案例：房地產(chǎn)公司甲為增值稅一般納稅人。2017年2月開發(fā)的項目A開始預(yù)售，當(dāng)月售罄，并取得項目30%的預(yù)售款3億元。按照合同約定，6月完成不動產(chǎn)權(quán)屬變更并收取項目剩余70%的款項7億元。
上述業(yè)務(wù)中，預(yù)收與完成銷售兩個階段，如何確認(rèn)收入并且開票申報？
預(yù)收款項僅預(yù)繳稅款不申報收入
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應(yīng)在收到預(yù)收款時按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。
同時《國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第53號）規(guī)定，增值稅稅控開票軟件最新版本（V2.0.11）增加6“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”，用于納稅人收取款項但未發(fā)生銷售貨物、應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的情形。“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”下設(shè)601“預(yù)付卡銷售和充值”、602“銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目預(yù)收款”、603“已申報繳納營業(yè)稅未開票補(bǔ)開票”。
使用“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫“不征稅”，不得開具增值稅專用發(fā)票。
所以，房地產(chǎn)公司甲在2017年2月取得的3億元預(yù)收款項，應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳稅款并開具增值稅普通發(fā)票。因3億元預(yù)收款未達(dá)到納稅義務(wù)，甲公司2月的增值稅納稅申報表上不需要作為收入申報。但預(yù)繳的增值稅，應(yīng)填報《增值稅預(yù)繳稅款表》。
同時提示，與普通納稅人不同的是，房地產(chǎn)企業(yè)銷售自行開發(fā)房地產(chǎn)項目預(yù)繳稅款的地點不是不動產(chǎn)所在地的主管地稅機(jī)關(guān)，而是機(jī)構(gòu)地主管國稅機(jī)關(guān)。
實現(xiàn)銷售階段全額確認(rèn)收入
預(yù)售款的納稅處理相對簡單，也比較容易操作。那么，6月完成不動產(chǎn)權(quán)屬變更并取得項目剩余款項7億元時，如何開票？開票金額是7億元還是10億元 ？預(yù)繳時開具的3億元發(fā)票如何處理？是否需要紅字處理？如何申報納稅？
根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條第（一）項規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
收訖銷售款項，指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。
取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天，指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。
根據(jù)上述規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)完成不動產(chǎn)權(quán)屬變更當(dāng)天，應(yīng)將包括2月預(yù)收部分的全部售房款10億元確認(rèn)為增值稅應(yīng)稅銷售額，并開具增值稅專用發(fā)票10億元。
2月預(yù)收的3億元，是“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”收入，開具的發(fā)票，只是對此預(yù)收款項出具的收付性質(zhì)憑證，不是嚴(yán)格意義上的增值稅發(fā)票。不需要再進(jìn)行沖紅處理。
甲公司6月的增值稅納稅申報表上，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國稅機(jī)關(guān)申報納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。
