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李 莉 徐曉虹 劉桂良

目前，學(xué)術(shù)界對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)控制度建設(shè)展開(kāi)了細(xì)致研究。江蘇省行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究課題組（2014）通過(guò)對(duì)江蘇三市調(diào)研，得出單位負(fù)責(zé)人對(duì)內(nèi)控制度的重視程度、權(quán)力制衡機(jī)制、關(guān)鍵崗位責(zé)任界定、內(nèi)控主要工作人員素質(zhì)和能力是內(nèi)控環(huán)境中最重要的影響因素。朱芳莉和謝麗娟（2016）通過(guò)對(duì)衢州市各行政事業(yè)單位進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查，并運(yùn)用實(shí)證研究方法，得出“內(nèi)部控制的有效實(shí)施要從建立機(jī)制入手”的結(jié)論。唐大鵬（2018）以內(nèi)控信息系統(tǒng)建設(shè)為視角，基于遼寧省財(cái)政廳的改革經(jīng)驗(yàn)，提出建立集財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)于一體的整合型內(nèi)部控制信息系統(tǒng)。

本文通過(guò)向湖南省113家行政事業(yè)單位發(fā)放《湖南省行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)實(shí)施情況與成效調(diào)查問(wèn)卷》，就湖南省行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)存在哪些問(wèn)題提供真實(shí)有效的數(shù)據(jù)，并在此基礎(chǔ)上提供相關(guān)政策建議。

一、調(diào)研情況

1.調(diào)研對(duì)象。

由于行政事業(yè)單位性質(zhì)不同、規(guī)模各異、資金來(lái)源也存差別，所以其管理層對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)的反應(yīng)速度與程度不一，因此我們把調(diào)研對(duì)象按單位類型、單位規(guī)模、資金來(lái)源以及調(diào)研對(duì)象個(gè)體職位四個(gè)維度進(jìn)行歸納整理。

（1）調(diào)研單位類型。受訪對(duì)象所屬單位性質(zhì)為“行政機(jī)關(guān)”共64家，占有效樣本62.14%；“事業(yè)單位”共17家，占有效樣本16.5%；其他共32家，占有效樣本21.36%。其中，事業(yè)單位又分為學(xué)校（11家）、科研院所（5家）和醫(yī)院（1家）。無(wú)論是從被調(diào)查者單位性質(zhì)還是從規(guī)模來(lái)看，本次調(diào)查結(jié)果對(duì)本研究主題而言具有較強(qiáng)典型性和代表性。

（2）調(diào)研單位規(guī)模。從單位人員規(guī)?？?，100人以上的有25家，20人到99人的有54家，20人以下的有24家。

（3）調(diào)研單位資金來(lái)源。從單位的資金來(lái)源看，以行政機(jī)關(guān)及全額事業(yè)單位（94.17%）為主，差額事業(yè)單位（2.91%）和自收自支事業(yè)單位（0.97%）為輔。

（4）調(diào)研對(duì)象個(gè)體職位。財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人有47家，占45.63%；會(huì)計(jì)有10家，占9.71%；單位負(fù)責(zé)人為1家，占0.97%；其他相關(guān)部門負(fù)責(zé)人有6家，占5.83%；其他職位為39家，占37.86%。可見(jiàn)，調(diào)研對(duì)象的個(gè)體職位中，財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人幾乎占據(jù)了半壁江山。

2.問(wèn)卷設(shè)計(jì)。

（1）問(wèn)卷內(nèi)容設(shè)計(jì)。調(diào)研問(wèn)卷分為基本單位層面及業(yè)務(wù)層面兩部分，主要涉及以下幾個(gè)問(wèn)題：被調(diào)研單位基本情況、單位層面行政事業(yè)單位內(nèi)部控制組織及建設(shè)情況以及業(yè)務(wù)層面行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)情況。其中，單位層面分為單位基本情況、內(nèi)控總體狀況、內(nèi)控工作組織情況以及內(nèi)控制度建設(shè)情況四大模塊，共34道題。針對(duì)業(yè)務(wù)層面，根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》將業(yè)務(wù)分為六個(gè)模塊分別為預(yù)算管理、收支管理、政府采購(gòu)管理、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目以及合同管理，依據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》，對(duì)六大業(yè)務(wù)模塊中各個(gè)細(xì)分層級(jí)的流程活動(dòng)進(jìn)行分析，選出具有代表性的流程活動(dòng)，提煉出相應(yīng)的問(wèn)題，以期細(xì)致了解業(yè)務(wù)層面各行政事業(yè)單位的內(nèi)控制度落實(shí)情況。

