一、“營改增”政策的背景及主要內(nèi)容
當前，我國正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的攻堅時期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對推進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國家綜合實力具有重要意義。在這種情況下，2013年4月10日國務(wù)院總理李克強主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定進一步擴大營業(yè)稅改征增值稅試點。自2013年8月1日起，將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點在全國范圍內(nèi)推開。通過實行“營改增”，激發(fā)企業(yè)活力，形成新的經(jīng)濟增長點，促進經(jīng)濟持續(xù)健康發(fā)展。本次“營改增”政策的相關(guān)變化主要有如下兩個方面：
1. “營改增”的征稅范圍發(fā)生了變化。“營改增”政策實施后，過去征收營業(yè)稅的交通運輸業(yè)（陸路運輸、水路運輸、航空運輸和管道運輸）和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃、鑒證咨詢和廣播影視服務(wù)）改征增值稅不再繳納營業(yè)稅。
2. “營改增”征稅稅率和計稅方式發(fā)生了變化。在現(xiàn)行增值稅17%標準稅率和13%低稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率；租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。在計稅方式方面，交通運輸、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和建筑業(yè)等原則上適用增值稅一般計稅方法；金融保險業(yè)和生活性服務(wù)業(yè)，原則上適用增值稅簡易計稅方法。
二、“營改增”對科研單位稅負的影響
科研單位是現(xiàn)代高技術(shù)服務(wù)業(yè)的重要組成部分，具有技術(shù)含量高、附加值高的特點，屬于“營改增”改革范圍。相較于之前的5%的營業(yè)稅稅率，“營改增”后的6%的增值稅稅率提高了1%，但由于增值稅的進項稅額是可以抵扣的，因此應(yīng)納稅額相比之前是降低還是提高，還需結(jié)合科研單位的自身特點進行綜合分析判斷。
以A科研單位2013年有關(guān)財稅數(shù)據(jù)進行對比測算可以較為明晰地看出其中的變化。該單位2013年收入包括：試驗研究收入610.7萬元，技術(shù)服務(wù)收入290.2萬元；費用主要包括：員工工資130.4萬元，試驗用油77.3萬元，固定資產(chǎn)折舊224.3萬元，業(yè)務(wù)招待費9.4萬元，儀器檢定費2.27萬元，專用材料費9.51萬元，設(shè)備采購費53.7萬元，培訓(xùn)費2.1萬元，技術(shù)咨詢費62.5萬元。
1. “營改增”之前的稅負情況。A單位收入中的試驗研究收入、技術(shù)服務(wù)收入按照5%的稅率征收營業(yè)稅。雖然設(shè)備采購成本可以取得17%稅率抵扣進項稅額，但由于該單位無須繳納增值稅，因此無法抵扣。
應(yīng)交增值稅=0（萬元）。應(yīng)交營業(yè)稅=（610.7+290.2）×5%=45.05（萬元）。應(yīng)交城建稅及教育費附加=45.05×（7%+3%）=4.5（萬元）。營業(yè)利潤=900.9-508.87-45.05-4.5=342.48（萬元）。應(yīng)交企業(yè)所得稅=342.48×25%=85.62（萬元）。企業(yè)應(yīng)納稅額=45.05+4.5+85.62=135.17（萬元）。凈利潤=342.48-85.62=256.86（萬元）。
2. “營改增”之后的稅負情況。假設(shè)A單位被主管稅務(wù)機關(guān)認定為一般納稅人，按照6%的稅率征收增值稅。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，A單位收入中的試驗研究收入和技術(shù)服務(wù)收入屬于“營改增”項目改為征收增值稅。其中設(shè)備購買采購成本、試驗用燃油費、專用材料費可以按照17%的稅率抵扣進項稅額。另外培訓(xùn)費和技術(shù)咨詢費在取得增值稅專用發(fā)票后可以按照6%的稅率抵扣進項稅額。
應(yīng)交增值稅=（610.7+290.2）/（1+0.06）×6%-（77.3+9.4+53.7）/（1+0.17）×17%-（2.1+53.7）/（1+0.06）×6%=27.44（萬元）。應(yīng)交營業(yè)稅=0（萬元）。應(yīng)交城建稅及教育費附加=27.44×10%=2.74（萬元）。營業(yè)利潤=900.9-508.87-2.74=389.29（萬元）。應(yīng)交企業(yè)所得稅=389.29×25%=97.32（萬元）。企業(yè)應(yīng)納稅額=27.44+2.74+97.32=127.5（萬元）。凈利潤=389.29-97.32=291.96（萬元）。
3. “營改增”前后稅負情況對比分析情況。如下表所示。
由表可見，“營改增”后A單位的納稅類型由原來的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀?，納稅總額降低接近6%，而營業(yè)利潤上升了13.7%。這主要是由于“營改增”后，該單位支出中的燃油費用、設(shè)備采購費可以抵扣進項稅引起的。為了使科研單位在“營改增”政策下獲益更多，一方面在今后的日常采購、維護時應(yīng)盡量尋找規(guī)范的供貨商獲得更多的增值稅發(fā)票進而抵扣更多的金額；另一方面應(yīng)細化分工，通過業(yè)務(wù)外包服務(wù)等措施獲得更多的抵扣項。
