企業(yè)組織在績效指標(biāo)問題上的處理直接關(guān)系著績效評價(jià)的合理性。
1. 績效評價(jià)指標(biāo)的選擇。會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后的主要績效通常不能直接體現(xiàn)在企業(yè)的各方面指標(biāo)方面，而是體現(xiàn)在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后，新的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所提供的會(huì)計(jì)信息能否改善企業(yè)經(jīng)營管理決策，致使客戶需求得以滿足、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程更加優(yōu)化、財(cái)務(wù)指標(biāo)得以改善以及員工能力、信息系統(tǒng)能力與激勵(lì)等得到改善。因此，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效不能由各個(gè)績效評價(jià)指標(biāo)來體現(xiàn)，但可以通過衡量企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后，財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程以及學(xué)習(xí)與成長四個(gè)維度企業(yè)相關(guān)指標(biāo)的改善進(jìn)行間接衡量（如圖3所示）。與此同時(shí)，綜合考慮會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后，會(huì)計(jì)信息提供及時(shí)性及成本方面的指標(biāo)。
具體而言，企業(yè)在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程績效評價(jià)指標(biāo)的選擇方面應(yīng)考慮如下表所示的因素。需要特別指出的是，表中的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)指標(biāo)在實(shí)際運(yùn)用過程中，可以根據(jù)企業(yè)的具體情況進(jìn)行增減。
2. 績效評價(jià)指標(biāo)的數(shù)量與權(quán)重確定。對會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效應(yīng)從企業(yè)績效改善和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程自身改善兩個(gè)方面進(jìn)行綜合評價(jià)，但企業(yè)績效改善要從財(cái)務(wù)、客戶、業(yè)務(wù)流程以及學(xué)習(xí)與成長四個(gè)維度加以衡量，這四個(gè)維度都包含著大量的衡量指標(biāo)，那么在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的平衡計(jì)分卡中應(yīng)當(dāng)包括多少指標(biāo)才算合適？每個(gè)指標(biāo)應(yīng)當(dāng)賦予多少的權(quán)重？
在指標(biāo)數(shù)量選擇與權(quán)重確定方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從自身的戰(zhàn)略與實(shí)際情況出發(fā)，指標(biāo)的數(shù)量應(yīng)當(dāng)控制在一定的范圍之內(nèi)，并不是指標(biāo)數(shù)量越多就越能有效地衡量會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效。若企業(yè)選擇的績效評價(jià)指標(biāo)過多，會(huì)導(dǎo)致信息過載的現(xiàn)象出現(xiàn)，浪費(fèi)大量的人力、物力和財(cái)力，不符合信息成本應(yīng)當(dāng)?shù)陀谛畔⑹找娴脑瓌t，會(huì)給會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造帶來負(fù)面影響。
在企業(yè)績效改善指標(biāo)數(shù)量的選擇方面，R. S. Kaplan認(rèn)為，平衡計(jì)分卡所包含的指標(biāo)數(shù)量應(yīng)當(dāng)在20 ~ 25個(gè)左右，不應(yīng)過多，除內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的指標(biāo)選擇8 ~ 10個(gè)之外，其余維度的指標(biāo)都選擇5個(gè)左右。企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)可以將R. S. Kaplan教授對于指標(biāo)數(shù)量選擇的觀點(diǎn)結(jié)合企業(yè)自身的實(shí)際情況加以綜合運(yùn)用。
在企業(yè)績效改善與會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程改善的指標(biāo)權(quán)重方面，考慮到相關(guān)性、可靠性等會(huì)計(jì)信息質(zhì)量指標(biāo)相對于及時(shí)性、成本等方面指標(biāo)的重要程度更高，在遵循企業(yè)績效改善指標(biāo)權(quán)重高于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程改善指標(biāo)權(quán)重的前提條件下，企業(yè)可以采取專家評分法和頭腦風(fēng)暴法等確定兩方面指標(biāo)在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)指標(biāo)體系中的權(quán)重。至于企業(yè)績效改善的權(quán)重設(shè)計(jì)，企業(yè)除可以采用專家評分法和頭腦風(fēng)暴法等確定外，還可以采納R. S. Kaplan教授的觀點(diǎn)，將企業(yè)績效改善四個(gè)維度的權(quán)重構(gòu)成確定如下圖4所示：