（2）問(wèn)卷發(fā)放回收情況。截至問(wèn)卷回收日，發(fā)出的113份問(wèn)卷中，共有104家行政事業(yè)單位對(duì)問(wèn)卷進(jìn)行了反饋，問(wèn)卷回收率為92.04%。回收的問(wèn)卷中，失效問(wèn)卷1份，有效問(wèn)卷103份，已統(tǒng)計(jì)問(wèn)卷103份，問(wèn)卷有效率達(dá)到91.15%。

二、行政事業(yè)單位內(nèi)控制度建設(shè)情況分析

1.內(nèi)控制度建設(shè)基本情況分析。

目前，湖南省行政事業(yè)單位大部分企業(yè)已經(jīng)建立起內(nèi)部控制制度并運(yùn)行了較長(zhǎng)一段時(shí)間，但仍有許多單位尚未完全建立或剛剛建立起內(nèi)部控制制度，回收的103份有效問(wèn)卷中，有71家單位已經(jīng)運(yùn)行一段時(shí)間，24家剛剛建立內(nèi)控制度，8家正在構(gòu)建內(nèi)控制度，未長(zhǎng)時(shí)間運(yùn)行的占31%。那么，在并未運(yùn)行一段時(shí)間的32家樣本中，行政機(jī)關(guān)有22家，占69%，學(xué)校有6家，占19%，科研院所及其他分別為1家和3家，各占3%和9%?？傮w而言，湖南省行政事業(yè)單位的內(nèi)控建設(shè)走在了時(shí)代的前列，在財(cái)政部要求全面推行之前，湖南省內(nèi)很多行政事業(yè)單位已建立起了較為完善的內(nèi)控制度。但通過(guò)本次調(diào)研發(fā)現(xiàn)存在內(nèi)控建設(shè)良莠不齊的情況，兩極分化較為嚴(yán)重。

根據(jù)《關(guān)于開(kāi)展行政事業(yè)單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)性評(píng)價(jià)工作的通知》的相關(guān)指導(dǎo)，內(nèi)控制度建設(shè)分析主要分為單位層面和業(yè)務(wù)層面兩個(gè)部分。單位層面的內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)情況調(diào)研主要按內(nèi)控總體運(yùn)行情況、內(nèi)控工作組織情況及內(nèi)控建設(shè)情況三個(gè)方面展開(kāi)。業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)情況分析主要分預(yù)算管理、收支管理、政府采購(gòu)管理、資產(chǎn)管理、項(xiàng)目管理和合同管理六大業(yè)務(wù)進(jìn)行。
2.單位層面內(nèi)控制度建設(shè)情況分析。
（1）內(nèi)控總體運(yùn)行情況。目前，湖南省行政事業(yè)單位大部分企業(yè)已經(jīng)建立起內(nèi)部控制制度并運(yùn)行了較長(zhǎng)一段時(shí)間，但仍有許多單位尚未完全建立或剛剛建立起內(nèi)部控制制度，如表1所示，回收的103份有效問(wèn)卷中，有71家單位已經(jīng)運(yùn)行一段時(shí)間，24家剛剛建立內(nèi)控制度，8家正在構(gòu)建內(nèi)控制度，未長(zhǎng)時(shí)間運(yùn)行的占31%左右。

在這些已建立內(nèi)部控制制度的行政事業(yè)單位內(nèi)部，承擔(dān)內(nèi)控建設(shè)和實(shí)施的部門主要為財(cái)務(wù)部門，占83.50%。為實(shí)施內(nèi)部控制而專門成立相關(guān)機(jī)構(gòu)的單位則僅有15家，占比14.56%。由其他部門負(fù)責(zé)內(nèi)控相關(guān)事宜的單位有10家，占比9.71%。

