■張本越 陳俊領(lǐng)/文
物料流量成本會計（MFCA）作為一種新型的環(huán)境管理會計方法，通過對物料流量進行追蹤使廢棄物成本可視化，清晰地反映廢棄物成本信息，便于企業(yè)有效地進行成本控制，減小環(huán)境壓力，以提升企業(yè)的經(jīng)濟效益和環(huán)境效益。20 世紀(jì)
90 年代末，MFCA 起源于德國，隨后在日本得到不斷完善和廣泛發(fā)展。日本產(chǎn)業(yè)環(huán)境管理協(xié)會在 1999 年開始進行環(huán)境管理會計的調(diào)查，2000 年招募田邊三菱制藥一批企業(yè)進行試點，在企業(yè)生產(chǎn)過程中引入MFCA 方法，并積極貫徹相關(guān)國際標(biāo)準(zhǔn)，取得顯著成效。
在田邊三菱制藥的應(yīng)用
田邊三菱制藥作為日本最早的MFCA 試點企業(yè)之一，在多品種小批量的藥品生產(chǎn)線，率先推行了 MFCA 核算方法，彌補了傳統(tǒng)成本核算的不足，取得了良好的成效。
田邊三菱制藥生產(chǎn)過程分為合成、精制、原藥、稱量、制劑和包裝六大工序。企業(yè)通過引入 MFCA 進行核算，把每個生產(chǎn)過程的材料損失進行物理和貨幣量化，使材料損失可視化，并對相關(guān)材料進行循環(huán)利用。在 MFCA 物量中心分析中，負(fù)產(chǎn)品成本為 13729.42 萬日元，其材料分配率為 45.15% ，負(fù)產(chǎn)品在生產(chǎn)成本占比較大。其中，MC 成本為
5867.61 萬日元，其材料分配率 42.74%， 說明企業(yè)在生產(chǎn)過程中的資源利用效率低。與此同時，MFCA 使其負(fù)產(chǎn)品隱性成本得以體現(xiàn)，構(gòu)建有效的廢棄物回收優(yōu)先排序法，利于企業(yè)在生產(chǎn)過程中根據(jù)企業(yè)自身實際發(fā)展?fàn)顩r，對本企業(yè)的環(huán)境和經(jīng)濟效益進行優(yōu)先排序。在負(fù)產(chǎn)品物量中心評估過程中，合成和精制生產(chǎn)過程材料成本共計4673.26 萬日元，材料分配率 79.65% ，廢棄物處理成本共計
1218.48 萬日元，材料分配率 81.19% 。由此可見，該公司的材料損失主要集中在合成和精制環(huán)節(jié)，體現(xiàn)出某些生產(chǎn)材料設(shè)計存在的缺陷，從而致使生產(chǎn)過程材料嚴(yán)重浪費。
廢棄物處理成本得到有效控制
MFCA 的應(yīng)用使田邊三菱制藥廢棄物處理成本及材料損失得到有效控制。
一是廢棄物處理方法改進取得重大經(jīng)濟成果。企業(yè)將降低廢棄物處理成本作為短期目標(biāo)，通過對生產(chǎn)設(shè)備更新改進，對提純工藝進一步提升，使全場的廢液采用燃燒處理方法變更為活性污泥處理方法成為可能。同時，對廢棄物有效成分進行回收再使用，剩余的排放大氣， 或者通過廢液排出，使得該廢棄物有效成分進行回收再利用，每年可取得節(jié)約
54 億日元的經(jīng)濟效果。
二是廢氣排放量得到大幅度削減。田邊三菱制藥把 96%廢氣成分進行回收再使用，剩余的排放或者通過廢液排出。環(huán)境自主行動計劃的提出，確保削減廢氣排放量的目標(biāo)得以實現(xiàn)，廢氣排放量 2003 比 1999 年削減 10%，實際實現(xiàn)
73%的削減。由于廢棄物處理方法的改進，廢液的燃燒處理得到完全廢止，藥廠一年可節(jié)省 2328 噸，環(huán)境行動計劃確定比 1993 年削減 10%，僅此工序就已完成
41%。
三是 MFCA 向下游供應(yīng)鏈推進。由于MFCA 在該公司的成功引入，使復(fù)雜的計算過程得到了根本解決，并促使其在下屬的大阪等工廠全方位采用 MFCA 核算。此外，該公司還將在生產(chǎn)的上下游企業(yè)進行縱向推廣，以取得良好的經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益。
應(yīng)用創(chuàng)新
田邊三菱制藥將 MFCA 導(dǎo)入生產(chǎn)過程，通過構(gòu)建企業(yè)物質(zhì)流模型，增加物質(zhì)流透明度，用可視化、清晰化的數(shù)據(jù)進行分析，對企業(yè)生產(chǎn)計劃、生產(chǎn)工藝、質(zhì)量控制、物料有效利用等提供切實可行的改進依據(jù)。一是以物質(zhì)流計量為突破口的成本控制。MFCA 通過對在生產(chǎn)過程中發(fā)生材料損失的環(huán)節(jié)進行優(yōu)先排序，以確定改進的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，使材料損失轉(zhuǎn)化為輸入量；實現(xiàn)損失材料再加工，提高物料的利用效率，從輸入量角度進行成本控制。同時，細(xì)化了相關(guān)成本管理結(jié)構(gòu)，使成本控制與生產(chǎn)工藝、技術(shù)改進、管理對象相匹配。對廢棄物處理成本由傳統(tǒng)會計核算的費用處理改為計入負(fù)產(chǎn)品成本，從而使生產(chǎn)過程成本定量化、清晰化。
二是以環(huán)境保護為引擎的廢棄物成本管理。在MFCA 核算的背景下，企業(yè)將預(yù)期產(chǎn)品以外的視為企業(yè)的負(fù)產(chǎn)品，通過對物量中心廢棄物優(yōu)先排序，改進生產(chǎn)工藝，企業(yè)可以針對關(guān)鍵生產(chǎn)工序進行設(shè)備改進和再投資，提高廢棄物處理工藝水平，減少廢棄物產(chǎn)生量。這克服了傳統(tǒng)成本核算計入期間費用致使廢棄物成本隱藏的缺陷，使企業(yè)能通過MFCA 分析出企業(yè)內(nèi)部損失及其對環(huán)境造成的影響，并根據(jù)有關(guān)指標(biāo)完善環(huán)境管理體系，在保證企業(yè)增收的同時，實現(xiàn)了企業(yè)的雙贏。
三是嵌入 MFCA 的供應(yīng)鏈集群效應(yīng)。MFCA 通過對企業(yè)生產(chǎn)過程數(shù)據(jù)的追蹤和計量，對企業(yè)內(nèi)部進行有效的成本控制、質(zhì)量控制以及管理體系的改進，不僅削減了企業(yè)的物料損失，減少了企業(yè)廢棄物處理成本，降低企業(yè)對環(huán)境的影響。同時，MFCA 使得生產(chǎn)過程中產(chǎn)品成本以及廢棄物成本可視化，有利于企業(yè)環(huán)境會計信息披露的標(biāo)準(zhǔn)化、精確化。
（作者單位：遼寧科技大學(xué)工商管理學(xué)院）
