一、新準(zhǔn)則審計理念的變化
老審計準(zhǔn)則遵循的是“把審計程序執(zhí)行到位”簡單的審計理念，而新準(zhǔn)則強調(diào)的則是在“把審計風(fēng)險控制到位”的前提下再“把審計程序執(zhí)行到位”的綜合審計理念，這是新準(zhǔn)則相對于老準(zhǔn)則最重要、最根本的變化。在老準(zhǔn)則下，注冊會計師（以下簡稱“CPA”）審計最主要的任務(wù)就是完成審計程序，不考慮或很少考慮審計風(fēng)險，而且行業(yè)監(jiān)管檢查主要關(guān)注的也是審計程序的履行情況，由此使得廣大CPA只注重審計程序的履行，而忽視了對審計風(fēng)險的防范和控制。但是，新準(zhǔn)則則明確規(guī)定風(fēng)險評估是CPA必須履行的審計程序，CPA應(yīng)當(dāng)針對評估的報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施，針對評估的認定層次重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。在新準(zhǔn)則下，CPA不可以不評估重大錯報風(fēng)險，也不可以簡單設(shè)定固有和控制風(fēng)險為最高水平就假定重大錯報風(fēng)險為100％而直接盲目實施實質(zhì)性程序。因為不弄清重大錯報風(fēng)險可能發(fā)生在哪個方面或領(lǐng)域就實施審計程序，往往發(fā)現(xiàn)不了重大錯報。由此可見，新準(zhǔn)則的審計理念更為完善、科學(xué)和先進。因此，CPA學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則一定要首先樹立風(fēng)險導(dǎo)向的審計理念，在今后的審計實務(wù)中要時刻以防范審計風(fēng)險為重要前提，以對重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對為審計工作的主線流程，同時還必須把應(yīng)該履行的進一步審計程序執(zhí)行到位，只有這樣才能真正理解和把握風(fēng)險導(dǎo)向的審計理念。
二、新準(zhǔn)則審計觀念的變化
為了順應(yīng)審計理念的變化，新準(zhǔn)則的一些基本審計觀念也發(fā)生了重大變化，CPA在學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則時一定要注意分析、比較和掌握這方面的變化，以便進一步理解和掌握風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟睢Ｐ聹?zhǔn)則變化的基本觀點很多，例如，最重要的就是審計風(fēng)險模型的變化。在老準(zhǔn)則下，了解被審計單位情況的目的為評估固有風(fēng)險，控制測試的目的為評估控制風(fēng)險，實質(zhì)性測試的目的為降低檢查風(fēng)險。但是，在新準(zhǔn)則下，了解被審計單位及其環(huán)境的目的是評估報表層次和認定層次重大錯報風(fēng)險，控制測試的目的為測試內(nèi)控在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，并據(jù)此重新評估認定層次重大錯報風(fēng)險，而實質(zhì)性程序的目的則是發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報，降低檢查風(fēng)險。在學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則時，CPA就要從各審計程序目的的變化分析出上述變化的原因是由于新準(zhǔn)則的審計風(fēng)險模型發(fā)生了變化，在今后的審計實務(wù)中就要改變對老準(zhǔn)則審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險＝固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的認識，重新樹立“審計風(fēng)險＝重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的新的審計風(fēng)險模型。又如，老準(zhǔn)則下的具體審計計劃可以用對各會計報表項目的審計程序表來體現(xiàn)（代替），由此給廣大CPA形成具體審計計劃僅是存在于實質(zhì)性程序中的基本觀念。但是，新準(zhǔn)則規(guī)定，具體審計計劃不僅存在于實質(zhì)性程序，而且也存在于控制測試，更存在于風(fēng)險評估程序，由此可見，新準(zhǔn)則下的具體審計計劃應(yīng)該貫穿于整個審計過程。因此，學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則就要將老準(zhǔn)則下具體審計計劃僅存在于實質(zhì)性程序的老觀念改變?yōu)榇嬖谟谡麄€審計過程的新觀念。另外，新準(zhǔn)則還有其他許多基本觀念也發(fā)生了變化，如新準(zhǔn)則改進了審計業(yè)務(wù)流程，將原來的四大審計流程調(diào)整為三大審計流程；新準(zhǔn)則要求CPA區(qū)分財務(wù)報表層次和認定層次評估重大錯報風(fēng)險；新準(zhǔn)則明確了強調(diào)事項的內(nèi)涵，有條件地放松了增加強調(diào)事項的情形等。所有這些變化，都需要CPA通過今后對新準(zhǔn)則的反復(fù)學(xué)習(xí)和實踐來逐步領(lǐng)會和掌握。
三、新準(zhǔn)則具體概念的變化和增加
有三種情形，一是僅是概念本身發(fā)生變化的，如新準(zhǔn)則在這方面最大的變化就是將老準(zhǔn)則下統(tǒng)稱的“中國CPA獨立審計準(zhǔn)則”變化為“中國CPA執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則”，另外還有將老準(zhǔn)則的“總體審計計劃”變化為“總體審計策略”，將“符合性測試”變化為“控制測試”，將“實質(zhì)性測試”變化為“實質(zhì)性程序”，將“分析性復(fù)核”變化為“分析程序”等。二是概念本身沒有發(fā)生變化，但概念的內(nèi)涵卻發(fā)生變化的，如“審計范圍”、“審計目標(biāo)”、“審計證據(jù)”等。三是新準(zhǔn)則增加了一些新概念，如“重大錯報風(fēng)險”、“報表層次”、“認定層次”，“認定”、“動機”、“壓力”、“機會”、“借口”、“標(biāo)準(zhǔn)審計報告”、“非標(biāo)準(zhǔn)審計報告”、“職業(yè)懷疑態(tài)度”等。因此，注冊會計師在學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則時要注意正確認識和區(qū)分各類概念的演變，準(zhǔn)確把握各概念的真實含義。
新準(zhǔn)則上述三個方面的變化或調(diào)整是為了順應(yīng)和推行風(fēng)險導(dǎo)向的需要，在今后新審計準(zhǔn)則學(xué)習(xí)及應(yīng)用時一定要認真思考新準(zhǔn)則為什么要這樣變化或調(diào)整？這樣變化或調(diào)整的目的和意義是什么？如果大家都能勤于對這些問題進行分析和思考，將有利于從整體上把握新準(zhǔn)則學(xué)習(xí)，進而活學(xué)活用。