在內(nèi)控建設(shè)的依據(jù)方面，如表2所示，103家樣本中有99家選取了行政事業(yè)單位控制規(guī)范為內(nèi)控建設(shè)的依據(jù)，2家單位選取了企業(yè)內(nèi)部控制制度為依據(jù)，另外有2家單位借鑒同系統(tǒng)的內(nèi)控模式。內(nèi)控制度既要維持一定的穩(wěn)定性，也要根據(jù)內(nèi)控環(huán)境及時(shí)進(jìn)行調(diào)整。調(diào)查發(fā)現(xiàn)有57.3%的行政事業(yè)單位偶爾修訂內(nèi)控體系，25.2%的單位表示經(jīng)常修訂，2.9%的單位從不修訂，還有14.6%的單位選擇了暫未修訂。（2）內(nèi)控工作組織情況。針對(duì)內(nèi)控工作組織開(kāi)展情況，問(wèn)卷主要從是否成立內(nèi)控領(lǐng)導(dǎo)小組、是否開(kāi)展內(nèi)控專題培訓(xùn)、是否開(kāi)展內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以及開(kāi)展組織和業(yè)務(wù)流程再造情況等四個(gè)方面進(jìn)行了調(diào)研。被問(wèn)卷對(duì)象中有100家單位成立了內(nèi)控工作小組并且有101家單位曾經(jīng)召開(kāi)內(nèi)控動(dòng)員工作會(huì)議。內(nèi)控專題培訓(xùn)達(dá)到3次及以上的有19家，2次的為30家，1次的為51家，有3家沒(méi)有開(kāi)展培訓(xùn)。

對(duì)于內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估情況，有12家單位每季度開(kāi)展一次，14家每半年開(kāi)展一次，67家每年開(kāi)展一次，還有10家單位并未開(kāi)展內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。進(jìn)一步的，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估模型，49家單位并未更新模型，30家更新了1次，15家更新了2次，9家更新了3次及以上。(見(jiàn)表3)（3）內(nèi)部控制建設(shè)情況。針對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)情況，問(wèn)卷主要從權(quán)利運(yùn)行機(jī)制、不相容崗位職責(zé)分離以及管理信息系統(tǒng)覆蓋情況等三個(gè)方面進(jìn)行了調(diào)查。其中權(quán)利運(yùn)行機(jī)制方面，有90家單位對(duì)其權(quán)利機(jī)構(gòu)進(jìn)行了梳理，其余13家未梳理。

單位監(jiān)督機(jī)構(gòu)開(kāi)展監(jiān)督工作方面，每年展開(kāi)3次及以上的定期監(jiān)督工作的有43家，每年定期開(kāi)展監(jiān)督工作2次的有32家，每年1次的有24家，其余3家在一年中尚未開(kāi)展過(guò)一次監(jiān)督管理工作。不相容崗位分離方面，有85家單位建立了關(guān)鍵崗位輪崗制度，18家尚未建立。其中，78家單位的關(guān)鍵崗位輪崗制度規(guī)定每年必須輪崗1次，2家單位規(guī)定每半年輪崗1次，按季度輪崗的有1家，還有22家單位開(kāi)展關(guān)鍵崗位按月輪崗制。管理信息系統(tǒng)覆蓋方面，目前各單位的信息系統(tǒng)基本覆蓋了六大業(yè)務(wù)層面。在103家有效樣本單位中，如下圖3所示，六大業(yè)務(wù)的信息系統(tǒng)覆蓋率基本均在90%以上。此外，各單位也逐漸開(kāi)始建立財(cái)政實(shí)體數(shù)據(jù)總庫(kù)以及財(cái)政數(shù)據(jù)分析庫(kù)，目前已經(jīng)完成兩庫(kù)建立的分別為53家和39家，分別占有效樣本的51%和38%。但是，在相應(yīng)的專門技術(shù)維護(hù)人員以及網(wǎng)絡(luò)安全體系配置方面，有53家和90家單位尚未按照數(shù)據(jù)庫(kù)的配置進(jìn)度進(jìn)行相應(yīng)的配置。

3.業(yè)務(wù)層面內(nèi)控制度建設(shè)情況分析。

通過(guò)分析回收的問(wèn)卷數(shù)據(jù)，本文發(fā)現(xiàn)部分事業(yè)單位的日常運(yùn)營(yíng)活動(dòng)并未全面覆蓋六大業(yè)務(wù)活動(dòng)，其中項(xiàng)目管理及合同管理兩個(gè)業(yè)務(wù)的有效樣本為89個(gè)，其余業(yè)務(wù)層面的有效樣本數(shù)量與總體層面保持一致，為103個(gè)，說(shuō)明14家樣本單位并未涉及項(xiàng)目管理及合同管理業(yè)務(wù)。

