文 / 齊 芳 蔣志強(qiáng)
【摘 要】財政部印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》以來，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)已成為推進(jìn)預(yù)算管理改革、創(chuàng)新行政監(jiān)督模式的重要抓手。建設(shè)項目內(nèi)部控制管理雖然備受關(guān)注，但理論界仍未形成一個較為完整的理論體系，實踐中對如何結(jié)合建設(shè)單位自身情況開展內(nèi)部控制也未形成可借鑒的成功經(jīng)驗。本次課題研究將嘗試從實踐出發(fā)，通過對具體案例的分析研究設(shè)計一個可以普遍適用的管理流程。通過本次研究，希望可以總結(jié)出政府投資建設(shè)項目內(nèi)部控制的一般性規(guī)律，用以指導(dǎo)實踐，使各級政府投資項目建設(shè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)更加科學(xué)和有效。
關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制 政府投資 建設(shè)項目 項目管理
一、緒論
（一）選題背景
為全面貫徹落實習(xí)近平新時代中國特色社會主義思想和習(xí)近平總書記關(guān)于深圳工作的重要講話和指示批示精神，中共中央、國務(wù)院于2019年8月發(fā)布《關(guān)于支持深圳建設(shè)中國特色社會主義先行示范區(qū)的意見》。意見對深圳的戰(zhàn)略定位、建設(shè)中國特色社會主義先行示范區(qū)的具體措施以及發(fā)展目標(biāo)等進(jìn)行了全面闡述，深圳市由此迎來了又一次快速高質(zhì)發(fā)展的新機(jī)遇?；A(chǔ)設(shè)施建設(shè)是一個城市存在和發(fā)展的基礎(chǔ)，也是一個城市現(xiàn)代化水平的標(biāo)志。深圳市面對歷史的機(jī)遇，必然經(jīng)歷一次跳躍式快速發(fā)展的時期，將對標(biāo)世界一流城市，以政府投資為主開展較大范圍的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。質(zhì)量、效率和成本，將是所有政府投資建設(shè)項目共同追求的目標(biāo)。如何有效地對建設(shè)項目實施全面管控，確保實現(xiàn)建設(shè)中國特色社會主義先行示范區(qū)的目標(biāo)，將是擺在所有建設(shè)項目相關(guān)單位面前的一個重大課題。
（二）研究意義及研究內(nèi)容
內(nèi)部控制是近年來比較熱門的話題，但涉及到建設(shè)項目內(nèi)部控制，更多被關(guān)注的是項目施工過程中進(jìn)度、質(zhì)量、安全等方面的風(fēng)險防控。相關(guān)研究和實踐雖然對建設(shè)項目管理水平提高起到了重大作用，但并未能使其產(chǎn)生質(zhì)的飛躍，面對深圳建設(shè)中國特色社會主義先行示范區(qū)的歷史使命仍顯力不從心。本文將通過對政府投資建設(shè)項目內(nèi)部控制管理的研究，在為項目建設(shè)單位理清工作思路的同時，為今后建設(shè)項目管理提供一個可借鑒、可參考的思路和方法。
本文以政府投資建設(shè)項目的完整生命周期為研究對象，以項目流程為切入點，對項目的關(guān)鍵節(jié)點進(jìn)行識別，以績效目標(biāo)為導(dǎo)引對建設(shè)項目內(nèi)部控制管理進(jìn)行流程再造，試圖解決以下三個問題：第一，針對建設(shè)項目“兩頭小中間大”的問題，理清項目生命周期中各環(huán)節(jié)之間的相互關(guān)系；第二，針對建設(shè)項目管理不同環(huán)節(jié)相互脫離的問題，以流程管理為主線，以績效目標(biāo)為指引，將立項決策、前期準(zhǔn)備、項目實施和交付使用等環(huán)節(jié)有機(jī)結(jié)合；第三，針對目前建設(shè)項目管控手段有效性較低的問題，對內(nèi)部控制管理流程進(jìn)行改進(jìn)和優(yōu)化，并提出建設(shè)性的意見。本文共五章，每章主要內(nèi)容如下。
第一章緒論。本章從選題背景出發(fā)，提出政府投資建設(shè)項目管理中存在的問題，明確了課題研究的目的，并在此基礎(chǔ)上分析建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程研究的意義。隨后對研究內(nèi)容進(jìn)行了簡要介紹，最后提出了主要研究方法。
第二章文獻(xiàn)綜述。本章對國內(nèi)外相關(guān)理論研究的現(xiàn)狀進(jìn)行了系統(tǒng)分析，對核心概念、基本理論框架等進(jìn)行了界定，并對國內(nèi)外政府投資建設(shè)項目內(nèi)部控制實踐的經(jīng)驗進(jìn)行了總結(jié)，為后續(xù)研究奠定了必要的理論基礎(chǔ)。
第三章建設(shè)項目內(nèi)部控制管理框架。本章從政府投資建設(shè)項目的自身特點出發(fā)，從內(nèi)部控制的核心要素著手構(gòu)建內(nèi)部控制管理框架?？蚣軐ㄔO(shè)項目的流程進(jìn)行了全面梳理，并對參與項目的各相關(guān)單位之間的關(guān)系進(jìn)行了分析。
