因增值稅會(huì)計(jì)處理方法不同，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也不同。筆者建議對(duì)財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件中，有關(guān)“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目的相關(guān)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行修改，否則容易引起納稅人申報(bào)出錯(cuò)。
財(cái)政部出臺(tái)的《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）為納稅人規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)處理作出了規(guī)定，但筆者對(duì)“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目的會(huì)計(jì)處理存有不同見解。
財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件對(duì)“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目這樣解釋，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額，一般納稅人已申請(qǐng)稽核只是尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進(jìn)項(xiàng)稅額。文件“賬務(wù)處理”中“采購(gòu)等業(yè)務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的賬務(wù)處理”規(guī)定，一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等，其進(jìn)項(xiàng)稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
筆者認(rèn)為以上賬務(wù)處理辦法會(huì)導(dǎo)致企業(yè)多繳增值稅，而且月末結(jié)賬或年終結(jié)賬后“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目將永遠(yuǎn)掛賬，無法轉(zhuǎn)平。另外，《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（二）》（本期進(jìn)項(xiàng)稅額明細(xì)）無法按上述做法正確申報(bào)。
如某一般納稅人企業(yè)2016年12月采購(gòu)一臺(tái)不需安裝設(shè)備專用于簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目，取得增值稅專用發(fā)票，不含稅價(jià)50萬元，增值稅8.5萬元，款項(xiàng)已付清。假設(shè)當(dāng)月的銷項(xiàng)稅額是20萬元，無其他增值稅專用發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證抵扣。
按照財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件的賬務(wù)處理規(guī)定應(yīng)做如下會(huì)計(jì)分錄：（單位：萬元，下同）
1.取得專用發(fā)票：
借：固定資產(chǎn) 50
應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額 8.5
貸：銀行存款 58.5
2.增值稅專用發(fā)票經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后不得抵扣，作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出：
借：固定資產(chǎn) 8.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
3.月末計(jì)算當(dāng)月應(yīng)交的增值稅：
當(dāng)月應(yīng)交增值稅=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出=20-0+8.5=28.5（萬元）。
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 28.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 28.5
4.下月上繳稅款：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 28.5
貸：銀行存款 28.5
5.年終轉(zhuǎn)賬：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 20
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 28.5
經(jīng)過年終轉(zhuǎn)賬后，最后“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目有結(jié)余8.5萬元。而這樣處理將多繳增值稅8.5萬元。
筆者認(rèn)為，上述處理遺漏了一個(gè)重要的步驟：經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”。因此，會(huì)計(jì)計(jì)處理如下：
1.取得專用發(fā)票待認(rèn)證：
借：固定資產(chǎn) 50
應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額8.5
貸：銀行存款 58.5
2.經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 8.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額 8.5
3.因用于簡(jiǎn)易計(jì)稅的項(xiàng)目而不得抵扣，作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出：
借：固定資產(chǎn) 8.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
4.月末計(jì)算當(dāng)月應(yīng)交的增值稅：
當(dāng)月應(yīng)交增值稅=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額+進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出=20-8.5+8.5=20萬元
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 20
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 20
5.下月上繳稅款：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 20
貸：銀行存款 20
6.年終轉(zhuǎn)賬：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 20
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 8.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 8.5
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 20
因增值稅會(huì)計(jì)處理方法不同，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)不同。因此筆者建議對(duì)財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)文件此項(xiàng)賬務(wù)處理辦法進(jìn)行修改，否則容易引起納稅人申報(bào)出錯(cuò)，增加稅收負(fù)擔(dān)。
