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 新《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，對(duì)提高 政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、提升醫(yī)院財(cái)務(wù)管理 水平、全面實(shí)施成本績(jī)效管理、建立現(xiàn)代 財(cái)政制度具有重要的政策支撐作用，對(duì) 醫(yī)院成本管理工作提出新的要求，同時(shí) 給公立醫(yī)院的成本核算帶來(lái)新的變化與 挑戰(zhàn)。
基本情況
多年來(lái)，我國(guó)在政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域推行 的是以收付實(shí)現(xiàn)制為主的會(huì)計(jì)體系，為 財(cái)政資金的運(yùn)行管理和宏觀經(jīng)濟(jì)決策發(fā) 揮基礎(chǔ)性作用，但該體系也有其滯后性。
為增強(qiáng)事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性、 提高決策科學(xué)性，《政府會(huì)計(jì)制度》按業(yè)務(wù) 性質(zhì)對(duì)醫(yī)院費(fèi)用支出科目進(jìn)行分類(lèi)，探索 構(gòu)建“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”模式。
“雙功能”指的是會(huì)計(jì)核算體系內(nèi)同 時(shí)設(shè)置財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的功能。前 者主要圍繞資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi) 用 5 要素展開(kāi)核算；而后者則重點(diǎn)借助 預(yù)算收入、預(yù)算支出以及預(yù)算結(jié)余展開(kāi) 核算。在擴(kuò)展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能方面，例如 資產(chǎn)負(fù)債核算范圍變大，收入、費(fèi)用成為 新引入的核算要素。設(shè)置收入和費(fèi)用是 為了反映公立醫(yī)院實(shí)際運(yùn)營(yíng)成本，以對(duì) 該單位的資產(chǎn)管理能力和績(jī)效進(jìn)行合理 評(píng)價(jià)。
此外，新政府會(huì)計(jì)制度整合一部分 會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目。
“雙基礎(chǔ)”指的是預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)該落實(shí) 收付實(shí)現(xiàn)制，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)該落實(shí)權(quán)責(zé) 發(fā)生制。“雙報(bào)告”借助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生 成財(cái)務(wù)報(bào)告，借助預(yù)算會(huì)計(jì)核算輸出決 算報(bào)告。
綜上所述，合理的費(fèi)用分類(lèi)、財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)核算及財(cái)務(wù)報(bào)表編制提供的相關(guān)信息 為醫(yī)院成本核算、成本差異分析及成本 管理控制提供有效的數(shù)據(jù)支撐。醫(yī)院應(yīng) 按照《政府會(huì)計(jì)制度》的要求，建立健全 成本費(fèi)用相關(guān)原始記錄，加強(qiáng)和完善成 本數(shù)據(jù)的收集、記錄、傳遞、匯總和整理 等基礎(chǔ)工作，為成本管理提供必要的數(shù) 據(jù)基礎(chǔ)。
■ 齊悅/文 四大影響
2019年 1 月 1 日，公立醫(yī)院停止執(zhí) 行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī) 院會(huì)計(jì)制度》兩項(xiàng)制度，全面推行《政府 會(huì)計(jì)制度》，公立醫(yī)院的成本管理也要做 出相應(yīng)調(diào)整。
——提高成本管理地位。
新制度在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上確立權(quán)責(zé) 發(fā)生制，提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的地位，更加關(guān)注事 業(yè)單位的實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況。 2010年，權(quán)責(zé)發(fā) 生制就被引入公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算中。 但 那個(gè)時(shí)期的引入并不完整，也不全面。
