■李明泰/文
案例：位于市區(qū)的 A 公司成立于
2016 年11 月。A 公司是增值稅一般納
稅人，實(shí)收資本 9000 萬元，其中自然人
持股3000 萬元，購得322 畝土地的使用權(quán)，進(jìn)行房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)，開發(fā)的樓盤有甲、乙、丙3 棟高層樓房。
該公司 2017 年會計(jì)利潤為 100 萬
元，2017 年申報(bào)應(yīng)納稅所得額為 220 萬元，已經(jīng)繳納企業(yè)所得稅 55 萬元。該項(xiàng)目總可售面積 10 萬平方米，2017
年已售面積 4.5 萬平方米，已售房屋已
務(wù)師幫助審查賬務(wù)，發(fā)現(xiàn)存有稅收疑問的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)如下：（涉及資金單位均為“萬元”）
1.2017 年1 月8 日憑證
給房管部門贈送 3000 平方米的商品房：
借：營業(yè)外支出——捐贈 1192.218
貸：開發(fā)產(chǎn)品 1192.218
說明:同類別開發(fā)產(chǎn)品同期銷售均價(jià)為 8440 元/平方米，房屋結(jié)轉(zhuǎn)成本均
價(jià)為3673.84 元/平方米。
2. 2017 年1 月12 日憑證
摘要：支付第一建設(shè)工程有限公司建安款
借：開發(fā)成本——建筑安裝工程費(fèi)
2800
貸：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 1800
其他應(yīng)付款——第一建設(shè)
工程有限公司 1000
說明:支付第一建設(shè)工程有限公司
收到建安發(fā)票開票金額2800 萬元。
3. 2017 年1 月19 日憑證
向環(huán)保局繳納工地施工排污費(fèi)、施工噪聲費(fèi)：
借:開發(fā)成本——建筑安裝工程費(fèi)
20000
貸:銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 20000
4. 2017 年2 月14 日憑證
付安潤律師事務(wù)所律師鐘宏咨詢費(fèi)： 借:開發(fā)間接費(fèi) 1
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅 0.0745
現(xiàn)金 0.9255
5. 2017 年3 月15 日憑證
貸：銀行存款 1800
其他應(yīng)付款——質(zhì)量保證金 200說明：支付建筑有限公司工程款，合
同價(jià)款2000 萬元，現(xiàn)支付1800 萬元，預(yù)留10%質(zhì)量保證金，3 年后無質(zhì)保問題再予以支付。收到的建安發(fā)票開票金額
1800 萬元。
6. 2017 年5 月30 日憑證
收取幼兒園租金及物管費(fèi)：
借：銀行存款 80
貸：其他應(yīng)收款——租賃費(fèi) 40
——物管費(fèi) 40
說明：將小區(qū)幼兒園租賃給乖乖寶貝教育集團(tuán)，年租金60 萬元，物管費(fèi)60
萬元?，F(xiàn)收取 2017 年 5-12 月租金 40
萬元、物管費(fèi)40 萬元（根據(jù)企業(yè)管理人員筆錄，企業(yè)未提供物業(yè)管理服務(wù)）。
7. 2017 年6 月20 日憑證未分配利潤轉(zhuǎn)增資本 ：
借：未分配利潤 3000
貸：實(shí)收資本——企業(yè)股 2250
8. 2017 年7 月18 日憑證預(yù)提項(xiàng)目建安工程費(fèi)：借：開發(fā)成本——建筑安裝工程費(fèi)
400
貸：其他應(yīng)付款 400
說明：出包工程已竣工（合同工程價(jià)款3000 萬元），竣工驗(yàn)收等資料齊全，因與施工方對最終結(jié)算價(jià)存在爭議，尚未辦理結(jié)算，未取得全額發(fā)票，現(xiàn)預(yù)提建安工程款400 萬元。
9. 2017 年8 月1 日憑證支付裝修支出：
借：長期待攤費(fèi) 45
貸：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 45
說明：為了增加銷售，A 公司在市中心租賃房屋作為售樓部，對房屋進(jìn)行裝修，裝修支出45 萬元。
10. 2017 年8 月22 日分錄支付土地款：
借：無形資產(chǎn)——土地 900
貸：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 900
說明：A 公司購入土地 9000 平方米用于建設(shè)自用的辦公樓，按照土地出讓合同，土地于2017 年9 月30 日交付企業(yè)并取得土地使用權(quán)證，契稅、印花稅已繳納。
11. 2017 年8 月30 日憑證支付捐款：
借 ：營 業(yè)外支出 —— 捐款支出
16
貸：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 16
說明：通過社會公益組織向社區(qū)捐款16 萬元整。
借：現(xiàn)金 48
貸：開發(fā)間接費(fèi) 48
13. 2017 年9 月25 日憑證收取房款及違約金：
借：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 47.2
預(yù)收賬款 42.2
貸：主營業(yè)務(wù)收入 84.4
營業(yè)外收入——違約金 5
說明：銷售房屋合同金額84.4 萬元， 按約定分兩次付款，因客戶逾期付款，收取違約金5 萬元。