第四章建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程。在對若干具有代表性的建設(shè)項目進(jìn)行分析研究后，嘗試設(shè)計出一個可以普遍適用的政府投資建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程，重點在理清各環(huán)節(jié)之間的關(guān)系，識別項目管理過程中的關(guān)鍵行為，并以項目績效為軸心實現(xiàn)流程再造。
第五章結(jié)論與展望。本章總結(jié)了研究成果，對研究中存在的不足進(jìn)行了客觀分析，并進(jìn)一步提出未來的研究方向。
（三）主要研究方法
本文主要采用了文獻(xiàn)分析法、案例分析法和歸納演繹法。文獻(xiàn)分析法主要通過對現(xiàn)有文獻(xiàn)的研究，界定核心觀念、提出研究的基本假設(shè)并構(gòu)建理論體系。案例分析法是針對具體的案例進(jìn)行分析，一方面根據(jù)實際工作中的具體做法理順建設(shè)項目管理的思路，另一方面針對案例中存在的問題明確研究方向。歸納演繹法主要是將各種理論觀點和現(xiàn)行做法進(jìn)行歸納總結(jié)，并在此基礎(chǔ)上提出切實可行的解決方案，該方法在構(gòu)建管理體系框架及設(shè)計管理流程時被大量使用，主要是對理論研究成果進(jìn)行歸納，通過對比分析演繹出可行的建設(shè)項目內(nèi)部控制管理模式。
二、文獻(xiàn)綜述
（一）相關(guān)基本概念的研究
1.建設(shè)項目
建設(shè)項目（construction project）又稱工程項目、基本建設(shè)項目或建設(shè)工程項目。從語義上理解，建設(shè)是指建造或制造某構(gòu)造物的過程或方法；項目指為達(dá)到某一目標(biāo)，利用各種資源實施的一系列行為的總稱。建設(shè)項目可以理解為利用各種資源建造或制造某構(gòu)造物的過程。中華人民共和國住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部2013年發(fā)布的《工程造價術(shù)語標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50875-2013）將建設(shè)項目理解為按一個總體規(guī)劃或設(shè)計進(jìn)行建設(shè)的，由一個或若干個互有內(nèi)在聯(lián)系的單項工程組成的工程總和。2017年，中華人民共和國住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部和國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局聯(lián)合發(fā)布《建設(shè)工程項目管理規(guī)范》（GB/T50326-2017），將建設(shè)項目描述為以完成依法立項的新建、擴(kuò)建、改建工程為目的，進(jìn)行的、有起止日期的、達(dá)到規(guī)定要求的一組相互關(guān)聯(lián)的受控活動，包括策劃、勘察、設(shè)計、采購、施工、試運(yùn)行、竣工驗收和考核評價等階段。
本文將建設(shè)項目定義為：在特定條件制約下，為實現(xiàn)某目標(biāo)而組織實施的構(gòu)建或制造某一具備完整功能的構(gòu)建物的全部行為的總和。本文中使用的“建設(shè)項目”一詞除特別說明，均指政府投資的建設(shè)項目。
2.流程管理
流程（process）的漢語語義為水流的路程，與其同義詞“過程”相比更加強(qiáng)調(diào)事物發(fā)展運(yùn)行的延續(xù)性和連貫性。牛津字典中對“process”的解釋為一系列事物遵循一定的規(guī)律，以系統(tǒng)性的方式發(fā)生或演變的過程。毛道維在《沖破層次結(jié)構(gòu)的藩籬——企業(yè)組織和市場組織的變革》一文中認(rèn)為，隨著社會活動越來越復(fù)雜出現(xiàn)了分工，將一項工作分成若干步驟，由不同人來完成，從而出現(xiàn)了流程。漢默和尚比在《企業(yè)再造：商業(yè)革命宣言》一書中認(rèn)為，流程是一個由若干活動構(gòu)成的完整地系統(tǒng)，包括行為人、具體行為、各行為之間的關(guān)系以及行為方式四個要素。趙衛(wèi)東、俞東慧在《流程管理》一書中指出，流程管理的目的是提高組織的運(yùn)作效率和效益，主要手段是以流程為核心實施的系統(tǒng)化的方法。
根據(jù)上述定義并結(jié)合建設(shè)項目的特點，將本文中使用的“流程”一詞定義為：建設(shè)項目各參與人為實現(xiàn)項目目標(biāo)，按照一定規(guī)則依次實施的全部行為的總和。項目的不同階段也可能由若干關(guān)聯(lián)性較緊密的行為構(gòu)成一個相對獨立的流程，可稱之為“階段”。
3.內(nèi)部控制
王光遠(yuǎn)在《中美政府內(nèi)部控制發(fā)展回顧與評述》一文中，從政府內(nèi)部控制作用的角度將其理解為制度、流程和機(jī)制的組合，作用是保證公共管理職責(zé)的有效履行。劉光忠在《政府部門內(nèi)部控制構(gòu)建與實施研究》一文中，從實施主體的角度提出，內(nèi)部控制是施控主體為了保實現(xiàn)證控制目標(biāo)，由決策機(jī)構(gòu)、執(zhí)行機(jī)構(gòu)、監(jiān)督機(jī)構(gòu)共同實施的管理過程。齊芳在《政府內(nèi)部控制概念辨析》一文中提出，政府內(nèi)部控制是在一定內(nèi)外部環(huán)境限制下，政府為維護(hù)公共利益而實施的以優(yōu)化公共管理行為為目標(biāo)的行政管理活動。