（1）預(yù)算管理情況。在編制預(yù)算方面，調(diào)查樣本中13%的單位在編制預(yù)算時(shí)未向各職能部門征詢意見(jiàn)，而是采取“在原有歷史基礎(chǔ)上作增量預(yù)算”或者“按單位人員編制、人均撥款，作固定預(yù)算”的預(yù)算編制方式。在參與預(yù)算編審過(guò)程中，財(cái)務(wù)部門參與度為85.88%，經(jīng)辦處室參與度為72.94%。在預(yù)算執(zhí)行方面，61.46%的單位預(yù)算執(zhí)行完成率在95%以上，33.33%的單位預(yù)算執(zhí)行完成率在80%-95%之間，預(yù)算執(zhí)行完成率在80%以下的占5.21%。在預(yù)算考核方面，92.93%的單位會(huì)定期進(jìn)行預(yù)算執(zhí)行情況分析，并且在這其中僅48.98%的單位“根據(jù)預(yù)算完成情況對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行考核”。

（2）收支管理情況。收支管理主要分為收入劃分、票據(jù)管理、關(guān)鍵崗位職責(zé)權(quán)限以及報(bào)銷事項(xiàng)受理等四個(gè)方面。在政府非稅收入劃分方面，65.57%的單位區(qū)分了應(yīng)稅收入與非稅收入，32.79%的單位當(dāng)年無(wú)非稅收入，1.64%的單位未劃分應(yīng)稅收入與非稅收入。在票據(jù)管理制度執(zhí)行方面，79.17%的單位設(shè)有專門的票據(jù)臺(tái)賬，16.67%的單位沒(méi)有設(shè)立轉(zhuǎn)到票據(jù)臺(tái)賬，4.16%的單位不清楚是否設(shè)立。進(jìn)一步地，對(duì)于設(shè)立臺(tái)賬的單位，97.96%的單位會(huì)定期對(duì)賬，而剩下2.04%的單位沒(méi)有定期對(duì)賬。在關(guān)鍵崗位職責(zé)權(quán)限方面，支出審批控制環(huán)節(jié)中，73.47%的單位有標(biāo)準(zhǔn)的申請(qǐng)單據(jù)；支出審核控制環(huán)節(jié)中，94.79%的單位財(cái)務(wù)主管會(huì)進(jìn)行復(fù)核，4.20%的單位沒(méi)有復(fù)核程序，1.09%的單位不確定財(cái)務(wù)主管是否會(huì)復(fù)核；支付控制環(huán)節(jié)中，實(shí)行公務(wù)卡結(jié)算的單位占到80%以上，其中主要財(cái)政結(jié)算項(xiàng)目為“非統(tǒng)發(fā)單位的工資福利支出對(duì)個(gè)人和家庭的補(bǔ)助支出”和“金額在5萬(wàn)元人民幣以下的貨物、服務(wù)采購(gòu)支出”，占30%左右；支出核算與歸檔控制環(huán)節(jié)中，支出報(bào)銷中，報(bào)銷單據(jù)、發(fā)票等財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證以及公務(wù)卡刷卡憑證均有三成的單位需要提交。在受理報(bào)銷事項(xiàng)方面，大部分行政事業(yè)單位均存在以下不符合內(nèi)控制度的情況，如30%的樣本單位存在因持卡人個(gè)人原因未能在公務(wù)卡免息期內(nèi)報(bào)銷還款造成罰息以及使用公務(wù)卡用于個(gè)人消費(fèi)情況。

（3）采購(gòu)管理情況。采購(gòu)管理主要分為崗位職責(zé)安排、采購(gòu)預(yù)算、業(yè)務(wù)預(yù)算執(zhí)行管理、采購(gòu)驗(yàn)收及采購(gòu)業(yè)務(wù)記錄控制等五個(gè)方面進(jìn)行分析。采購(gòu)的崗位職責(zé)安排方面，97.12%的單位采購(gòu)已實(shí)現(xiàn)集中歸口，主要負(fù)責(zé)科室有財(cái)務(wù)處室、后勤管理處室以及專門的采購(gòu)處室，2.88%的單位仍未實(shí)現(xiàn)歸口。政府采購(gòu)預(yù)算實(shí)行方面，98.08%的單位近兩年申報(bào)的采購(gòu)預(yù)算可以滿足單位實(shí)際需求，其中6.73%的單位采購(gòu)預(yù)算充足且存在富余，45.19%的單位剛好滿足，而46.15%的單位處于基本滿足狀態(tài)。在業(yè)務(wù)預(yù)算與計(jì)劃的管理方面，11.54%的單位選擇取消采購(gòu)計(jì)劃，88.46%的單位采用積極措施，如延遲采購(gòu)計(jì)劃并列入下一預(yù)算年度采購(gòu)計(jì)劃、向財(cái)政部門申請(qǐng)采購(gòu)預(yù)算調(diào)整等。在采購(gòu)驗(yàn)收方面，如下表4所示，90.29%的單位有明確的標(biāo)準(zhǔn)與驗(yàn)收程序，9.71%的單位則沒(méi)有制定明確的標(biāo)準(zhǔn)與驗(yàn)收程序；在專業(yè)設(shè)備采購(gòu)驗(yàn)收中，93.14%的單位會(huì)聯(lián)系相關(guān)專業(yè)部門參與驗(yàn)收，剩余6.86%的單位未利用相關(guān)專業(yè)部門工作；在采購(gòu)業(yè)務(wù)記錄控制方面，建立合格供應(yīng)商名錄的單位占62.75%，未建立合格供應(yīng)商名錄的占37.25%。（見(jiàn)表4）