14. 2017 年11 月15 日憑證
預(yù)收2 年租金：
借：銀行存款——市陽光建行營業(yè)
說明：A 公司將開發(fā)商品房出租給英侖有限公司，年租金100 萬元。租賃房
屋 2017 年 11 月 25 日交付，租金 2018
年1 月1 日起算。
15. 2017 年12 月31 日憑證收取五興公司借款本息：
借：銀行存款——市陽光建行營業(yè)部 660
貸：其他應(yīng)收款——五興公司 660
說明：五興公司2016 年12 月31 日向A 公司借款600 萬元，約定期限1 年， 年利率10%，現(xiàn)收到五興公司支付的本息款660 萬元。
16. 2017 年12 月31 日憑證 按權(quán)益法核算確認(rèn)投資收益：
借：長期股權(quán)投資——中潤公司 20
貸：投資收益 20
要求：根據(jù)提供資料的先后順序，分稅種扼要指出該公司存在的納稅問題， 計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、土地使用稅、土地增值稅、個(gè)
2%，上述收入均為含稅收入，假設(shè)不考慮其他因素。案例解析
商品最惠國稅率
本報(bào)訊 近日，國務(wù)院關(guān)稅稅則委員
一、存在的問題
業(yè)務(wù)（1）：同類別開發(fā)產(chǎn)品同期銷售均價(jià)為 8440 元/平方米，成本均價(jià)為
3673.84 元/平方米。
應(yīng)確認(rèn)收入 8440 × 3000 ÷（1 + 11% ）= 25320000 ÷（1 + 11% ）=
22810810.81 元。
應(yīng) 確 認(rèn) 成 本 3673.84 × 3000=
11021520 元。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅25320000÷（1+
11%）×11%=2509189.19 元，
應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=
2509189.19×7%=175643.24 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 教 育 費(fèi) 附 加 =
2509189.19×3%=75275.68 元
根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增后契稅 房產(chǎn)稅 土地增值稅 個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)問題的通知》（財(cái)稅
〔2016〕43 號）規(guī)定，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。
應(yīng)預(yù)繳土地增值稅=25320000 ÷
（1+11%）×2%=456216.22 元
上述城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅合計(jì) 707135.14 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
由于該捐贈不符合可稅前扣除條件，因此成本不得稅前扣除。
該項(xiàng)業(yè)務(wù)合計(jì)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額22810810.81-707135.14=22103675.67
元。
業(yè)務(wù)（2）：這項(xiàng)業(yè)務(wù)存在甲供材的建設(shè)施工行為，按照開票金額入賬，存在甲供材重復(fù)記賬，應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本
1000 萬元。
業(yè)務(wù)（3）：向環(huán)保局繳納施工工地排污費(fèi)、施工噪聲費(fèi)應(yīng)由施工企業(yè)承擔(dān)，應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本2 萬元。
業(yè)務(wù)（4）：付律師咨詢費(fèi)，未取得發(fā)票，不予稅前列支，應(yīng)調(diào)減開發(fā)間接費(fèi)1 萬元。
應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅 10000 ×
（1-20%）×20%=1600 元。
少代扣代繳個(gè)人所得稅1600-745=
855 元。
業(yè)務(wù)（5）：未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計(jì)算扣除，應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本
200 萬元。
業(yè)務(wù)（6）：收取幼兒園租金及物管費(fèi)，應(yīng)確認(rèn)收入，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額800000 ÷（1 + 11%）=720720.72 元。由
于企業(yè)未提供物管服務(wù)，該物管費(fèi)屬于
以其他形式收取的租金，應(yīng)按照租賃業(yè)征收增值稅、城建稅及教育費(fèi)附加。本題出租不動產(chǎn)應(yīng)按 11%的稅率繳納增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅=800000÷（1+