本文認(rèn)為，內(nèi)部控制是一種過程管理，是對流程的再造和優(yōu)化，目的是以最低的成本、最高的效率實現(xiàn)目標(biāo)。
（二）建設(shè)項目集中代建模式的相關(guān)研究
深圳是較早實行集中代建模式的城市，主要做法是成立事業(yè)性質(zhì)的專門機(jī)構(gòu)，代表各建設(shè)單位履行建設(shè)項目管理的職能，待建設(shè)項目完工后再移交給建設(shè)單位。雖然集中代建模式具有節(jié)約成本、項目管理專業(yè)化水平高、監(jiān)督難度小等優(yōu)勢，但隨著建設(shè)項目數(shù)量大幅增加，建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)不斷提高，集中代建模式下項目管理的問題也逐漸顯現(xiàn)出來。劉曦、劉幸在《政府投資工程代建制模式下的委托代理分析》中指出，與社會機(jī)構(gòu)相比，集中代建單位感受不到市場競爭的壓力，對成本控制的積極性不高，風(fēng)險主體責(zé)任不明確。方俊、饒濤在《政府投資工程委托代建主體博弈分析》一文中提出，在集中代建模式中，建設(shè)單位對項目的參與度不高，對代建單位的行為缺乏必要的控制。范道津在《公共管理視角下非經(jīng)營性政府投資項目管理績效研究——基于對代建制的分析》一文中認(rèn)為，集中代建的績效評價往往更加關(guān)注投入、工期和質(zhì)量，對公平性的重視程度不足。謝穎在《政府投資人對委托代建工程項目的管理理論與方法研究》中認(rèn)為，集中代建的主體在項目管理過程中主要還是依托以往的經(jīng)驗，不能將有效應(yīng)用現(xiàn)代技術(shù)。
（三）建設(shè)項目績效管理的相關(guān)研究
何曉晴在《工程項目成功合作及其管理指標(biāo)體系的構(gòu)建與研究》中認(rèn)為，建設(shè)項目績效評價要能夠反映項目相關(guān)活動的實際情況。顏艷梅、李林、舒強(qiáng)興在《基于平衡計分卡法的公共工程項目績效評價指標(biāo)設(shè)計》中通過對公共項目一般共性的研究，提出建設(shè)項目的績效評價指標(biāo)體系應(yīng)能綜合反映財務(wù)狀況、流程優(yōu)化、持續(xù)改進(jìn)及業(yè)主滿意等方面的內(nèi)容。閆文周、徐靜、吁元敏在《神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)在工程項目管理績效評價中的應(yīng)用研究》中認(rèn)為，采用線性分析的方法對建設(shè)項目進(jìn)行績效評價滿足不了各評價指標(biāo)間復(fù)雜關(guān)系的需要，應(yīng)綜合考慮工期、質(zhì)量、成本、安全四個核心指標(biāo)建立評價模型。陳勇強(qiáng)、張浩然在《精益建造理論在工程項目管理中的應(yīng)用》一文中，對精益建造理論進(jìn)行了系統(tǒng)分析后提出應(yīng)從客戶需求、設(shè)計水平、工程變更、標(biāo)準(zhǔn)管理及過程監(jiān)控五個方面改善工程績效。楊秋波、陳勇強(qiáng)在《DB與DBB交易方式下工程項目績效比較研究》一文中通過對交易模式與項目績效之間的關(guān)系進(jìn)行研究，認(rèn)為項目投入、工程進(jìn)度、設(shè)計變更、工程質(zhì)量和安全生產(chǎn)五個方面的因素對建設(shè)項目績效的影響較大。
三、建設(shè)項目內(nèi)部控制管理框架
（一）建設(shè)項目一般流程
根據(jù)基本建設(shè)程序，較常見的流程是將一個建設(shè)項目的完整生命周期分成四個階段，即：前期立項、施工準(zhǔn)備、項目實施和驗收決算。建設(shè)項目一遍流程如圖所示。
1.前期立項階段
前期立項階段始于項目建議書的編制，到項目資金納入年度政府投資計劃結(jié)束，包括編制項目建議書、編制可行性研究報告、開展初步設(shè)計、編制工程概算和制定年度投資計劃五項主要內(nèi)容。期間涉及的征地拆遷、管線遷改以及需辦理的國土規(guī)劃審批、環(huán)保許可等手續(xù)暫不做具體展開。前期立項階段的主要參與者為建設(shè)單位、投資主管部門、勘察設(shè)計單位及其他協(xié)助提供技術(shù)服務(wù)的機(jī)構(gòu)。建設(shè)單位主要負(fù)責(zé)組織招標(biāo)投標(biāo)工作，項目建議書、可行性研究報告及工程概算的編制工作；投資主管部門負(fù)責(zé)對項目建議書、可行性研究報告及工程概算進(jìn)行審查和批復(fù)，并根據(jù)建設(shè)項目開工的需要下達(dá)年度投資計劃；勘察設(shè)計單位主要負(fù)責(zé)完成建設(shè)項目的初步設(shè)計，交付建設(shè)單位確認(rèn)后編制項目概算；他技術(shù)服務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)協(xié)助建設(shè)單位完成相關(guān)工作。