（4）項(xiàng)目管理情況。項(xiàng)目管理活動(dòng)中，相關(guān)內(nèi)部控制活動(dòng)主要集中于項(xiàng)目初期的可行性分析、項(xiàng)目進(jìn)度控制、項(xiàng)目驗(yàn)收等方面。如表5所示，在項(xiàng)目建設(shè)初期，93.26%的單位對(duì)項(xiàng)目立項(xiàng)書進(jìn)行可行性分析，6.74%比例的單位未對(duì)項(xiàng)目立項(xiàng)書進(jìn)行可行性研究。在項(xiàng)目招標(biāo)期間，68.54%的單位未在招標(biāo)中進(jìn)行可行性研究，同時(shí)僅有71.91%的單位每個(gè)項(xiàng)目都簽訂相關(guān)措施條款，1.12%的單位幾乎不簽訂措施條款。在項(xiàng)目進(jìn)度控制方面，90%的單位每月進(jìn)行項(xiàng)目匯報(bào)，并且92.05%的單位會(huì)有內(nèi)部質(zhì)量監(jiān)控。在項(xiàng)目檔案管理方面，90%以上單位對(duì)項(xiàng)目檔案的保管情況控制較好，但仍然存在個(gè)別單位未重視項(xiàng)目檔案保管的情況。
（5）資產(chǎn)管理情況。在資產(chǎn)管理制度建立方面，103家行政事業(yè)單位中，96.88%的單位建立了《固定資產(chǎn)預(yù)算管理制度和購(gòu)置審批制度》。在權(quán)證管理方面，88%和92%的單位做到了每月一次以上對(duì)銀行存款和庫(kù)存現(xiàn)金進(jìn)行核查，然而16.84%的單位由財(cái)務(wù)處出納或者核算會(huì)計(jì)同時(shí)管理印章和財(cái)務(wù)專用章，存在較大的風(fēng)險(xiǎn)隱患。在固定資產(chǎn)盤點(diǎn)方面，18.09%的單位固定資產(chǎn)盤點(diǎn)頻率為每年兩次，76.6%的單位至少每年盤點(diǎn)一次；相關(guān)人員的參與度情況表現(xiàn)為各處室資產(chǎn)管理人員的參與度達(dá)到89.58%，會(huì)計(jì)人員參與度為73.96%，專職的資產(chǎn)管理人員參與度為73.96%。
（6）合同管理情況。在合同事前審查方面，73.33%的單位對(duì)所有經(jīng)濟(jì)類合同的對(duì)方主體信用與資信進(jìn)行了調(diào)查，20%的單位對(duì)重要合同的對(duì)方主體進(jìn)行了調(diào)查，90.91%的單位在簽訂重大合同前組織了專業(yè)談判并保留談判記錄，69.61%的單位由專門的法務(wù)人員或聘請(qǐng)外部法律顧問(wèn)對(duì)合同進(jìn)行審查。在合同歸口管理方面，23.81%的單位的合同沒(méi)有在統(tǒng)一科室集中歸檔管理，28.57%的單位沒(méi)有建立合同臺(tái)賬。在合同履行監(jiān)督方面，5.71%的單位對(duì)已簽訂合同無(wú)跟蹤，不匯報(bào)；29.52%的單位對(duì)已簽訂合同不定期跟蹤合同履行情況，并進(jìn)行不定期的口頭匯報(bào)；63.81%的單位對(duì)已簽訂合同開(kāi)展定期記錄，且其中70%的單位每季度將相關(guān)合同記錄呈報(bào)單位領(lǐng)導(dǎo)審閱。在合同糾紛處理方面，70.48%的單位規(guī)定經(jīng)辦人員對(duì)本次合同糾紛問(wèn)題向領(lǐng)導(dǎo)提交報(bào)告進(jìn)行說(shuō)明，44.76%的單位追究?jī)?nèi)部相關(guān)人員責(zé)任，并落實(shí)到具體的獎(jiǎng)懲舉措或績(jī)效考核上。