三、“營改增”給科研單位帶來的問題
1. 會計核算方面?！盃I改增”不僅僅是變更兩個稅種，更改變了科研單位會計核算的計稅依據(jù)。營業(yè)稅是價內(nèi)稅，其核算直接用營業(yè)額全額乘以相應(yīng)稅率計算，而增值稅是價外稅、計稅基礎(chǔ)是不含稅的銷售額，因此收入等于實際支出減去進項稅額后的余額，當期的應(yīng)納稅額等于當期銷項稅額與進項稅額的差額。企業(yè)繳納營業(yè)稅時只需要在計提和繳納環(huán)節(jié)中進行會計核算，在“應(yīng)交稅費”科目下進行設(shè)置“應(yīng)交營業(yè)稅”。改征增值稅后，還需要對采購環(huán)節(jié)進行增值稅的會計核算。另外，科研單位科研項目眾多，若分為單個項目申報科研項目稅款，則工作量巨大；若合并申報，則存在不同項目增值稅交叉抵扣的問題，不能真實反映項目核算的內(nèi)容。如何解決兩者之間的矛盾也是科研單位財務(wù)管理需要面對的挑戰(zhàn)。
2. 發(fā)票使用和管理方面?！盃I改增”后，科研單位科研類業(yè)務(wù)改為開具增值稅普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票。與營業(yè)稅發(fā)票管理不同，增值稅是按“票控稅”管理，稅控系統(tǒng)更為完善和嚴格，科研單位在增值稅專用發(fā)票管理、納稅申報等方面的工作量也會增加，同時增值稅專用發(fā)票帶來的行政及刑事風險也需要引起高度重視。
在實際業(yè)務(wù)操作方面，跟營業(yè)稅發(fā)票相比較，增值稅發(fā)票在獲得、開具、保管、傳遞和作廢等方面的手續(xù)都有別于普通發(fā)票。對于增值稅發(fā)票，稅務(wù)部門稽查和管理更加嚴格。因為增值稅的進項稅額可以抵扣，而抵扣額的多少直接影響著增值稅金額的繳納。這在一定程度上增加了財務(wù)部門發(fā)票管理的成本，因此財務(wù)部門面臨著如何合理配置資源來達到發(fā)票管理最優(yōu)化的問題。
3. 財務(wù)人員技能方面。“營改增”政策實施后，對科研單位規(guī)范財務(wù)制度和財務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力提出了更高的要求。“營改增”從表面上看只是稅種的變化，但其本質(zhì)上卻涉及整個會計核算體系的變化。在稅制改變的過程中，極易出現(xiàn)會計核算不正確以及稅收優(yōu)惠政策利用不充分從而對企業(yè)造成損失的現(xiàn)象。尤其對中小型科研單位而言，企業(yè)會計核算多采用一人多崗、兼職會計或聘請記賬人員等方式進行；“營改增”后，科研單位因自身會計核算制度不健全和人員能力不足可能出現(xiàn)偷稅漏稅情況，從而引發(fā)主管部門處罰，甚至引起刑事風險。
四、“營改增”下科研單位的應(yīng)對策略
1. “營改增”后，由于相應(yīng)的會計核算科目發(fā)生了很大的變動，科研單位財務(wù)部門應(yīng)該根據(jù)“營改增”會計核算需要及時建立增值稅明細賬，準確記錄各項收入和各類稅金。在日常核算中應(yīng)注意確認收入的時間不同、核算收入和成本費用的方式不同、計算應(yīng)交稅費方法的不同等方面。這樣一方面便于全面真實地反映各類經(jīng)濟活動的全過程；另一方面也可以避免由于賬務(wù)核算不清造成的稅務(wù)風險。
2. 增值稅專用發(fā)票由于可以進行進項抵扣，使其往往成為納稅經(jīng)濟犯罪的高發(fā)領(lǐng)域。因此，對增值稅專用發(fā)票的管理相較于營業(yè)稅發(fā)票而言要嚴格很多，由于科研單位財務(wù)人員大多缺乏增值稅專用發(fā)票使用和管理經(jīng)驗，而增值稅專用發(fā)票嚴禁委托除稅務(wù)機關(guān)以外的單位代開，且不能進行稅務(wù)外包，必須自己進行管理，所以科研單位需要高度重視增值稅專用發(fā)票的管理，實行專人負責制，制定開具、銷毀等關(guān)于增值稅發(fā)票的制度和規(guī)范流程。同時對于取得的增值稅專用發(fā)票要認真核對相關(guān)信息，保證取得合法憑證能夠予以抵扣，從而降低稅負。
3. 針對“營改增”后增值稅核算的專業(yè)性，科研單位應(yīng)該設(shè)立稅務(wù)專員，并組織財務(wù)人員參加外部培訓(xùn)，學(xué)習(xí)增值稅納稅申報實務(wù)及稅收優(yōu)惠政策，以提高專員素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平。同時科研單位應(yīng)加強同稅務(wù)機關(guān)的聯(lián)系，及時獲取有關(guān)政策和業(yè)務(wù)新動向，并在單位內(nèi)部開展培訓(xùn)。內(nèi)部培訓(xùn)過程中，尤其要對科研技術(shù)人員，普及財務(wù)基礎(chǔ)知識以及專用增值稅發(fā)票常識，以便其更好地配合財務(wù)人員完成有關(guān)稅金的抵扣工作。
主要參考文獻
1. 財政部，國家稅務(wù)總局.關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知.財稅［2013］37號，2013-05-24
2. 高馳.論營業(yè)稅改征增值稅對財務(wù)管理的影響.商，2012；16
【作 者】
華 垚
【作者單位】
（廣西壯族自治區(qū)汽車拖拉機研究所 廣西柳州 545006）