2.施工準(zhǔn)備階段
施工準(zhǔn)備階段從施工圖設(shè)計開始，到獲得開工許可為止，包括設(shè)計施工圖、編制工程預(yù)算、組織招標(biāo)投標(biāo)、準(zhǔn)備施工作業(yè)面、申報施工許可五項主要內(nèi)容，由建設(shè)單位全面負(fù)責(zé)組織實施。施工圖設(shè)計是該階段最重要的一個環(huán)節(jié)，不但對工程預(yù)算產(chǎn)生直接影響，更是后續(xù)施工的主要依據(jù)。與初步設(shè)計不同之處在于，建設(shè)單位在施工圖設(shè)計環(huán)節(jié)的參與度不高，能夠確保建設(shè)單位在初步設(shè)計環(huán)節(jié)確認(rèn)的建設(shè)需求被實現(xiàn)即可。施工單位及監(jiān)理單位確定后，開始進(jìn)行施工現(xiàn)場準(zhǔn)備工作，包括組建項目部、招募建筑工人、場地三通一平、采購施工材料及設(shè)備等，待施工許可批準(zhǔn)后立即進(jìn)場開工。
3.項目實施階段
項目實施階段從建設(shè)項目開工開始，到工程竣工為止，建設(shè)單位全面負(fù)責(zé)工程建設(shè)實施的各項工作，包括對工程造價、施工進(jìn)度、設(shè)計變更、現(xiàn)場簽證的確認(rèn)，對工程款支付申請的審核和辦理，對工程資料的收集和保管，也包括對安全生產(chǎn)、工程質(zhì)量、文明施工的監(jiān)督，還包括與各參建單位的溝通協(xié)調(diào)等。
4.驗收決算階段
驗收決算階段從建設(shè)項目驗收開始，到質(zhì)保期滿結(jié)束，包括竣工驗收、交付使用、工程決算、財務(wù)決算、質(zhì)保維修五個主要環(huán)節(jié)。竣工驗收是該階段最重要的環(huán)節(jié)，是建設(shè)單位對項目成果是否符合建設(shè)需求及工程質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確認(rèn)和評價，是能否交付使用的前提，也是辦理后續(xù)決算、入賬手續(xù)的重要依據(jù)。如果竣工驗收不合格，施工單位將按照要收結(jié)果進(jìn)行返工甚至重建，因此，驗收環(huán)節(jié)一般會要求監(jiān)理單位、勘察及設(shè)計單位共同參與。
（二）內(nèi)部控制管理體系
內(nèi)部控制管理，是建設(shè)項目實施過程的關(guān)鍵工作（關(guān)鍵環(huán)節(jié)）進(jìn)行識別，并采取必要的控制措施，以確保整個項目能夠順利推進(jìn)，實現(xiàn)既定的目標(biāo)。通過對光明區(qū)近五年實施的若干項目進(jìn)行對比分析，識別出不同階段的共10個關(guān)鍵工作，具體分析如下。
1.前期立項階段的關(guān)鍵工作
前期立項階段的最終工作成果是工程概算，對該結(jié)果產(chǎn)生實質(zhì)影響的工作主要包括編制項目建議書和組織初步設(shè)計。
（1）編制項目建議書。本文認(rèn)為，項目建議書本質(zhì)上是對項目建設(shè)需求的概括性描述，是項目實施的根本，后續(xù)所有工作均應(yīng)該以項目建議書為基礎(chǔ)開展。但在實際工作中，建設(shè)單位對建設(shè)需求的描述并不理性，并不能客觀、清晰地表達(dá)建設(shè)項目完成后希望呈現(xiàn)怎樣的效果。通常情況下需要借助第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)的力量協(xié)助編制項目建議書，將建設(shè)單位對項目成果模糊、感性的描述轉(zhuǎn)化成為清晰、理性的建設(shè)需求，使項目的各相關(guān)方能夠準(zhǔn)確理解建設(shè)單位的意圖。所以，項目建議書編制工作的關(guān)鍵環(huán)節(jié)就是編制單位與建設(shè)單位反復(fù)確認(rèn)項目建設(shè)需求。例如，光明區(qū)某學(xué)校建設(shè)項目，教育部門作為建設(shè)單位在最初僅能粗略地提出想要建一個九年一貫制的學(xué)校，大約容納多少師生等，并不能很明確地描述希望學(xué)校建成后對區(qū)域義務(wù)教育階段整體布局會產(chǎn)生什么樣的影響，也無法準(zhǔn)確說出建成的學(xué)校在文化、藝術(shù)、體育等哪些方面要突出教育特色。因此，項目建議書的編制單位需要幫助教育部門逐步把建設(shè)需求細(xì)化，最終完整清晰地體現(xiàn)在項目建議書中。
（2）組織初步設(shè)計。如果說項目建議書是對建設(shè)需求的書面呈現(xiàn)，初步設(shè)計就是對建設(shè)需求的直接轉(zhuǎn)化。通過對比多個學(xué)校建設(shè)項目的初步設(shè)計方案，并在學(xué)校建成投入使用一段時間后對教師、學(xué)生進(jìn)行走訪，發(fā)現(xiàn)無論是建設(shè)單位還是設(shè)計單位，在進(jìn)行初步設(shè)計時更多強(qiáng)調(diào)建筑物的美觀，較少考慮實用性。仍以光明區(qū)某學(xué)校建設(shè)項目為例，教學(xué)管理要求初中部和小學(xué)部分開管理，學(xué)校管理者（項目成果使用單位）需要考慮兩個學(xué)齡段的學(xué)生如何進(jìn)出校園、操場、功能教室。