11%）×11%=79279.28 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 城 市 維 護(hù) 建 設(shè) 稅
79279.28×7%=5549.55 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 教 育 費(fèi) 附 加 =
79279.28×3%=2378.38 元
根據(jù)財(cái)稅〔2016〕43 號的規(guī)定，房產(chǎn)出租的，計(jì)征房產(chǎn)稅的租金收入不含增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納房產(chǎn)稅=800000÷（1+ 11%）×12%=720720.72×12%=86486.5
元
上述城建稅、教育費(fèi)附加及房產(chǎn)稅合計(jì) 94414.43 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
收取幼兒園租金及物管費(fèi)業(yè)務(wù)合計(jì)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 800000 ÷（1 + 11%）-94414.43=720720.72-94414.43=
626306.29元。
由于幼兒園用于租賃，未無償交付業(yè)主委員會，不屬于公共配套設(shè)施，幼兒園成本1000 萬元，在計(jì)算所得稅時(shí)不予
扣除，應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本1000 萬元。
業(yè)務(wù)（7）：未分配利潤轉(zhuǎn)增資本，應(yīng)代扣代繳個(gè)人股東個(gè)人所得稅。
應(yīng)代扣代繳姚永飛個(gè)人所得稅=
3750000×20%=750000 元。
應(yīng)代扣代繳張其亞個(gè)人所得稅=
3750000×20%=750000 元。
共計(jì)應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅=
1500000 元。
業(yè)務(wù)（8）：出包工程因未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提， 但最高不得超過合同總金額的10%。因此企業(yè)所得稅結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)，可以預(yù)提
3000×10%=300 萬元，應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本
400-300=100 萬元。
業(yè)務(wù)（9）：長期待攤費(fèi)攤銷年限不得少于 3 年，2017 年可攤銷金額為：
450000÷3÷12×6=75000 元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納 稅 所 得 額 =450000- 75000=375000
元。
業(yè)務(wù)（10）：按照土地出讓合同約定，土地于2017 年9 月30 日交付，應(yīng)申報(bào)繳
納土地使用稅9000×20×3÷12=45000
元。
上述土地使用稅45000 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)
納稅所得額。
業(yè)務(wù)（11）：捐贈支出扣除限額=會計(jì)利潤100 萬元×12%=12 萬元，實(shí)際捐贈16 萬元，大于捐贈支出扣除限額，應(yīng)
調(diào)增應(yīng)納稅所得額16-12=4 萬元。
業(yè)務(wù)（12）：收取房屋面積補(bǔ)差，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入 ，應(yīng) 調(diào)增開發(fā)間接費(fèi)
480000 元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額480000÷
（1+11%）=432432.43 元。收取房屋面積補(bǔ)差收入按銷售不動產(chǎn)11%稅率征收增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅=480000÷（1+
11%）×11%=47567.57 元
應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=
47567.57×7%=3329.73 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 教 育 費(fèi) 附 加 =
47567.57×3%=1427.03 元
應(yīng)預(yù)繳土地增值稅=480000÷（1+
11%）×2%=8648.65 元
上述城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅合計(jì)13405.41 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
收取房屋面積補(bǔ)差合計(jì)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額480000÷（1+11%）-13405.41= 432432.43-13405.41=419027.02元。