（三）會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)應(yīng)注意的其他問題
1. 轉(zhuǎn)變企業(yè)經(jīng)營管理層對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的思想觀念。余緒纓（1990）認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)同時(shí)也是管理會(huì)計(jì)，它服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營管理過程，是以整個(gè)企業(yè)作為一個(gè)整體，提供集中、概括性的資料，為企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)服務(wù)。因此，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程不僅提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，而且更為重要的是提供管理會(huì)計(jì)信息。傳統(tǒng)觀念認(rèn)為，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的根本目標(biāo)在于更加快捷、高效地提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，而忽視了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造后管理會(huì)計(jì)信息的提供問題。若將會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的目標(biāo)定位于前者，勢必影響到經(jīng)營管理層對于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的態(tài)度，在這種情況下，也談不上會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的績效評價(jià)問題。因此，企業(yè)經(jīng)營管理層應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，樹立正確的會(huì)計(jì)觀念。
2. 將企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)施與會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造緊密聯(lián)系起來。根據(jù)博意門咨詢公司對中國105家企業(yè)的調(diào)研發(fā)現(xiàn)，我國企業(yè)所面臨的最大挑戰(zhàn)不是戰(zhàn)略制定，而是戰(zhàn)略如何執(zhí)行。我國企業(yè)發(fā)展過程中面臨的關(guān)鍵問題是如何解決戰(zhàn)略的正確制定與戰(zhàn)略的有效實(shí)施問題，戰(zhàn)略的有效實(shí)施更為重要（胡玉明，2004）。會(huì)計(jì)部門往往能根據(jù)企業(yè)戰(zhàn)略的需要，對現(xiàn)有會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行再造，讓現(xiàn)有會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程提供有利于戰(zhàn)略實(shí)施的會(huì)計(jì)信息，從而輔助企業(yè)戰(zhàn)略管理決策的實(shí)施。因此筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)將兩者緊密聯(lián)系起來，從戰(zhàn)略的高度去考慮企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造與績效評價(jià)問題，讓會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造與績效評價(jià)成為“一把手工程”。
3. 加快企業(yè)信息系統(tǒng)的建設(shè)。企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)涉及多方面數(shù)據(jù)的獲取。如若企業(yè)的信息管理或信息基礎(chǔ)設(shè)施不完善，則勢必影響到企業(yè)信息系統(tǒng)的靈敏性，從而影響到績效評價(jià)所涉及指標(biāo)的獲取過程，繼而成為會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造績效評價(jià)的阻礙。雖然在我國，不少企業(yè)管理層已經(jīng)意識(shí)到這個(gè)問題，但是給予的重視程度不高，部門間的信息難以共享，這也或多或少影響到了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造及其涉及的績效評價(jià)問題。
【注】本文系2012年河南省軟科學(xué)研究計(jì)劃項(xiàng)目“戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的組織際關(guān)系研究”（項(xiàng)目編號(hào)：122400450107）、2013年河南省教育廳科學(xué)技術(shù)研究重點(diǎn)項(xiàng)目“供應(yīng)鏈會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程再造的治理機(jī)制研究”（項(xiàng)目編號(hào)：13A630717）、2013年度河南省教育廳人文社會(huì)科學(xué)研究重點(diǎn)項(xiàng)目“基于XBRL的供應(yīng)鏈會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制研究”（項(xiàng)目編號(hào)：2013-ZD-130）的階段性研究成果。
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【作 者】
張華平（博士）
【作者單位】
（華北水利水電大學(xué)管理與經(jīng)濟(jì)學(xué)院 鄭州 450045）