此外，學(xué)校選址在一個地勢高低起伏較大地塊，連接各個教學(xué)樓的道路、走廊、階梯要如何設(shè)計才能優(yōu)先保證安全和便利。初步設(shè)計中，在兩棟教學(xué)樓之間設(shè)計了一個連廊，由于兩棟教學(xué)樓受到地勢高度差異的影響較大，于是這個連廊被設(shè)計成類似階梯看臺的造型，并鋪設(shè)了木質(zhì)地板，目的是希望師生能坐在階梯看臺上觀看文藝演出。但實際上，看臺的前端并沒有足夠的空間設(shè)置舞臺和幕布，而且整個看臺處在一個半開放的環(huán)境，風(fēng)吹日曬的情況比較嚴(yán)重，學(xué)校建成投入使用兩年，從未按照初步設(shè)計的設(shè)想使用?？梢姡O(shè)計單位與建設(shè)單位在初步設(shè)計環(huán)節(jié)的溝通顯得尤為重要，必須充分考慮項目成果的實用性。
2.施工準(zhǔn)備階段的關(guān)鍵工作
施工準(zhǔn)備階段對能否按時開工以及后續(xù)項目實施能否順利進(jìn)行將產(chǎn)生重大影響，其中比較關(guān)鍵的工作包括設(shè)計施工圖、組織招標(biāo)投標(biāo)及申報施工許可。
（1）設(shè)計施工圖。施工圖是在初步設(shè)計基礎(chǔ)上進(jìn)行的更加詳細(xì)的設(shè)計，使施工單位能夠按照圖紙組織建設(shè)。結(jié)合具體項目案例，我們發(fā)現(xiàn)施工圖質(zhì)量對項目建設(shè)成本會產(chǎn)生直接和間接兩種影響。直接影響表現(xiàn)在工程預(yù)算上，選擇不同的施工工藝和建設(shè)材料，最終得出的工程預(yù)算也會出現(xiàn)加大的差異。在我們研究的項目案例中，甚至?xí)霈F(xiàn)工程預(yù)算超出項目概算，不得不追加投資額的情況。間接影響則表現(xiàn)在項目實施過程中的設(shè)計變更。由于在施工圖設(shè)計過程中未能充分考慮到施工過程中可能出現(xiàn)的無法按設(shè)計圖施工的問題，在項目施工過程中不得不由設(shè)計單位對部分圖紙進(jìn)行修改。由于這些問題大多出現(xiàn)在已經(jīng)完成一定工程量之后，不可避免地會對工程造價產(chǎn)生實質(zhì)性影響。因此，如何提高施工圖設(shè)計的質(zhì)量將成為該階段尤為重要的工作。
（2）組織招標(biāo)投標(biāo)。在完成施工圖設(shè)計，確認(rèn)了工程預(yù)算后將組織進(jìn)行施工單位的招標(biāo)活動。由于絕大部分建設(shè)項目都存在工期較緊的情況，在我們研究的項目案例中普遍存在提前組織招標(biāo)的情況。其中，在獲得概算批復(fù)后就組織招標(biāo)的情況居多，但也有在批復(fù)了可行性研究報告后就開始組織招標(biāo)的現(xiàn)象。提前招標(biāo)帶來的問題是非常嚴(yán)重的。首先，由于合同金額難以確定，會導(dǎo)致合同最終結(jié)算價與合同簽訂時的暫定價出現(xiàn)較大的差異，不但對工程招標(biāo)投標(biāo)活動的公平性產(chǎn)生不利的影響，也存在引發(fā)合同糾紛的風(fēng)險。其次，在施工圖設(shè)計尚未完成前組織招標(biāo)投標(biāo)，在尚未確定建設(shè)項目將采用怎樣的施工工藝、將使用哪些專業(yè)設(shè)備的情況下，無法對中標(biāo)企業(yè)的資質(zhì)條件提出準(zhǔn)確的要求，可能出現(xiàn)中標(biāo)企業(yè)不具備施工能力（資質(zhì)）的情況，最終導(dǎo)致合同無法履行。最后，施工單位中標(biāo)后往往急于組織進(jìn)場施工，難免會出現(xiàn)邊勘察、邊設(shè)計、邊施工的情況，不但違反相關(guān)法律法規(guī)關(guān)于禁止“三邊工程”的規(guī)定，對工程造價及質(zhì)量也將產(chǎn)生極為不利的影響。因此，對啟動工程招標(biāo)投標(biāo)活動的條件進(jìn)行限定和審查是非常必要的。
（3）申報施工許可。由于建設(shè)項目往往會對社會及生態(tài)環(huán)境將產(chǎn)生較大影響，我國目前采用施工許可行政審批的模式，在未獲得批準(zhǔn)前禁止施工單位組織施工。在實踐中，部分建設(shè)單位和施工單位為了趕工期，傾向于在相關(guān)手續(xù)尚未辦理完畢的情況下就提前組織施工，導(dǎo)致項目實施了一部分又被主管部門叫停。因此，在開工前對施工許可的確認(rèn)是非常重要的，建設(shè)單位必須及時辦理施工許可手續(xù)，并要求施工單位嚴(yán)格按照批準(zhǔn)的內(nèi)容和范圍組織施工。
3.項目實施階段的關(guān)鍵工作
進(jìn)入項目實施階段后，施工單位成為項目建設(shè)活動的核心，建設(shè)單位應(yīng)主要抓牢工程確認(rèn)、工程款支付和安全質(zhì)量監(jiān)督三項工作。
（1）工程確認(rèn)。在我們研究的項目中，很多項目的建設(shè)單位認(rèn)為工程確認(rèn)是監(jiān)理單位的職責(zé)，沒有對此提起足夠的重視，基本上看到監(jiān)理單位簽字蓋章后就跟著簽字蓋章。我們當(dāng)然相信監(jiān)理單位能夠認(rèn)真負(fù)責(zé)地履行工程監(jiān)理的職責(zé)，但從內(nèi)部控制管理的角度來看，建設(shè)單位的確認(rèn)并不是沒有任何意義和價值的。工程確認(rèn)，是對工程實施過程中階段性成果的確認(rèn)，最終的項目成果正是由這一個個階段性成果匯集而成的。確認(rèn)的重要作用是發(fā)現(xiàn)實施過程中的問題并予以糾正，是一項及時止損的重要措施。因此，建設(shè)單位嚴(yán)格按照工程確認(rèn)的程序執(zhí)行，對建設(shè)目標(biāo)順利達(dá)成的意義重大。
