在實踐中，內(nèi)控審計與財務(wù)報表審計結(jié)合起來應(yīng)用會取得相互促進(jìn)、相得益彰的效果。但如何將兩者更好地結(jié)合起來業(yè)界還研究得不多，有關(guān)思路、措施等還較為零散，有必要進(jìn)行一個系統(tǒng)化的整合。
兩者結(jié)合可降低審計成本
2008年，財政部、證監(jiān)會等五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。2010年，五部委再次聯(lián)合發(fā)布了《內(nèi)部控制配套指引》并對我國企業(yè)提出具體要求：自2011年開始，上市公司需要逐步進(jìn)行內(nèi)控審計，注冊會計師可以進(jìn)行獨立的內(nèi)控審計，也可以將內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合。
財報審計在我國發(fā)展時間較長，體系已經(jīng)比較成熟，而內(nèi)控審計出現(xiàn)較晚，還處于剛剛起步階段。
雖然從審計范圍、使用方法和審計流程上來看，財報審計和內(nèi)控審計存在很大的不同，但從注冊會計師為兩種審計所提供的審計服務(wù)來看，內(nèi)控審計和財報審計的目標(biāo)都是保證鑒證業(yè)務(wù)的合理性，確保財務(wù)報表具有參考價值。因此，兩種審計具有很大的相似之處，可以互相借鑒，進(jìn)行有效結(jié)合。
將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合，可以更加有效地完成審計工作，降低成本，提高效率，提升審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。
兩種審計在不同階段的“結(jié)合”
內(nèi)控審計與財報審計一樣，都包括計劃階段、測試階段、發(fā)現(xiàn)缺陷階段和報告階段。在不同的階段，內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合的側(cè)重點也有所不同。
在計劃階段，內(nèi)控審計工作主要涉及企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險管理、企業(yè)審計工作所需時間等，財報審計工作主要包括制定詳細(xì)的企業(yè)總體審計策劃等。對企業(yè)而言，內(nèi)控是否存在巨大風(fēng)險或者漏洞，是以會計報告是否發(fā)生重大錯報為依據(jù)的。
因此，在內(nèi)控審計過程中需要對財報審計進(jìn)行高度重視，并對財報審計工作進(jìn)行詳細(xì)了解。而如果注冊會計師可以通過內(nèi)控審計發(fā)現(xiàn)財報方面存在的重大問題，將利于財報審計的下一步進(jìn)行。在審計計劃的初期采取內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的方式，可降低審計成本，增強(qiáng)審計的準(zhǔn)確性。
對審計進(jìn)行測試是財報審計和內(nèi)控審計的關(guān)鍵步驟。財報審計大多采用實質(zhì)性測試的方法，內(nèi)控審計大多使用控制測試的方法。實質(zhì)性測試可以對審計結(jié)果進(jìn)行一定的支持。但是，當(dāng)財報審計認(rèn)為財報內(nèi)容可能具有重大風(fēng)險而財報審計過程中存在程序缺失時，就需要內(nèi)控審計控制測試的配合。
進(jìn)行內(nèi)控審計控制測試的主要目的是獲取更加充足的證據(jù)，以對內(nèi)控審計有效性和財報審計風(fēng)險分析結(jié)果提出佐證。因此，只有內(nèi)控審計和財報審計的測試有效進(jìn)行，才能保證內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的有效性，確保審計結(jié)果的合理性。任何制度都存在一定的缺陷，內(nèi)控制度也不例外。
內(nèi)控缺陷可以劃分為設(shè)計上的缺陷和因為運(yùn)行不暢造成的缺陷，而缺陷的嚴(yán)重程度也會對內(nèi)控產(chǎn)生重要影響。有些內(nèi)控制度的缺陷會對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，而某些缺陷可能對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營只產(chǎn)生很小的影響。
因此，評估內(nèi)控缺陷對于審計報告的出具具有重要意義。注冊會計師在進(jìn)行審計時需要了解內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重性，并確定缺陷到底會對內(nèi)控產(chǎn)生什么影響。內(nèi)控缺陷影響程度可以通過相關(guān)性分析等方式來確定。
