為進(jìn)一步規(guī)范實(shí)務(wù)工作中日趨復(fù)雜的企業(yè)收入相關(guān)會(huì)計(jì)處理問題，并與相關(guān)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持持續(xù)趨同，日前，財(cái)政部修訂印發(fā)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—— —收入》（下稱“新收入準(zhǔn)則”）。
新收入準(zhǔn)則對(duì)現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則主要作了以下幾個(gè)方面的修訂：將現(xiàn)行收入準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)—— —建造合同》（下稱“建造合同準(zhǔn)則”）兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一收入確認(rèn)模型；以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)；對(duì)于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供更明確指引；對(duì)于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出明確規(guī)定。
新收入準(zhǔn)則在發(fā)布后廣受社會(huì)關(guān)注。業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為，新收入準(zhǔn)則將進(jìn)一步引領(lǐng)我國(guó)企業(yè)規(guī)范發(fā)展。
滿足企業(yè)實(shí)踐所需
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展、交易事項(xiàng)的日趨復(fù)雜，不斷涌現(xiàn)的新行業(yè)和新業(yè)務(wù)模式對(duì)現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則下收入的確認(rèn)帶來沖擊，實(shí)務(wù)中收入確認(rèn)和計(jì)量也面臨越來越多的問題。
普華永道中國(guó)會(huì)計(jì)專業(yè)咨詢服務(wù)總監(jiān)唐昆認(rèn)為，現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則沒有明確在一項(xiàng)交易安排中存在多種要素的情況下，如何判斷是否要拆分以及如何拆分；介于供應(yīng)商和最終顧客之間的企業(yè)，如電商平臺(tái)、百貨商場(chǎng)等，如何判斷收入應(yīng)按其分得的凈額確認(rèn)，還是按顧客支付的總額確認(rèn)；對(duì)于浮動(dòng)的價(jià)格安排，應(yīng)如何確認(rèn)收入等問題。
“此外，現(xiàn)行收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則在某些情況下邊界不夠清晰，在實(shí)務(wù)中有時(shí)難以判斷和區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，以及對(duì)于包含多重交易安排或可變對(duì)價(jià)的復(fù)雜合同的會(huì)計(jì)處理方法等，均是收入準(zhǔn)則修訂應(yīng)解決的關(guān)鍵問題?！北本┕ど檀髮W(xué)商學(xué)院教授毛新述說。
因此，新收入準(zhǔn)則要求采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型，規(guī)范所有與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入，并且就在“某一時(shí)段內(nèi)”還是在“某一時(shí)點(diǎn)”確認(rèn)收入提供具體指引，解決目前收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的問題，提高會(huì)計(jì)信息可比性；打破商品和勞務(wù)界限，要求企業(yè)在履行合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，更科學(xué)合理地反映企業(yè)收入確認(rèn)過程；要求企業(yè)在合同開始日對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，識(shí)別合同所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品或服務(wù)單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)，進(jìn)而在履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)，確認(rèn)相應(yīng)收入，以解決此類合同的收入確認(rèn)問題；區(qū)分總額和凈額確認(rèn)收入等，指導(dǎo)企業(yè)實(shí)務(wù)操作。
這些規(guī)定無疑將在解決我國(guó)目前企業(yè)收入確認(rèn)中存在的上述問題、提升企業(yè)收入信息質(zhì)量和透明度、保持國(guó)際趨同方面，產(chǎn)生重要的現(xiàn)實(shí)意義。
發(fā)揮重要指引作用
相比現(xiàn)行收入相關(guān)準(zhǔn)則，新收入準(zhǔn)則在收入確認(rèn)模式和理念、企業(yè)具體運(yùn)用方面均具有明顯的變化。
據(jù)唐昆介紹，這些變化主要體現(xiàn)以下幾個(gè)方面：新收入準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)基于“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”來確認(rèn)收入；引入“履約義務(wù)”概念，明確如何識(shí)別是否存在多個(gè)履約義務(wù)，以及如何將交易價(jià)格分?jǐn)偟蕉鄠€(gè)履約義務(wù)；規(guī)定對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)需考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度，并且按照該履約進(jìn)度確認(rèn)收入；對(duì)交易價(jià)格，尤其是存在可變對(duì)價(jià)、重大融資成分、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)、支付給客戶的價(jià)款等情形予以規(guī)定；規(guī)定企業(yè)為取得合同發(fā)生的增量成本預(yù)期能夠收回的，應(yīng)作為合同取得成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，并采用與收入確認(rèn)相同的基礎(chǔ)進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益；明確企業(yè)應(yīng)根據(jù)其在交易中擔(dān)任主要責(zé)任人還是代理人，來確定其收入的金額是總額還是凈額，并給予具體的判斷指引等。