（2）工程款支付。工程款支付是建設(shè)單位在項目實施階段最主要的一項工作。從表面上看，支付工程款并不是一件很復(fù)雜的事，在確認(rèn)工程量后，按照合同約定的規(guī)則付款就行了。但在實際工作中，支付工程款并沒有這么簡單。一方面，政府投資項目的工程款采用計劃安排的模式，即：在編制年度部門預(yù)算時，建設(shè)單位要先對未來一年可能完成的工程量進(jìn)行預(yù)估，再測算資金需求，最后申報給投資主管部門。而投資主管部門往往并不是嚴(yán)格按照建設(shè)單位申報的資金需求安排投資計劃，會結(jié)合預(yù)算年度的固投任務(wù)及建設(shè)資金籌集情況進(jìn)行調(diào)整，這就可能出現(xiàn)資金計劃與項目實施計劃不一致的情況。另一方面，無論是建設(shè)單位還是施工單位，都傾向于不斷加快推進(jìn)項目進(jìn)度，可能進(jìn)一步拉大工程進(jìn)度與可支付資金的差距。在工程建設(shè)領(lǐng)域，工程款不能及時支付的情況還是比較普遍的，除了會帶來合同糾紛的風(fēng)險，由施工單位墊付大量建設(shè)資金帶來的社會問題也是非常嚴(yán)重的，例如拖欠農(nóng)民工工資、中小建筑企業(yè)因資金鏈斷裂導(dǎo)致企業(yè)倒閉等。因此，充分籌措資金、合理安排進(jìn)度、及時支付款項將成為工程款支付的主要內(nèi)容，也是項目實施階段最關(guān)鍵的工作。
（3）安全質(zhì)量監(jiān)督。有些建設(shè)單位認(rèn)為安全質(zhì)量是施工單位的事，所以在項目實施過程中會催進(jìn)度，會跟付款，但從不過問安全生產(chǎn)和工程質(zhì)量的事情。內(nèi)部控制的目的是確保建設(shè)項目能夠順利完成并取得預(yù)期的成果，因此，任何可能影響這一目的達(dá)成的因素都要納入關(guān)注的范圍。出現(xiàn)安全生產(chǎn)事故或者由于工程質(zhì)量不合格返工，都會對項目工期及最終成果產(chǎn)生極為不利的影響。因此，建設(shè)單位在督促施工單位做好安全生產(chǎn)工作并保證工程質(zhì)量的同時，組織定期及不定期的現(xiàn)場巡視和檢查是非常必要的。
4.驗收決算階段的關(guān)鍵工作
進(jìn)入驗收決算階段后，項目的成果已經(jīng)呈現(xiàn)出來。在前面三個階段的工作都嚴(yán)格執(zhí)行的情況下，我們認(rèn)為該階段應(yīng)重點關(guān)注工程驗收和財務(wù)決算兩個工作。
（1）工程驗收。驗收，是對全部項目成果的確認(rèn)，是對目標(biāo)是否實現(xiàn)的校驗，也是對建設(shè)項目最后一次糾偏和校正的機(jī)會。驗收的結(jié)論是隨后進(jìn)行結(jié)（決）算的基礎(chǔ)，也是支付項目勘察、設(shè)計、施工、監(jiān)理等合同尾款的重要依據(jù)。因此，建設(shè)單位在組織驗收時，應(yīng)將關(guān)注點放在“驗”，只有通過了“驗”才能“收”。在驗收工作中，需要反復(fù)強(qiáng)調(diào)的是，“收”不是目的，確保收到的項目成果符合要求才是關(guān)鍵。有很多建設(shè)單位以不懂工程為由將驗收工作流于形式，甚至不參與驗收。驗收也并不是建設(shè)單位自己的事情，是由建設(shè)項目的所有參與單位共同實施的一項工作。項目通過驗收后，建設(shè)單位應(yīng)對驗收結(jié)果時予以確認(rèn)，未通過驗收的要找準(zhǔn)問題，提出整改方案并予以改正。
（2）財務(wù)決算。我們把財務(wù)決算作為關(guān)鍵工作，而不是竣工決算，并不是因為竣工決算不重要，而是考慮到目前其管理模式相對成熟和完善。在納入研究范圍的項目中，未發(fā)現(xiàn)竣工決算出現(xiàn)較大問題，唯一需要注意的是組織竣工決算的及時性。但在財務(wù)決算工作中發(fā)現(xiàn)的問題卻比較多，造成的后果也比較嚴(yán)重。第一，決而不決。很多項目在完成竣工決算后未及時進(jìn)行財務(wù)決算，待攤成本（費用）未及時進(jìn)行歸集，導(dǎo)致無法準(zhǔn)確核算項目建設(shè)成本。第二，決而不全。也有一部分項目在做財務(wù)決算時資料不完整，數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，虛增或少列建設(shè)成本（費用），導(dǎo)致在項目后評價工作中無法對項目的經(jīng)濟(jì)性進(jìn)行準(zhǔn)確評價。第三，決而不確。有部分項目在完成財務(wù)決算后未能及時登記確認(rèn)產(chǎn)權(quán)，會計賬簿的“在建工程”賬面數(shù)較高，導(dǎo)致會計信息失真。因此，加強(qiáng)財務(wù)決算內(nèi)部控制管理具有極高的現(xiàn)實緊迫性。
四、建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程