此次，新制度全面確立權(quán)責(zé)發(fā)生制在 醫(yī)院財(cái)務(wù)核算的中心地位，倡導(dǎo)真實(shí)反映 醫(yī)院的資源使用情況，關(guān)注醫(yī)院在市場(chǎng)競(jìng) 爭(zhēng)中的表現(xiàn)。為達(dá)到這一目的，公立醫(yī)院 借助成本管理對(duì)真實(shí)發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行整 理歸集以及謀劃控制。在一定程度上，成 本管理和權(quán)責(zé)發(fā)生制的目的相通。因此， 隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制的確立，成本管理的地位 也將進(jìn)一步得以提升。公立醫(yī)院將以推 動(dòng)政府會(huì)計(jì)制度為契機(jī)，積極推進(jìn)成本管 理工作以鞏固發(fā)展優(yōu)勢(shì)。
——變動(dòng)成本數(shù)據(jù)來(lái)源。
公立醫(yī)院成本管理的數(shù)據(jù)來(lái)自基礎(chǔ)會(huì) 計(jì)數(shù)據(jù)。費(fèi)用類(lèi)科目與成本核算密切相 關(guān)。 費(fèi)用類(lèi)科目下發(fā)生的消耗最終要?dú)w集 到成本核算項(xiàng)目，使用部門(mén)再針對(duì)這一數(shù) 據(jù)進(jìn)行成本分析和成本控制。 成本管理建 立在財(cái)務(wù)部門(mén)正確的記錄和歸集之上。
以前，不同行業(yè)和制度下的事業(yè)單 位的會(huì)計(jì)科目不盡相同，政府會(huì)計(jì)制度 改變這種狀態(tài)，以統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目涵蓋 全部事業(yè)單位。 因此，公立醫(yī)院要進(jìn)行 相應(yīng)的調(diào)整。
公立醫(yī)院進(jìn)行成本管理的一個(gè)重點(diǎn)就 是改變會(huì)計(jì)科目以保障成本數(shù)據(jù)來(lái)源的正 確性。 醫(yī)院要按照政府會(huì)計(jì)制度的規(guī)定修 訂費(fèi)用科目，去除不再使用的科目，細(xì)化下 屬科目。 同時(shí)，從最基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)科目入手， 做好新舊科目的銜接，確?？颇坑囝~順利 結(jié)轉(zhuǎn)，保證成本數(shù)據(jù)有據(jù)可依。
——健全成本管理內(nèi)容。
政府會(huì)計(jì)制度的重大改變之一就是 要求更加真實(shí)全面地反映固定資產(chǎn)的賬 面價(jià)值。在醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的補(bǔ) 充規(guī)定中，公立醫(yī)院最常用的固定資產(chǎn) 分類(lèi)有房屋建筑物、通用設(shè)備、專(zhuān)用設(shè) 備、家具。同時(shí)，政府會(huì)計(jì)制度重新修訂 固定資產(chǎn)的折舊年限。
政府會(huì)計(jì)制度不僅強(qiáng)調(diào)初始計(jì)量， 也更加重視后續(xù)計(jì)量。在固定資產(chǎn)折 舊時(shí)，要求采用靈活的折舊方法，提高 政府會(huì)計(jì)主體對(duì)于資產(chǎn)情況的把握。 為凸顯事業(yè)單位折舊的時(shí)效性，折舊時(shí) 點(diǎn)上變更為當(dāng)月增加固定資產(chǎn)當(dāng)月計(jì) 提折舊，當(dāng)月減少固定資產(chǎn)當(dāng)月不再計(jì) 提折舊，所以在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)對(duì) 2018 年 12 月 31 日前購(gòu)置且未提完折 舊的固定資產(chǎn)，補(bǔ)提一個(gè)月的累計(jì)折 舊。這與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度有所區(qū)別， 也折射出政府會(huì)計(jì)制度對(duì)于固定資產(chǎn) 的重視。
在收付實(shí)現(xiàn)制下，事業(yè)單位對(duì)于固 定資產(chǎn)缺乏管理，后續(xù)也不計(jì)提折舊，導(dǎo) 致固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)不能及時(shí)計(jì)入成 本。公立醫(yī)院也存在類(lèi)似問(wèn)題。政府會(huì) 計(jì)制度實(shí)施以前，對(duì)于財(cái)政資金購(gòu)置的 固定資產(chǎn)的折舊并不計(jì)入折舊費(fèi)用，而 是計(jì)入“待沖基金”科目。這不符合會(huì)計(jì) 上的收支配比原則，使成本信息失真。 為反映資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值，也為能將折舊及 時(shí)計(jì)入成本，政府會(huì)計(jì)制度取消“待沖基 金”科目，對(duì)使用財(cái)政資金購(gòu)置的固定資 產(chǎn)折舊做出明確規(guī)定，指出應(yīng)該將其計(jì) 入費(fèi)用類(lèi)科目。