值得注意的是，新收入準(zhǔn)則雖仍適用于各行各業(yè)的會(huì)計(jì)主體，但對(duì)不同行業(yè)、不同類型企業(yè)的影響卻不盡相同，其所發(fā)揮的積極作用也與時(shí)俱進(jìn)，并延伸至多個(gè)方面。
財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)部門負(fù)責(zé)人此前就新收入準(zhǔn)則相關(guān)問題答記者問時(shí)表示，從企業(yè)管理角度來看，新收入準(zhǔn)則基于合同確認(rèn)收入，將有助于規(guī)范企業(yè)合同管理、強(qiáng)化企業(yè)合同意識(shí)，推動(dòng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步走向成熟；促進(jìn)企業(yè)業(yè)務(wù)管理與會(huì)計(jì)管理的有機(jī)融合，全面提升企業(yè)的管理水平。
從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量管理方面來看，新收入準(zhǔn)則將有助于指導(dǎo)實(shí)務(wù)操作，滿足企業(yè)收入核算的實(shí)際需要；提升企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和企業(yè)間收入信息的可比性，從而更好地為企業(yè)、投資人、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等財(cái)務(wù)報(bào)表使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策提供依據(jù)。
企業(yè)需積極應(yīng)對(duì)新準(zhǔn)則影響
新收入準(zhǔn)則實(shí)施時(shí)間現(xiàn)已明確。在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)，以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告的企業(yè)，自2018年1月1日起施行；其他在境內(nèi)上市的企業(yè)，自2020年1月1日起施行；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，自2021年1月1日起施行；對(duì)于條件具備、有意愿和有能力提前執(zhí)行新收入準(zhǔn)則的企業(yè)，允許其提前執(zhí)行。
因此，新收入準(zhǔn)則在施行后將如何在我國(guó)企業(yè)中得到良好的實(shí)施與運(yùn)用，成為現(xiàn)階段需要探討的問題。
“各企業(yè)在新收入準(zhǔn)則執(zhí)行前，需對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行全面梳理，加強(qiáng)企業(yè)合 同等基礎(chǔ)管理，對(duì)于新準(zhǔn)則的諸多變化可能帶來的影響進(jìn)行提前研判，并在收入確認(rèn)、計(jì)量及會(huì)計(jì)信息披露方面做好準(zhǔn)備工作。同時(shí)，企業(yè)還需通過內(nèi)部研討、專家講座等多種形式組織內(nèi)部培訓(xùn)，助力企業(yè)相關(guān)人員學(xué)習(xí)、掌握新準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì)、核心內(nèi)容和主要變化，尤其是要加強(qiáng)對(duì)一些特殊交易行為規(guī)定的學(xué)習(xí)，以做好新舊收入準(zhǔn)則的銜接工作。”中化集團(tuán)副總會(huì)計(jì)師陳樹民建議。
對(duì)此，天職國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人范月屏認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)重新考慮新收入準(zhǔn)則對(duì)在各業(yè)務(wù)類型模式下收入確認(rèn)的時(shí)間及金額影響，例如“五步法”模型的引入，這對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量及披露等方面提出了更高要求。
此外，唐昆還建議，基于新收入準(zhǔn)則的影響，企業(yè)需梳理所有以收入指標(biāo)為參照的協(xié)議或安排，如獎(jiǎng)金制度、對(duì)賭協(xié)議、基于收入的使用費(fèi)合同等；考慮新收入準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的銜接以及相應(yīng)的稅務(wù)籌劃等。
對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)而言，新收入準(zhǔn)則的實(shí)施也必將帶來深遠(yuǎn)影響。
范月屏建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在學(xué)習(xí)新收入準(zhǔn)則以提高專業(yè)勝任能力的同時(shí)，應(yīng)助力企業(yè)進(jìn)行新舊準(zhǔn)則的銜接過渡，比如在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯?，?duì)其相關(guān)活動(dòng)提供咨詢服務(wù)，督促企業(yè)完善相關(guān)業(yè)務(wù)流程等；結(jié)合實(shí)際情況，分析、評(píng)估不同行業(yè)、不同類型的企業(yè)可能產(chǎn)生的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，以應(yīng)對(duì)可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
