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案例分析題四（本題15分）
甲公司為一家從事機(jī)械裝備制造的股份制集團(tuán)企業(yè)。自2014年起，甲公司積極參與國(guó)家“一帶一路”建設(shè)，將“一帶一路”沿線國(guó)家作為境外業(yè)務(wù)拓展的重點(diǎn)。為更有效地管理境外經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)，甲公司于2016年初聘請(qǐng)A會(huì)計(jì)師事務(wù)所協(xié)助優(yōu)化內(nèi)部控制體系，并聘請(qǐng)B會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供2016年度內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)。有關(guān)資料如下：
（1）內(nèi)部控制體系優(yōu)化
A會(huì)計(jì)師事務(wù)所在梳理甲公司涉及境外經(jīng)營(yíng)的相關(guān)內(nèi)部控制制度及其運(yùn)行情況時(shí)，發(fā)現(xiàn)下列事項(xiàng)：
① 公司境外發(fā)展戰(zhàn)略方案由董事會(huì)下設(shè)戰(zhàn)略委員會(huì)擬定，經(jīng)董事會(huì)審議通過后實(shí)施。
②境外子公司根據(jù)境外供應(yīng)商要求，可以采用預(yù)付款方式采購(gòu)原材料：預(yù)付賬款余額占應(yīng)付總價(jià)款的比例，由境外子公司自行確定。（此處已省略）。
③境外經(jīng)營(yíng)中現(xiàn)金被盜可能性較高、損失金額相對(duì)較低的零售型境外子公司，可以按照規(guī)定的權(quán)限和程序在所在地采用購(gòu)買保險(xiǎn)的方式對(duì)現(xiàn)金被盜風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)。
④甲公司可以為境外子公司提供重大擔(dān)保，經(jīng)甲公司董事會(huì)審議通過后實(shí)施；境外子公司要求變更已經(jīng)批準(zhǔn)的擔(dān)保事項(xiàng)的，只需經(jīng)子公司管理層同意并報(bào)甲公司管理層備案。
⑤甲公司于每年年末組織集團(tuán)內(nèi)各單位（含境外子公司）對(duì)存貨進(jìn)行抽查盤點(diǎn)，并形成書面的抽查盤點(diǎn)記錄。
A會(huì)計(jì)師事務(wù)所根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，于2016年第一季度末為甲公司提供了內(nèi)部控制改進(jìn)建議。（此處已省略）。
（2）內(nèi)部控制審計(jì)
B會(huì)計(jì)師事務(wù)所在實(shí)施甲公司2016年度內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，發(fā)現(xiàn)下列事項(xiàng)：
①甲公司的境外子公司M公司在合同執(zhí)行方面存在內(nèi)部控制缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行有效程序后認(rèn)定，該缺陷導(dǎo)致集團(tuán)層面的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)，達(dá)到了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。
②甲公司的境外子公司N公司在機(jī)械工程項(xiàng)目管理環(huán)節(jié)存在員工串謀舞弊的可疑跡象，可能導(dǎo)致集團(tuán)層面的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)。N公司管理層對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師申請(qǐng)商務(wù)工作簽證未給予必要協(xié)助，致使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法按計(jì)劃進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)，且不配合注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行替代程序。（此處已省略）。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，逐項(xiàng)指出資料（1）中事項(xiàng)①至⑤是否存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處；對(duì)存在不當(dāng)之處的，分別提出改進(jìn)的控制措施。
2.根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，指出資料（2）中B會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)發(fā)表審計(jì)意見的類型，并簡(jiǎn)要說明理由。
3.根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，指出資料（2）中B會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷應(yīng)如何處理。
【案例四參考答案及分析】
1.①存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處。
不當(dāng)之處：發(fā)展戰(zhàn)略方案經(jīng)董事會(huì)審議通過后實(shí)施。
改進(jìn)的控制措施：企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略方案經(jīng)董事會(huì)審議通過后，應(yīng)報(bào)經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)后方可實(shí)施。
②存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處。
不當(dāng)之處：境外子公司根據(jù)境外供應(yīng)商要求，可以采用預(yù)付款方式采購(gòu)原材料，預(yù)付賬款余額占應(yīng)付總價(jià)款的比例，由境外子公司自行確定。
改進(jìn)的控制措施：企業(yè)擁有子公司的，應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)的投資管控制度，通過合法有效的形式履行出資人職責(zé)、維護(hù)出資人權(quán)益，并重點(diǎn)關(guān)注境外子公司的大額資金使用等重要事項(xiàng)。
③不存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處。
④存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處。
不當(dāng)之處之一：甲公司可以為境外子公司提供重大擔(dān)保。
改進(jìn)的控制措施：甲公司對(duì)境外企業(yè)進(jìn)行擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)對(duì)境外子公司進(jìn)行資信調(diào)查和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，遵守外匯管理規(guī)定，并關(guān)注被擔(dān)保人所在國(guó)家的政治、經(jīng)濟(jì)、法律等因素，評(píng)估結(jié)果應(yīng)出具書面報(bào)告。。
不當(dāng)之處之二：境外子公司要求變更已經(jīng)批準(zhǔn)的擔(dān)保事項(xiàng)的，只需經(jīng)子公司管理層同意并報(bào)甲公司管理層備案。
改進(jìn)的控制措施：境外子公司要求變更擔(dān)保事項(xiàng)的，甲公司應(yīng)當(dāng)重新履行調(diào)查評(píng)估與審批程序。
⑤存在內(nèi)部控制不當(dāng)之處。
不當(dāng)之處：每年年末組織集團(tuán)內(nèi)各單位對(duì)存貨進(jìn)行抽查盤點(diǎn)。
改進(jìn)的控制措施：至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了開展全面盤點(diǎn)清查，盤點(diǎn)清查結(jié)果形成書面報(bào)告。
2.B會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)發(fā)表無法表示意見。
理由：注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法按計(jì)劃進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)，也無法執(zhí)行替代程序，說明注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)范圍受到限制，所以應(yīng)出具無法表示意見的報(bào)告。
3.①注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)以書面形式與甲公司董事會(huì)和經(jīng)理層溝通審計(jì)過程中識(shí)別的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷，書面溝通需在注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告之前進(jìn)行。
②出具無法表示意見時(shí)，B會(huì)計(jì)師事務(wù)所在已執(zhí)行的有限程序中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在重大缺陷的，應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對(duì)重大缺陷作出詳細(xì)說明。