本文認(rèn)為，建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程的設(shè)計應(yīng)包括兩方面內(nèi)容：一是工作次序的設(shè)計，要表達(dá)的是做什么、誰來做以及先做什么后做什么。二是記錄文件的設(shè)計，可分解為什么時候記錄、誰來記錄、記錄什么以及怎么記錄。建設(shè)項目內(nèi)部控制管理框架如表所示。
（一）前期立項階段
1.項目建議書
建設(shè)單位提出項目建設(shè)需求，委托代編單位對建設(shè)需求進(jìn)行細(xì)化，形成的項目建議書初稿返回建設(shè)單位確認(rèn)修改，《項目建議書》定稿后報送投資主管部門審批。該環(huán)節(jié)形成的記錄文件包括建設(shè)單位編制的《建設(shè)需求書》、代編單位起草的《項目建議書（初稿）》、建設(shè)單位與代編單位共同簽署確認(rèn)的《項目建議書修改意見表》及代編單位制作并經(jīng)建設(shè)單位最終確認(rèn)的《項目建議書》。
2.相關(guān)部門審批
主要包括投資主管部門出具的《項目立項批復(fù)》、規(guī)劃部門出具的《項目選址意見》、環(huán)保部門出具《項目環(huán)評批復(fù)》、國土資源主管部門出具的《項目用地預(yù)審意見》、地震安全主管部門出具的《地震安全評審意見》等。
3.可行性研究報告
根據(jù)相關(guān)部門的審批結(jié)果，建設(shè)單位委托代編單位編寫《可行性研究報告》，如出現(xiàn)對建設(shè)需求進(jìn)行修改和調(diào)整的情況，代編單位應(yīng)將修改內(nèi)容反饋建設(shè)單位征求意見，《可行性研究報告》定稿后報送投資主管部門審批。該環(huán)節(jié)形成的記錄文件包括代編單位起草的《可行性研究報告（初稿）》、建設(shè)單位與代編單位共同簽署確認(rèn)的《可行性研究報告修改意見表》、代編單位制作并經(jīng)建設(shè)單位最終確認(rèn)的《可行性研究報告》。
4.相關(guān)部門審批
主要包括投資主管部門出具的《可行性研究報告批復(fù)》、規(guī)劃部門出具的《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》和《設(shè)計方案審查意見》、國土資源部門出具的《土地使用證》等。
5.初步設(shè)計
建設(shè)單位根據(jù)有關(guān)部門出具的審批意見，委托設(shè)計單位進(jìn)行初步設(shè)計（本文使用的“設(shè)計”包括必要的勘察等工作，下同），初步設(shè)計圖經(jīng)建設(shè)單位審核、修改、確認(rèn)后送建設(shè)主管部門、投資主管部門審批。該環(huán)節(jié)形成的記錄文件包括設(shè)計單位完成的《初步設(shè)計（初稿）》、建設(shè)單位與設(shè)計單位共同簽署確認(rèn)的《初步設(shè)計修改意見表》、設(shè)計單位完成并經(jīng)建設(shè)單位最終確認(rèn)的《初步設(shè)計》。
6.相關(guān)部門審批
主要包括建設(shè)主管部門及投資主管部門出具的《初步設(shè)計審查意見》。
7.項目概算
建設(shè)單位在獲得建設(shè)主管部門及投資主管部門出具的《初步設(shè)計審批意見》后，委托代編單位編制項目概算，并提交投資主管部門審批。記錄文件包括代編單位編制的《項目概算申報書（初稿）》、建設(shè)單位與代編單位共同簽署確認(rèn)的《項目概算申報書修改意見表》、代編單位編制完成并經(jīng)建設(shè)單位最終確認(rèn)的《項目概算申報書》。
8.相關(guān)部門審批
主要包括投資部門出具的《項目概算批復(fù)》。
至此，前期立項階段的全部工作完成，建設(shè)單位根據(jù)項目需要及投資主管部門要求準(zhǔn)備進(jìn)入施工準(zhǔn)備階段。
（二）施工準(zhǔn)備階段
1.施工圖設(shè)計
建設(shè)單位委托設(shè)計單位根據(jù)批復(fù)的初步設(shè)計開始進(jìn)行施工圖設(shè)計，在設(shè)計過程中，建設(shè)單位應(yīng)全程參與跟功能實現(xiàn)相關(guān)的設(shè)計工作，并對設(shè)計結(jié)果進(jìn)行確認(rèn)。施工圖設(shè)計完成后報送建設(shè)主管部門、投資主管部門審查。記錄文件包括設(shè)計單位完成的《施工設(shè)計圖（初稿）》、建設(shè)單位與設(shè)計單位共同簽署確認(rèn)的《施工設(shè)計圖修改意見表》、設(shè)計單位完成并經(jīng)建設(shè)單位最終確認(rèn)的《施工設(shè)計圖》
2.相關(guān)部門審批
主要包括建設(shè)主管部門、投資主管部門出具的《施工圖審查意見》、規(guī)劃部門出具的《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》、安監(jiān)、消防、氣象、地震等主管部門出具的《審查意見》。
3.工程預(yù)算
施工圖審查通過后，代編單位根據(jù)施工圖編制工程預(yù)算，建設(shè)單位審核確認(rèn)后報送投資主管部門審批。記錄文件包括代編單位起草的《工程預(yù)算申報書（初稿）》，建設(shè)部門、代編單位共同簽署的《工程預(yù)算申報書修改意見表》，建設(shè)單位確認(rèn)的《工程預(yù)算申報書》。
