“《企業(yè)所得稅法》專設(shè)一章規(guī)范企業(yè)關(guān)聯(lián)交易，彰顯出稅務(wù)機關(guān)強化反避稅的決心?！比涨霸诒本┙?jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)舉行的一場研討會上，德勤華永會計師事務(wù)所北京分所資深稅務(wù)顧問杜桂屏對開發(fā)區(qū)200多家企業(yè)財務(wù)主管說。
據(jù)悉，明年《企業(yè)所得稅法》實施后，企業(yè)的避稅行為不僅要補繳稅款，還會受到罰息的處罰。因此，杜桂屏提醒企業(yè)，避稅風(fēng)險顯著增加，企業(yè)應(yīng)規(guī)范稅收管理，才能減少稅務(wù)調(diào)查風(fēng)險。
外資企業(yè)避稅手段不斷翻新
一位著名的反避稅官員幾年前說過，由于外資企業(yè)普遍存在轉(zhuǎn)讓定價等避稅行為，我國每年流失的稅收超過300多億元。這本身就是一個很大膽的說法，可在另一位反避稅官員眼里，300億元顯得太保守！“如果外資企業(yè)避稅行為僅導(dǎo)致300億元稅款流失，那說明我們反避稅工作已經(jīng)很成功了。實際上，稅款流失的數(shù)額至少超過600個億。”該官員強調(diào)。
有關(guān)專家介紹，近些年來，不僅企業(yè)避稅的數(shù)額越來越大，而且避稅手段也花樣翻新，越來越復(fù)雜。除了廣泛使用轉(zhuǎn)讓定價手段外，一些企業(yè)還開始越來越多地利用避稅地避稅、資本弱化等避稅手段。
利用轉(zhuǎn)讓定價避稅是很多企業(yè)慣用的一種避稅手段。安永會計師事務(wù)所北京稅務(wù)及商務(wù)咨詢部主管合伙人李展偉介紹，轉(zhuǎn)讓定價是存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間，為了實現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)利益最大化，或者是為了減輕企業(yè)稅負(fù)，在商品買賣、提供服務(wù)等交易時，高定或低定價格，把利潤轉(zhuǎn)移到某一個企業(yè)的行為。
目前，跨國公司控制著全球1/3的產(chǎn)值、50%以上的國際貿(mào)易、90%以上的海外直接投資，而這些交易中有一半屬集團(tuán)內(nèi)部間的關(guān)聯(lián)交易。除跨國公司以外，隨著國內(nèi)企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，關(guān)聯(lián)公司數(shù)量的不斷增加，國內(nèi)企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價安排的比例也越來越大。
在經(jīng)濟(jì)全球化的形勢下，納稅人利用避稅地避稅日趨嚴(yán)重。利用避稅地、避稅港避稅是指投資者在無稅或低稅率地區(qū)設(shè)立控股公司，再由該公司到中國投資的行為。在這種行為中，存在相當(dāng)多的“返程投資”行為，即本來是中國內(nèi)地企業(yè)或個人的資金，到國外轉(zhuǎn)一圈后又回到國內(nèi)投資的行為。
根據(jù)商務(wù)部的統(tǒng)計，2006年我國實際使用外資金額694.68億美元，對華投資前十位國家、地區(qū)實際投入外資金額占同期非銀行、保險、證券領(lǐng)域?qū)嶋H使用外資金額的83.86%。在前10位國家、地區(qū)中，香港、英屬維爾京群島排在前兩位，開曼群島排在第8位，薩摩亞排在第10位，而這些地區(qū)都是出名的避稅地。
資本弱化又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽取，是指跨國公司為了減少稅額，采用貸款方式替代股權(quán)投資方式進(jìn)行的投資或者融資。即投資人與被投資企業(yè)為謀求貸款融資的稅收待遇，將本應(yīng)以股權(quán)方式投資的資金改以貸款方式融資，以致被投資企業(yè)形成負(fù)債遠(yuǎn)高于資本的不合理現(xiàn)象。通過資本弱化，投資人通過收取貸款本息獲得投資收益，而被投資企業(yè)支付的利息，則減少了企業(yè)的經(jīng)營利潤。
有關(guān)專家介紹，針對愈演愈烈的避稅趨勢，稅務(wù)機關(guān)近年來逐步加大了反避稅力度。2001年修訂的《稅收征管法》引入了反避稅條款，規(guī)定企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。此外，國家稅務(wù)總局還發(fā)布了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》、《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價實施規(guī)則》等文件，初步建立了反避稅的法律依據(jù)。
根據(jù)上述規(guī)定，國家稅務(wù)總局近年來已經(jīng)查處了一些著名跨國公司的避稅行為，跨國公司被要求補稅的數(shù)額達(dá)到近億元，產(chǎn)生了極大的震懾力，引起了外資企業(yè)的高度重視。
《企業(yè)所得稅法》全面建立反避稅規(guī)則
“《企業(yè)所得稅法》在反避稅方面的新規(guī)定，無論在廣度上還是在深度上，都超出了人們的預(yù)期。”杜桂屏說。據(jù)她介紹，《企業(yè)所得稅法》全面建立了我國的反避稅規(guī)則，主要體現(xiàn)在完善轉(zhuǎn)讓定價稅制、引入反避稅地稅制和反資本弱化稅制3個方面。
第一，針對企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價避稅手段，《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)不僅有權(quán)調(diào)整被調(diào)查企業(yè)的應(yīng)納稅收入或者所得額，而且有權(quán)調(diào)整關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額，這是調(diào)整對象的一大突破。