三、內(nèi)控制度建設(shè)存在的主要問(wèn)題

在內(nèi)控制度的建設(shè)期，湖南省各行政事業(yè)單位總體情況良好，但是也存在三個(gè)主要問(wèn)題。

1.內(nèi)控的責(zé)任主體不明確。

根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》，單位負(fù)責(zé)人應(yīng)該對(duì)本單位的內(nèi)控制度建設(shè)工作的開(kāi)展負(fù)責(zé)。但是本次調(diào)研發(fā)現(xiàn)承擔(dān)內(nèi)控建設(shè)和實(shí)施的部門主要為財(cái)務(wù)部門，占83.50%。為實(shí)施內(nèi)部控制而專門成立相關(guān)機(jī)構(gòu)的單位則僅有15家，占比14.56%。財(cái)務(wù)部門在行政事業(yè)單位中還同時(shí)負(fù)責(zé)部分預(yù)算管理、收支管理等工作，由此可能造成“自我評(píng)價(jià)”，導(dǎo)致內(nèi)控缺乏獨(dú)立性。并且沒(méi)有專門機(jī)構(gòu)的日常監(jiān)督，單位各員工對(duì)內(nèi)控制度的建立和實(shí)施也會(huì)缺乏理解和指導(dǎo)，從而降低內(nèi)控建設(shè)的效率和效果。揆究其深層的心理動(dòng)因，部分行政事業(yè)單位的內(nèi)控建設(shè)只是為了響應(yīng)國(guó)家的政策號(hào)召而開(kāi)展，沒(méi)有意識(shí)到《內(nèi)控規(guī)范》能成為防范和管控經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和維護(hù)社會(huì)公共利益的保護(hù)制度。相對(duì)于企業(yè)以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化為目標(biāo)，具有強(qiáng)烈的實(shí)施內(nèi)部控制的內(nèi)生動(dòng)力，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施目標(biāo)則具有明顯的非盈利的公共屬性，故而內(nèi)生動(dòng)力天然不足，許多單位正因缺少企業(yè)這種“利益”的內(nèi)在驅(qū)動(dòng)力，致使內(nèi)部控制意識(shí)淡薄，沒(méi)有真正了解實(shí)施《單位內(nèi)控規(guī)范》的重要性，只是迫于上面的壓力而試行，從而使流于形式。同時(shí)，有的行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人對(duì)于內(nèi)部控制制度不太了解，以為內(nèi)部控制是單位領(lǐng)導(dǎo)層自我設(shè)限，是自己給自己增加的枷鎖?；蚴且?yàn)閱挝痪唧w情況限制，把單位的內(nèi)部控制片面理解為會(huì)計(jì)核算，認(rèn)為只要按照規(guī)定編制預(yù)算，取得和使用資金便可；還有的單位認(rèn)為平時(shí)有財(cái)政部門、會(huì)計(jì)核算中心把關(guān)，對(duì)內(nèi)部控制不是很重視。因此造成很多單位的內(nèi)部控制制度建設(shè)明顯落后的狀態(tài)。

2.內(nèi)部控制制度建設(shè)不符合自身實(shí)際需求，不能滿足單位的動(dòng)態(tài)發(fā)展
就目前的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度初步建設(shè)的具體情況來(lái)看，還存在著制度的設(shè)置照搬已有的規(guī)范、以致內(nèi)控制度不符合本單位自身實(shí)際需求的問(wèn)題，從樣本中可以發(fā)現(xiàn)部分單位存在內(nèi)控建設(shè)依據(jù)選取不當(dāng)?shù)那樾?，這使得內(nèi)控制度在其單位內(nèi)部難以快速有效地推行與落實(shí)下去。其次，未能隨著內(nèi)控環(huán)境的變化對(duì)內(nèi)控建設(shè)進(jìn)行修訂，因而難以有效應(yīng)對(duì)內(nèi)控環(huán)境的動(dòng)態(tài)變化。調(diào)研結(jié)果表明，僅有25.2%的單位表示經(jīng)常根據(jù)自身內(nèi)控環(huán)境的變化修訂自身的內(nèi)控建設(shè)依據(jù)，57.3%的行政事業(yè)單位偶爾修訂內(nèi)控體系，2.9%的單位從不修訂，還有14.6%的單位選擇了暫未修訂。而事實(shí)上，在單位建設(shè)內(nèi)控制度初期，不僅要考慮單位當(dāng)下的實(shí)際需求，以使制度得以高效推行；同時(shí)也要以發(fā)展的眼光看問(wèn)題，考慮單位未來(lái)的發(fā)展需要，亦即應(yīng)該留下一個(gè)制度隨具體情況變化發(fā)展而隨之發(fā)展的動(dòng)態(tài)空間。