在報告階段，注冊會計師需要綜合分析證據(jù)價值、對控制的測試結(jié)果、財報中的風(fēng)險等問題，不可隨意了事。而根據(jù)我國內(nèi)控審計的相關(guān)規(guī)定，將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的審計，需要同時出具兩份審計報告。在出具內(nèi)控審計報告和財報審計報告時，需要注明該注冊會計師同時進(jìn)行了內(nèi)控審計和財報審計，并說明審計意見類型。
內(nèi)控審計與財報審計結(jié)合的“關(guān)鍵點”
為了將內(nèi)控審計與財報審計進(jìn)行“完美結(jié)合”，注冊會計師在審計過程中應(yīng)注意如下幾點。
第一，注重劃分審計界限。雖然相關(guān)規(guī)定明確可以同時進(jìn)行內(nèi)控審計和財報審計，但是內(nèi)控審計和財報審計仍然存在著較為明顯的不同。因此，需要明確劃分內(nèi)控審計和財報審計的審計界限，以防內(nèi)控審計和財報審計獨立性的缺失，影響審計報告結(jié)果的準(zhǔn)確性。注冊會計師在進(jìn)行內(nèi)控審計時不可直接使用財報審計的結(jié)論數(shù)據(jù)，同樣在進(jìn)行財報審計時也不可以直接引用內(nèi)控審計的結(jié)果數(shù)據(jù)。
第二，從財報審計中查找內(nèi)控審計的突破口?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計指引》明確指出，注冊會計師需要使用自上而下的審計手段進(jìn)行內(nèi)控審計。這種審計手段最先出現(xiàn)在財報審計領(lǐng)域。注冊會計師要先對財報的風(fēng)險進(jìn)行整體評估，之后再逐步深入，把握重要項目的重點問題。而由于財務(wù)報表是注冊會計師可以較快獲得的一手資料，因此注冊會計師需要快速找到財報審計的關(guān)鍵點。財報反映出的問題，在某些時候也是內(nèi)部控制失效所致。因此，通過財報中反映出的問題還可以尋找到內(nèi)控審計的突破口。
第三，注重財報細(xì)節(jié)把控，查找內(nèi)部控制缺陷。在進(jìn)行財報審計分析時，注冊會計師一般會關(guān)注財務(wù)報表的各項內(nèi)容，并對其中的重點項目進(jìn)行重點分析。只有對財務(wù)報表中某些關(guān)鍵細(xì)節(jié)進(jìn)行把握，才能更好地將內(nèi)控審計與財報審計相結(jié)合，減少審計工作量。同時，在識別財務(wù)報表的重要項目后，注冊會計師還需要清楚確定財務(wù)報表中存在風(fēng)險的這些項目的可能來源及發(fā)生原因。對財務(wù)報表尋根究底的分析態(tài)度，有助于注冊會計師快速發(fā)現(xiàn)財報中隱含的風(fēng)險，找到企業(yè)內(nèi)控存在的問題，做出正確的財報審計和內(nèi)控審計判斷。
每個公司的內(nèi)控制度都不是十全十美的，或多或少都存在著一定的缺陷，某些重大的內(nèi)控缺陷將導(dǎo)致企業(yè)面臨極大的經(jīng)營風(fēng)險。在進(jìn)行內(nèi)控審計時，一旦發(fā)現(xiàn)了內(nèi)控制度的缺陷，注冊會計師就要準(zhǔn)確判斷，要通過綜合測評等方式全面了解內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重性，并確定該內(nèi)控缺陷對企業(yè)進(jìn)行內(nèi)控造成了哪些方面的影響。
第四，把握企業(yè)整體風(fēng)險，尋找有效的審計方式。內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合的方式，可以促進(jìn)注冊會計師更快速、更準(zhǔn)確地把握企業(yè)整體風(fēng)險，尋找更加有效的審計方式。同時，有效的審計手段將會減少注冊會計師的審計工作量，減少注冊會計師審計“繞彎”情況的出現(xiàn)。另外，對企業(yè)整體風(fēng)險的把握有利于審計的順利進(jìn)行。只有整體把握風(fēng)險，才能集中力量尋找審計工作中的關(guān)鍵問題，最終出具合理有效的審計報告。
第五，加強(qiáng)學(xué)習(xí)培訓(xùn)，合理配置審計小組成員。內(nèi)控審計在我國起步較晚，審計模式并沒有完全成熟。這對于很多注冊會計師而言也是一個全新的領(lǐng)域，需要對該方面的審計流程進(jìn)行重新學(xué)習(xí)。而將內(nèi)控審計和財報審計相結(jié)合，對注冊會計師提出了更高的要求。如果沒有把握內(nèi)控審計或財報審計中的任何一個方面，將會造成整體審計分析結(jié)果存在偏差，為注冊會計師行業(yè)帶來較大風(fēng)險。同時，審計小組的人員配置將直接影響審計結(jié)果的準(zhǔn)確性。因此，會計師事務(wù)所需要合理挑選審計小組成員，并進(jìn)行相應(yīng)的培訓(xùn)，降低注冊會計師的從業(yè)風(fēng)險，提高審計報告質(zhì)量。
0