業(yè)務(wù)（13）：收取違約金應(yīng)作為銷售收入的一部分，申報(bào)繳納增值稅等。根據(jù)國家稅務(wù)總局規(guī)定，對增值稅一般納稅人向購買方收取的價(jià)外費(fèi)用、違約金， 應(yīng)視為含稅收入，在征稅時(shí)要換算為不含稅收入。違約金按銷售不動產(chǎn)11%稅率征收增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅=50000 ÷（1 +
11%）×11%=4954.95 元
應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=
4954.95×7%=346.85 元
應(yīng)申報(bào)繳納教育費(fèi)附加=4954.95×
3%=148.65 元
應(yīng)預(yù)繳土地增值稅=50000 ÷（1 +
11%）×2%=900.9 元
上述城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅合計(jì)1396.4 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
業(yè)務(wù)（14）：預(yù)收2 年房屋租金，應(yīng)于收到租金時(shí)申報(bào)繳納增值稅等。不動產(chǎn)租賃收入按11%稅率征收增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅=2000000÷（1+
11%）×11%=198198.2 元
應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=
198198.2×7%=13873.87 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 教 育 費(fèi) 附 加 =
198198.2×3%=5945.95 元
上述城市維護(hù)建設(shè)稅 、教 育費(fèi)附加合計(jì) 19819.82 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。
業(yè)務(wù)（15）：收取五興公司借款利息，應(yīng)確認(rèn)利息收入，利息收入是含增值稅收 入 ， 要 換 算 為 不 含 增 值 稅 收 入600000÷（1+6%）= 566037.74 元。調(diào)增
應(yīng)納稅所得額 566037.74 元。借款利息收入按金融業(yè)6%稅率征收增值稅。
應(yīng)申報(bào)繳納增值稅=600000÷（1+
6%）×6%=33962.26 元
應(yīng)申報(bào)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅=
33962.26×7%=2377.36 元
應(yīng) 申 報(bào) 繳 納 教 育 費(fèi) 附 加 =
33962.26×3%=1018.87 元
上述城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加合計(jì)3396.23 元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。收取五興公司借款利息合計(jì)應(yīng)調(diào)增
應(yīng)納稅所得額合計(jì)566037.74-3396.23=
562641.51 元。
業(yè)務(wù)（16）：按權(quán)益法核算確認(rèn)投資收益，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額20 萬元。
二、計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳各稅費(fèi)金額
1. 增值稅=2509189.19+79279.28+
47567.57 + 4954.95 + 198198.2 +
33962.26=2873151.45 元
2. 城建稅=175643.24 + 5549.55 +
3329.73 + 346.85 + 13873.87 + 2377.36=
201120.6 元
3. 教育費(fèi)附加=75275.68+2378.38+
1427.03 + 148.65 + 5945.95 + 1018.87=
86194.56元
4. 個(gè)人所得稅=855 + 1500000=
1500855 元
5. 房產(chǎn)稅=86486.5 元
6. 土地使用稅=45000 元
7. 土 地 增 值 稅 =456216.22 +
8648.65+900.9=465765.77 元
8. 企業(yè)所得稅
應(yīng)調(diào)減開發(fā)成本、開發(fā)間接費(fèi)用= 10000000 + 20000 + 10000 + 2000000 +
10000000 + 1000000 + 480000=23510000
元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=23510000×
45000÷100000=10579500 元。
合 計(jì) 應(yīng) 調(diào) 增 應(yīng) 納 稅 所 得 額 = 10579500 + 22103675.67 + 626306.29 +
375000- 45000 + 40000 + 419027.02-
1396.4- 19819.82 + 562641.51-
200000=34439934.27 元。
應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅=34439934.27×
25%=8609983.57 元。
（本文僅代表作者個(gè)人觀點(diǎn)）
