【摘要】本文通過研究會計信息需求差異，對現行的以通用型財務報告來滿足所謂“共同需要”的作法提出了質疑，認為：通用型財務報告形式的制度安排無法滿足相關性要求日益強烈的個性化信息需要。從而形成了本文的制度安排建議，即實行會計核算與會計披露在理論上適當分開，分別建立以真實性為基本質量特征的會計核算制度、以相關性為基本質量特征的會計披露制度和在相關性得以充分體現基礎上保證真實性為基本目的的注冊會計師審計制度。
【關鍵詞】會計目標 會計信息 相關性
至少有兩個事實可以說明會計信息的質量特征是由會計目標決定的： 一是由于不同歷史時期會計目標之間的差異，導致了不同歷史時期會計信息質量特征有所不同；二是從20 世紀70 年代初期開始并延續(xù)至今的關于會計信息質量特征的爭論，最終都集中在對會計目標的不同認識上。1980年5月FASB發(fā)布的第二號概念結構公告《會計信息的質量特征》該報告從“會計的目標是向企業(yè)外部利害關系人提供決策有用的信息”出發(fā)，提出了兩條最基本的會計信息質量特征，即相關性與可靠性。
一、會計信息相關性的內在矛盾
關于會計相關性的涵義及概念，FASB認為，一項信息是否具有相關性主要由三個因素決定：一是預測價值，如果一項信息能幫助決策者預測未來事項的可能結果，則此項信息就具有預測價值，決策者可根據預測的可能結果做出最佳決策，因此預測價值為會計相關性的重要因素。二是反饋價值。我國企業(yè)會計制度則是這樣定義的，企業(yè)提供的會計信息應當能夠反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現金流量，以滿足會計信息使用者的需要，即要求會計信息與使用者的經濟決策相關，對使用者有用。雖然上述各種定義的表述方式略有差異，但都在不同程度上說明了會計相關性是指企業(yè)提供的會計信息應與使用者的決策相關，能夠充當決策的依據并且能夠滿足決策的需要。
二、從需求入手分析“共同需要的會計信息”存在的可能性
既然會計相關性問題是與會計信息需求相關聯的，那么不妨從需求入手進行研究。研究會計相關性與研究其他問題一樣也應當有一個從個別到一般的過程，我們只有對會計信息使用者其個體需要的會計信息進行個別分析后，才能夠進行適當的綜合考察以回答是否存在“共同需要”的會計信息這一問題。如果獲得肯定的回答，我們就可以進一步研究共同需要的內容及披露方式。如果得到的是否定的結論，那么，我們就要尋找提高會計相關性的新途徑。
自從國有企業(yè)撥改貸之后，銀行就成為國有企業(yè)資金的主要來源。在上市資源向大型企業(yè)傾斜、上市成本高昂以及各種政策約束的情況下，銀行資金幾乎成了絕大多數企業(yè)的命脈。根據我國銀行通用的《企業(yè)信用等級評定表》，銀行在對企業(yè)進行信用評估時主要考察5個方面的內容，即經營者素質、經濟實力（ 包括凈資產、固定資產凈值、在建工程、長期投資） 、企業(yè)資金結構（ 包括資產負債率、流動比率、速動比率） 、企業(yè)經營效益（ 包括銷售應收帳款比率、存貨周轉率、凈利潤率） 和企業(yè)發(fā)展前景?？梢?，銀行是企業(yè)會計信息的主要需求者。銀行需求的企業(yè)會計信息主要是能夠客觀、真實反映企業(yè)現有經濟能力、經營規(guī)模和償債能力的會計信息。如果企業(yè)提供的會計信息過分地謹慎就有可能失去銀行的資金支持；當然，過分的夸張也會造成失信甚至造成金融犯罪。一般希望資產計價是現值的，利潤計算是保守的。
三、提高會計相關性的制度建議
通過以上分析，我們不難看到，不僅不同的會計信息使用者集團對會計信息有著不同的要求，而且各集團內部不同使用者之間也存在著需求差異。可見FASB 所論述的會計信息共同需要是不存在的。分別建立以可靠性為核心特征的會計核算制度、以相關性為核心特征的會計披露制度和保證可靠性與相關性有效實現并恰當聯接為目的的注冊會計師審計制度，從而形成既相對獨立又互為約束的制度體系來保證對外提供的所有會計信息的相關性、可靠性和充分披露。
企業(yè)會計核算制度的建立。會計核算負責形成作為基礎材料的會計資料。每項經濟活動或交易發(fā)生之后，會計人員可根據有關憑證進行確認、計量和記錄。一般地，會計核算應以企業(yè)內部管理需要的會計信息為標準來確認、計量和記錄每項交易活動，在處理會計相關性和真實性矛盾時以會計真實性為主，確保會計資料的客觀、真實，使之具有歷史檔案的性質。保守使用謹慎性原則以免蓄意隱瞞資產和收益，虛減利潤，逃避納稅。堅持實際成本原則，除非有確切的證據證明因技術進步、市場供求變化等原因造成的財產減值外，嚴格限制計提減值準備，其目的是便于公平、合理、公正地確認企業(yè)資產、負債和凈收益的價值。
會計披露制度的建立。我國目前給稅務部門編制的《企業(yè)所得稅報表》是根據會計核算資料和“企業(yè)所得稅法”的要求編制并向稅務部門報送的一樣。根據這一設想，我們也可以研究一套能夠專門反映企業(yè)現實的未來償債能力的會計信息披露規(guī)則，要求企業(yè)按照規(guī)則來編制財務報告。上市公司向股東大會和證券監(jiān)督管理委員會及證券交易所提供定期或不定期財務報告時，或者非上市公司尋求新的合作伙伴以及實施公司改制而需要提供會計信息時，就可以以保護股東投資人的利益為目標，根據會計核算資料按照股東和債權人的需要編制財務報告。
注冊會計師審計制度的建立。在我們設想的系統中，存在著這樣一個問題，即對外報送的財務報告是一個因報送對象不同而使數據之間存在差異的財務報告體系，并且財務報告的項目內容與會計核算資料（ 會計賬簿中的資料） 的項目內容也存在不一致。這是否說明，在該系統中，企業(yè)可以按照使用者的需要胡編亂造會計信息呢？ 回答當然是否定的。對此問題，我們設想采取兩種方式予以解決。一是進一步完善注冊會計師審計制度，企業(yè)對外提供的每一份財務報告都必須經過注冊會計師的驗證，注冊會計師的審計依據是企業(yè)會計核算資料和會計披露準則。二是采取充分披露措施，即在財務報告中說明會計報表中重要資料的來源及其形成過程，通過這樣的制度化規(guī)范，就可以實現會計系統能提供既真實可靠又相關適用的會計信息的目標。
參考文獻：
[1]婁爾行.財務會計概念[M].北京：中國財政經濟出版社，1992.
[2]魏明海，劉峰，施鯤翔.論會計透明度[J].會計研究，2001，（9） .
[3]財政部. 企業(yè)會計準則[M].北京： 經濟科學出版社，2000.
[4]《企業(yè)會計制度》研究組.《企業(yè)會計制度》及講解[M].大連：東北財經大學出版社，2001.
[5]William R. Scott. 財務會計理論[M].北京：機械工業(yè)出版社，2000.