《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。依據(jù)此條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)不僅有權(quán)調(diào)整被調(diào)查企業(yè)的應(yīng)納稅收入或者所得額，而且有權(quán)調(diào)整關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額。也就是說，轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整，不僅影響被調(diào)查企業(yè)的稅負(fù)，而且影響到關(guān)聯(lián)方的稅負(fù)，對企業(yè)集團(tuán)將產(chǎn)生重大影響。
在完善轉(zhuǎn)讓定價稅制中，《企業(yè)所得稅法》還第一次引入了“成本分?jǐn)傇瓌t”，規(guī)定企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)當(dāng)按照獨立交易原則進(jìn)行分?jǐn)?，從而為關(guān)聯(lián)企業(yè)間發(fā)生的共同成本費用的分?jǐn)偺峁┝朔梢罁?jù)。
《企業(yè)所得稅法》在加大轉(zhuǎn)讓定價監(jiān)管力度的同時，引入了預(yù)約定價機制，規(guī)定企業(yè)可以向稅務(wù)機關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，稅務(wù)機關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價安排。建立預(yù)約定價稅制的目的，是為企業(yè)關(guān)聯(lián)交易營造一個相對穩(wěn)定、可以預(yù)見的稅收環(huán)境，減輕轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查的成本。
第二，在限制納稅人利用避稅地避稅方面，《企業(yè)所得稅法》全面引入了受控外國公司稅制。
雖然新企業(yè)所得稅法實施后，那種利用避稅地的“返程投資”行為已經(jīng)很難再起到避稅作用，但是專家也指出，一些國內(nèi)企業(yè)可能還會利用避稅地實行另一種形式的避稅———把避稅地作為投資的中轉(zhuǎn)站和分回利潤的蓄水池，從而逃避企業(yè)所得稅。即中國企業(yè)先在避稅地設(shè)立控股公司，通過這個公司再到其他國家投資，投資后的利潤分回到避稅地，而無須分回到中國，這樣來逃避在中國應(yīng)繳納的稅款。
對此，《企業(yè)所得稅法》第四十五條規(guī)定，由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平（即25%）的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。
李展偉認(rèn)為，這條規(guī)定加上稅法對“居民企業(yè)”內(nèi)涵的擴(kuò)展，即依照外國(地區(qū))法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)，也構(gòu)成中國的居民企業(yè)，從內(nèi)外兩方面堵塞了納稅人利用避稅地避稅的漏洞。
杜桂屏也認(rèn)為，上述規(guī)定從法律上為稅務(wù)機關(guān)反避稅提供了法律依據(jù)。可以預(yù)見，將來稅務(wù)機關(guān)對納稅人利用避稅地避稅將會進(jìn)行更加嚴(yán)格的審查?！爱?dāng)然，何種情況下構(gòu)成受控外國公司，‘合理的經(jīng)營需要’的判斷標(biāo)準(zhǔn)，還有待稅法作出具體規(guī)定。”
第三，在反資本弱化方面，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。此條規(guī)定以法律的形式將反資本弱化稅制引入，使反資本弱化避稅有法可依。
《企業(yè)所得稅法》不僅規(guī)定了上述三方面的反避稅規(guī)定，對其他可能存在的，或者將來可能產(chǎn)生的新的避稅手段，也提前作出了法律規(guī)定，即全面引入了一般反避稅規(guī)則：企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
企業(yè)要規(guī)范稅收管理，減少稅務(wù)調(diào)查風(fēng)險
為了減輕轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、處理的難度，《企業(yè)所得稅法》明確規(guī)定了企業(yè)提供資料的義務(wù)，以及不履行義務(wù)的后果。稅法第四十四條規(guī)定，企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額。
杜桂屏提醒企業(yè)，在轉(zhuǎn)讓定價稅制中，企業(yè)能否準(zhǔn)備、提供證明關(guān)聯(lián)交易符合獨立交易原則的充足材料，是企業(yè)在轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查獲勝的關(guān)鍵。一旦稅務(wù)機關(guān)對轉(zhuǎn)讓定價進(jìn)行納稅調(diào)整，證明關(guān)聯(lián)交易符合獨立交易原則的舉證責(zé)任就落在了企業(yè)頭上。納稅人必須依靠證據(jù)說服稅務(wù)機關(guān)，才能免于被調(diào)整。為此，企業(yè)從現(xiàn)在開始就應(yīng)該重新審視轉(zhuǎn)讓定價策略，準(zhǔn)備好關(guān)聯(lián)交易涉及的、能夠反映遵守公平交易原則的證明材料。
專家認(rèn)為，隨著反避稅法律法規(guī)的建立和完善，稅務(wù)機關(guān)已經(jīng)有充足的法律依據(jù)對納稅人避稅行為進(jìn)行調(diào)查和處理。同時，《企業(yè)所得稅法》加大了對避稅行為的處罰力度，規(guī)定稅務(wù)機關(guān)對避稅行為不僅要補征稅款，還要加收利息，即引入了罰息制度。而此前，避稅行為被調(diào)查后，納稅人僅負(fù)有補稅的義務(wù)。
“完善的稅制，高額的罰息，不僅是外資企業(yè)，內(nèi)資企業(yè)也被納入反避稅對象，避稅行為的風(fēng)險被放大了！”杜桂屏說。杜桂屏透露，一些企業(yè)現(xiàn)在已經(jīng)意識到將來關(guān)聯(lián)交易可能存在的風(fēng)險，并開始向他們咨詢?nèi)绾握{(diào)整、完善公司關(guān)聯(lián)交易的制度和方式，使之符合獨立交易原則?！斑@是一種積極的態(tài)度，如果等《企業(yè)所得稅法》正式實施后才匆忙應(yīng)對，可能為時已晚?！?
