資料：華光股份有限公司（上市公司）系增值稅一般納稅人。鎮(zhèn)華稅務(wù)師事務(wù)所于2007年4月10日受托為該企業(yè)辦理2007年第一季度的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)。企業(yè)賬面反映1月~3月會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額600萬(wàn)元。該公司于2007年2月份以非現(xiàn)金資產(chǎn)投資于興業(yè)公司形成聯(lián)營(yíng)企業(yè)，投資后持股比例為30%，投資時(shí)興業(yè)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為9000萬(wàn)元。華光股份非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面成本2000萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)2500萬(wàn)元。其中，房產(chǎn)原價(jià)1400萬(wàn)元，累計(jì)折舊200萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)1370萬(wàn)元；無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值200萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)300萬(wàn)元；大型設(shè)備1臺(tái)，原價(jià)70萬(wàn)元，累計(jì)折舊20萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)80萬(wàn)元；原材料成本100萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)180萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)等于計(jì)稅價(jià)；產(chǎn)成品成本450萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)570萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)等于計(jì)稅價(jià)。賬務(wù)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2500萬(wàn)元
累計(jì)折舊220萬(wàn)元
貸：固定資產(chǎn)——不動(dòng)產(chǎn)1400萬(wàn)元
固定資產(chǎn)——設(shè)備70萬(wàn)元
無(wú)形資產(chǎn)200萬(wàn)元
原材料100萬(wàn)元
產(chǎn)成品450萬(wàn)元
遞延稅款165萬(wàn)元
資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備335萬(wàn)元。
要求：根據(jù)上述資料，分析該筆投資業(yè)務(wù)賬務(wù)處理存在的問(wèn)題，計(jì)算該公司2007年第一季度應(yīng)繳的企業(yè)所得稅，并作出相關(guān)賬務(wù)調(diào)整(增值稅稅率17％、企業(yè)所得稅稅率33％，不考慮城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加)。
解答：
1.會(huì)計(jì)科目使用有誤。新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定了新會(huì)計(jì)科目及賬務(wù)處理，要求2007年上市公司所得稅會(huì)計(jì)處理采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，應(yīng)采用“遞延所得稅資產(chǎn)”或“遞延所得稅負(fù)債”科目。新準(zhǔn)則下“資本公積”的明細(xì)只有兩個(gè)：“資本公積———資本（或股本）溢價(jià)”、“資本公積———其他資本公積”科目，取消了“資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備”等明細(xì)科目。另外，對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)通過(guò)“累積攤銷(xiāo)”科目核算。
2.會(huì)計(jì)處理有誤。
新企業(yè)準(zhǔn)則2007年首先在上市公司施行。華光股份有限公司作為上市公司應(yīng)采用新準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，非企業(yè)合并情況下通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)———非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。
換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，雙方都要做購(gòu)銷(xiāo)處理，根據(jù)各自發(fā)出的貨物核定銷(xiāo)售額，計(jì)算應(yīng)繳納的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，并分別下列情況進(jìn)行處理：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。
3.稅款計(jì)算有誤。
(1)營(yíng)業(yè)稅。財(cái)稅〔2002〕191號(hào)文件規(guī)定：以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，并接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。上述業(yè)務(wù)中以不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)對(duì)外投資，不征營(yíng)業(yè)稅。
(2)增值稅。以設(shè)備對(duì)外投資，設(shè)備的所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)讓，應(yīng)視同銷(xiāo)售依照“銷(xiāo)售使用過(guò)的固定資產(chǎn)”進(jìn)行稅務(wù)處理。根據(jù)財(cái)稅〔2002〕29號(hào)文件規(guī)定，納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的應(yīng)稅固定資產(chǎn)，無(wú)論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，一律按4％的征收率減半征收增值稅。另外，如果具備國(guó)稅函〔1995〕288號(hào)文件明確的3個(gè)條件，可免予征收增值稅。應(yīng)納增值稅=800000÷(1＋4％)×4％×50％=15384.62(元)。同時(shí)，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，以外購(gòu)的原材料或者自產(chǎn)產(chǎn)品對(duì)外投資，應(yīng)視同銷(xiāo)售。應(yīng)納增值稅=(1800000＋5700000)×17％=1275000(元)。
(3)所得稅。國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和對(duì)外投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。依據(jù)該規(guī)定，以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資發(fā)生的資產(chǎn)評(píng)估增值應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。應(yīng)調(diào)增所得額：25000000－20000000=5000000(元)；應(yīng)納稅所得額：會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋納稅調(diào)增額=6000000＋5000000=11000000(元)；應(yīng)納所得稅額=11000000×33％=3630000(元)。
4．賬務(wù)調(diào)整：
(1)將原會(huì)計(jì)處理用紅字注銷(xiāo)。
(2)按新準(zhǔn)則作正確的會(huì)計(jì)分錄：
先按公允價(jià)值下的非貨幣性資產(chǎn)交換處理：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2629.038462萬(wàn)元
累計(jì)折舊220萬(wàn)元
貸：固定資產(chǎn)——不動(dòng)產(chǎn)1400萬(wàn)元
固定資產(chǎn)———設(shè)備70萬(wàn)元
無(wú)形資產(chǎn)200萬(wàn)元
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入570萬(wàn)元
其他業(yè)務(wù)收入180萬(wàn)元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）127.5萬(wàn)元
應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅1.538462萬(wàn)元
營(yíng)業(yè)外收入300萬(wàn)元。
結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本：
借：其他業(yè)務(wù)成本100萬(wàn)元
貸：原材料100萬(wàn)元
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本450萬(wàn)元
貸：產(chǎn)成品450萬(wàn)元。
再計(jì)算占被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=9000×30%=2700（萬(wàn)元）。
長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資70.961538萬(wàn)元（2700－2629.038462）
貸：營(yíng)業(yè)外收入70.961538萬(wàn)元。
正確的所得稅處理：資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為2500萬(wàn)元，資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣的暫時(shí)性差異500萬(wàn)元。
借：所得稅費(fèi)用198萬(wàn)元
遞延所得稅資產(chǎn)165萬(wàn)元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅363萬(wàn)元。