固定資產(chǎn)折舊費(fèi)一直以來(lái)都是公立 醫(yī)院成本管理的重點(diǎn)，因此，公立醫(yī)院要 及時(shí)、綜合考慮固定資產(chǎn)的變動(dòng)因素，精 確計(jì)算出固定資產(chǎn)的余值，保證成本管 理在正確的起點(diǎn)上開(kāi)展，并且在后續(xù)過(guò) 程中更加關(guān)注固定資產(chǎn)的采購(gòu)、折舊、保 管情況，完善成本管理的內(nèi)容。
——推動(dòng)精細(xì)化成本管理。
醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的補(bǔ)充規(guī) 定，已明確要求公立醫(yī)院以科室為單位 開(kāi)展成本報(bào)表上報(bào)工作。同時(shí)，政府會(huì) 計(jì)制度積極倡導(dǎo)公立醫(yī)院進(jìn)一步對(duì)運(yùn)行 過(guò)程中產(chǎn)生的成本進(jìn)行細(xì)化與分類(lèi)，根 據(jù)實(shí)際情況科學(xué)、合理地選擇成本核算 方法。條件允許的醫(yī)療機(jī)構(gòu)可以把核算 對(duì)象細(xì)化為醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、診次、床日和 病種成本，突出成本管理的重點(diǎn)，建立起 各個(gè)醫(yī)院的成本核算體系。
目前，大部分公立醫(yī)院只以科室為 對(duì)象進(jìn)行三級(jí)分?jǐn)?，?duì)于項(xiàng)目、病種、病 組成本涉及較少。公立醫(yī)院要盡快嘗試 按照更加細(xì)分的對(duì)象進(jìn)行成本核算，并 在此基礎(chǔ)上加大對(duì)其的分析和控制，進(jìn) 一步提高成本管理的精細(xì)度。
兩大意義
在醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)市場(chǎng)開(kāi)放程度不斷 擴(kuò)大的背景下，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)愈發(fā)激烈，這對(duì) 醫(yī)院的管理水平提出更高要求。
新制度的實(shí)施，既有助于醫(yī)院內(nèi)部 各項(xiàng)資源的優(yōu)化配置，提升資源利用效 率，也能強(qiáng)化會(huì)計(jì)成本核算與管理，完善 成本管理方法，有效調(diào)節(jié)醫(yī)院內(nèi)部的人 員管理、醫(yī)用耗材管理及醫(yī)療器械管理， 進(jìn)而提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益。
一是加強(qiáng)醫(yī)院成本管理，有利于醫(yī) 院整合資源，提升資源利用率。
當(dāng)下，醫(yī)療行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。 對(duì)于醫(yī)院來(lái)說(shuō)，積極整合醫(yī)院各項(xiàng)資源， 加強(qiáng)資源的優(yōu)化配置，提升資源利用率， 既是應(yīng)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)的必然要求，也是醫(yī)院長(zhǎng) 期發(fā)展的客觀需要。
新制度的頒布，倒逼醫(yī)院成本管理的 改革與創(chuàng)新，同時(shí)讓醫(yī)院對(duì)基礎(chǔ)檔案進(jìn)行 重新整理，進(jìn)一步優(yōu)化、調(diào)整醫(yī)院內(nèi)部的 人員管理、醫(yī)療耗材管理，合理規(guī)劃醫(yī)院 的成本結(jié)構(gòu)，提高醫(yī)院的資源使用效率。
二是加強(qiáng)醫(yī)院成本管理，有利于規(guī) 范完善醫(yī)院績(jī)效考核體系，提高績(jī)效管 理水平。
新制度對(duì)公立醫(yī)院的全成本核算提 出更高要求，必然促使公立醫(yī)院提供更 準(zhǔn)確、完整的成本數(shù)據(jù)，尤其是更加準(zhǔn)確 地反映醫(yī)院成本的各項(xiàng)構(gòu)成情況。
這樣，為醫(yī)院的績(jī)效考核提供更有 效的數(shù)據(jù)支撐，有利于公立醫(yī)院規(guī)范完 善績(jī)效考核體系，促進(jìn)各科室管理層采 取各種措施以降低科室成本，促進(jìn)醫(yī)院 經(jīng)營(yíng)效率的提升，增加醫(yī)院的門(mén)診量和 床位使用率，助推醫(yī)院持續(xù)健康發(fā)展。
（作者單位：黃河水利委員會(huì)黃河中 心醫(yī)院）