3.對(duì)影響內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)踐的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不足

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是行政事業(yè)單位及時(shí)識(shí)別、評(píng)估與分析組織層級(jí)與業(yè)務(wù)層級(jí)中與影響內(nèi)部控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，科學(xué)合理地確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織于2004年發(fā)布的《公共部門內(nèi)部控制準(zhǔn)則指南》中特別增加“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”內(nèi)容，規(guī)范了公共管理部門如何開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并強(qiáng)調(diào)了政府部門風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要意義。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要求單位持續(xù)關(guān)注與評(píng)估在履行行政職能過(guò)程中內(nèi)部或外部因素導(dǎo)致?lián)p失的可能性，不但要關(guān)注單位組織層級(jí)的宏觀風(fēng)險(xiǎn)，還要重視單位業(yè)務(wù)層級(jí)的微觀風(fēng)險(xiǎn)。調(diào)研對(duì)象中大部分的單位層面控制措施都得到了一定程度的執(zhí)行，在組織層級(jí)方面的關(guān)鍵崗位設(shè)置與業(yè)務(wù)層級(jí)方面的重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的集體決策、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)完整、預(yù)算管理貫穿經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全過(guò)程執(zhí)行較好。但是，在關(guān)鍵崗位的輪崗制度方面還是明顯不足，尤其是像物資、固定資產(chǎn)采購(gòu)和管理、建設(shè)項(xiàng)目管理等關(guān)鍵崗位環(huán)節(jié)，關(guān)鍵崗位輪換以及崗位職責(zé)均不明確。這主要是因?yàn)閷?duì)于物資、固定資產(chǎn)采購(gòu)和管理、建設(shè)項(xiàng)目管理等單位業(yè)務(wù)層級(jí)及內(nèi)控環(huán)節(jié)上的微觀風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)不足。

四、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)改進(jìn)建議

就目前來(lái)看，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度與流程的建設(shè)還無(wú)法達(dá)到《內(nèi)控規(guī)范》的目標(biāo)。當(dāng)然，目前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制仍然處于探索階段，并不能完全看到內(nèi)部控制制度帶來(lái)的效果，需要更多的時(shí)間讓行政事業(yè)單位去摸索適合本單位的具體內(nèi)控體系。內(nèi)控建設(shè)是一項(xiàng)過(guò)程性建設(shè)，相當(dāng)于一條完整的生產(chǎn)線，對(duì)于生產(chǎn)的每個(gè)環(huán)節(jié)都需要制度的完善以及管理的落實(shí)?；诖耍岢鋈缦陆ㄗh：

1.將內(nèi)控建設(shè)定位于指導(dǎo)行政體系改革的戰(zhàn)略高度。

黨的十八屆三中全會(huì)以來(lái)，就提出行政體系改革的戰(zhàn)略措施。十九屆三中全會(huì)再次重申此項(xiàng)措施并且付諸行動(dòng)。行政體系改革需要科學(xué)的理論做支撐，有效的行動(dòng)指南做指引，而內(nèi)控制度作為行政管理基礎(chǔ)規(guī)范，在行政體系改革中具有重要作用。加大對(duì)內(nèi)控建設(shè)的培訓(xùn)力度。

目前行政事業(yè)單位開(kāi)展關(guān)于內(nèi)控建設(shè)的培訓(xùn)活動(dòng)較少，而培訓(xùn)的效果也差強(qiáng)人意。隨著內(nèi)控制度的不斷落地實(shí)施，以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)流程的標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化驅(qū)動(dòng)整個(gè)行政事業(yè)單位從基礎(chǔ)管理走向流程管理，是行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)的一個(gè)重要目標(biāo)。因此，首先要解決員工對(duì)內(nèi)控制度建設(shè)的主觀認(rèn)識(shí)和理解不足等問(wèn)題。內(nèi)控的推行過(guò)程中一定會(huì)對(duì)原有的行政事業(yè)單位制度體系和工作習(xí)慣形成較大的沖擊，會(huì)面臨權(quán)力的重新配置、組織架構(gòu)的調(diào)整與不相容崗位的分離，導(dǎo)致人們的不理解和不支持，甚至?xí)腥撕?jiǎn)單的認(rèn)為這僅是財(cái)務(wù)部門一個(gè)部門的事情。因而需要單位積極組織培訓(xùn)學(xué)習(xí)，正確宣傳和普及內(nèi)控知識(shí)，爭(zhēng)取為單位的各層人員掃除盲點(diǎn)，為內(nèi)控規(guī)范的順利實(shí)施并持久運(yùn)行培養(yǎng)廣泛的人才。

2.建立健全關(guān)鍵崗位責(zé)任制。

關(guān)鍵點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)控制是內(nèi)部控制的實(shí)施重點(diǎn)。行政事業(yè)單位應(yīng)對(duì)關(guān)鍵崗位實(shí)行定期或不定期輪崗制度，此舉有助于發(fā)現(xiàn)潛在的錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于不具各輪崗條件的單位應(yīng)當(dāng)采取其他替代性的控制措施，如進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)等。就行政事業(yè)單位而言，其內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位涉及的業(yè)務(wù)有:預(yù)算業(yè)務(wù)、收入和支出業(yè)務(wù)、行政事業(yè)單位采購(gòu)業(yè)務(wù)、資產(chǎn)購(gòu)置與管理業(yè)務(wù)、工程建設(shè)業(yè)務(wù)化及合同業(yè)務(wù)等。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位設(shè)計(jì)也必須遵循不相容職務(wù)相互分離的原則，各關(guān)鍵崗位職責(zé)權(quán)限明確、清晰，相互分離，相互監(jiān)督，相互制約，其目的是防范潛在的風(fēng)險(xiǎn)。例如，在設(shè)計(jì)授權(quán)審批崗位時(shí)，政府應(yīng)當(dāng)根據(jù)分事行權(quán)原則，針對(duì)不同性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)采用分級(jí)授權(quán)審批的控制方式明確各級(jí)別的審批權(quán)限、審批程序及相應(yīng)的責(zé)任。

3.加強(qiáng)信息化建設(shè)，加快信息系統(tǒng)全覆蓋。

現(xiàn)代信息系統(tǒng)的建設(shè)可以提高內(nèi)部控制的效率。一方面，內(nèi)部控制的信息化建設(shè)，有利于將制度顯性化為流程，將內(nèi)部控制的制度要求固化在信息系統(tǒng)中，推動(dòng)《內(nèi)控規(guī)范》的落地實(shí)施；另一方面，通過(guò)內(nèi)部控制信息化建設(shè)，可以實(shí)時(shí)反映單位內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自動(dòng)控制，降低人為因素的影響，促進(jìn)單位內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，避免由于過(guò)多的內(nèi)部控制手段的嵌入而降低經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的運(yùn)行效率。第三，將先進(jìn)的信息技術(shù)與內(nèi)控制度建設(shè)相融合，有利于實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享和信息集成，有利于人們將精力更多的投入于思考組織的發(fā)展戰(zhàn)略，提升行政事業(yè)單位管理水平。大國(guó)外交在實(shí)踐中創(chuàng)新的有益嘗試；2018年9月，中非合作論壇北京峰會(huì)召開(kāi)，此舉加強(qiáng)了我國(guó)和非洲國(guó)家之間在南南合作范疇內(nèi)的集體對(duì)話和合作；2018年11月，中國(guó)國(guó)際進(jìn)口博覽會(huì)在上海舉辦，這是我國(guó)積極共建人類命運(yùn)共同體，開(kāi)放的大門越開(kāi)越大的最好說(shuō)明。接下來(lái)，我國(guó)應(yīng)該順應(yīng)國(guó)內(nèi)消費(fèi)升級(jí)的需要，繼續(xù)致力于引進(jìn)更多、更好和更高質(zhì)量的國(guó)外產(chǎn)品、服務(wù)和理念；加強(qiáng)國(guó)內(nèi)制度體系同國(guó)際經(jīng)貿(mào)規(guī)則的對(duì)接，提升經(jīng)貿(mào)環(huán)境的透明度和穩(wěn)定性；穩(wěn)步放寬市場(chǎng)準(zhǔn)入，鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)、反對(duì)壟斷；積極在世界舞臺(tái)上發(fā)聲，由國(guó)際規(guī)則的追隨者向制定者轉(zhuǎn)變。