4.相關(guān)部門審批
主要為投資主管部門出具的《工程預(yù)算批復(fù)》。
5.工程招標(biāo)
建設(shè)單位根據(jù)批復(fù)的施工圖及工程預(yù)算開展工程招標(biāo)文件編制工作，送工程招標(biāo)機(jī)構(gòu)組織招標(biāo)投標(biāo)活動，根據(jù)中標(biāo)通知書與中標(biāo)的施工單位簽訂施工合同。記錄文件包括招投標(biāo)文件（如委托代理機(jī)構(gòu)編制招標(biāo)文件，還應(yīng)包括招標(biāo)代理合同及招標(biāo)文件審查記錄）、中標(biāo)通知書、施工合同（含內(nèi)部合同審查文件）等。
6.施工現(xiàn)場準(zhǔn)備
施工單位組織工作人員開展施工前的準(zhǔn)備工作，包括施工圖交底及會審、項目部組建、施工現(xiàn)場三通一平等。記錄文件包括施工圖交底及會審記錄，項目部組織架構(gòu)、施工方案及管理制度，施工現(xiàn)場三通一平報告（含工程確認(rèn)單）等。
7.相關(guān)部門審批
主要為建設(shè)主管部門出具的《施工許可證》。
（三）項目實施階段
開工條件全部具備后，建設(shè)單位（或委托代建單位）組織各參建單位全面開展項目建設(shè)工作，對工程進(jìn)度、工程造價及工程變更進(jìn)行確認(rèn)，對工程質(zhì)量、作業(yè)安全及文明施工進(jìn)行監(jiān)督，根據(jù)工程進(jìn)度辦理工程款支付手續(xù)等。記錄文件包括經(jīng)各相關(guān)單位出具審核意見并最終經(jīng)建設(shè)單位確認(rèn)的工程進(jìn)度、工程造價及工程變更報告或報表（按規(guī)定須報投資主管部門審批或備案的，應(yīng)有投資主管部門的審批或備案意見）、施工現(xiàn)場檢查（巡查）記錄表或報告、工程款支付的審批表單及銀行付款記錄等。由于目前政府投資項目支付工程款均采用國庫集中支付的方式，建設(shè)單位主要負(fù)責(zé)對參建單位的付款申請進(jìn)行審核并向財政部門申請辦理付手續(xù)。
（四）驗收決算階段
1.竣工驗收
項目完工后，建設(shè)單位組織投資、建設(shè)、規(guī)劃、安監(jiān)、消防、環(huán)保等相關(guān)主管部門對項目成果進(jìn)行驗收。記錄文件主要為驗收報告，應(yīng)包含各相關(guān)主管部門簽署的驗收意見。驗收結(jié)論一般可分為通過驗收、整改后通過驗收、部分通過驗收和未通過驗收四種情況。整改后通過驗收的，應(yīng)在驗收報告中明確列示須整改的內(nèi)容和整改期限，施工單位整改后應(yīng)提交整改報告，經(jīng)相關(guān)主管部門審查合格的整改報告與驗收報告一并作為項目通過驗收的依據(jù)。部分通過驗收的，應(yīng)在驗收報告中明確列示未通過驗收的內(nèi)容，并明確對該部分內(nèi)容重新組織驗收的時間和方式。施工單位對未通過驗收的部分按要求進(jìn)行返工或重建，建設(shè)單位對該部分組織驗收通過后，應(yīng)針對該部分重新出具驗收報告，并與原驗收報告一并作為項目通過驗收的依據(jù)。未通過驗收的，施工單位應(yīng)按要求進(jìn)行返工或重建，建設(shè)單位重新組織全面驗收，驗收通過后重新出具驗收報告，原驗收報告僅作為過程記錄存檔，不作為項目通過驗收的依據(jù)。
2.工程結(jié)算及竣工決算
在建設(shè)項目通過驗收并交付后，建設(shè)單位委托評審單位對工程進(jìn)行決算。工程結(jié)算主要指對施工合同的履行情況及實際應(yīng)付款項進(jìn)行確認(rèn)；竣工決算主要是對建設(shè)項目所有參建單位的合同進(jìn)行結(jié)算并匯總，以確認(rèn)整個項目的總投資額（直接建設(shè)成本）。各地對工程結(jié)算和竣工決算管理的要求不同，有些地區(qū)會要求部分或全部項目報審計部門進(jìn)行結(jié)（決）算審計。2019年全國范圍的行政機(jī)關(guān)職能調(diào)整后，大部分地區(qū)已將該項職能調(diào)整為由財政部門負(fù)責(zé)決算審核。記錄文件主要為評審單位獨立出具的《工程結(jié)算報告》及《竣工決算報告》，合同甲方（建設(shè)單位）及乙方（其他參建單位）的確認(rèn)意見，審計部門出具的《工程結(jié)算審計報告》《竣工決算審計報告》或財政部門出具的《工程結(jié)算審核報告》《竣工決算審核報告》。
3.財務(wù)決算及產(chǎn)權(quán)登記
在竣工決算完成后，建設(shè)單位要組織編寫工程財務(wù)決算報告，報財政部門審批后辦理固定資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記，涉及不動產(chǎn)應(yīng)先報建設(shè)主管部門辦理不動產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)。記錄文件主要包括建設(shè)單位編制的《財務(wù)決算報告》、財政部門出具的《財務(wù)決算批復(fù)》、資產(chǎn)主管部門出具的產(chǎn)權(quán)登記文件。
4.項目后評價
近年來，隨著全面實施預(yù)算績效管理工作的推進(jìn)，投資主管部門會要求對部分或全部建設(shè)項目進(jìn)行項目后評價，主要關(guān)注項目管理的規(guī)范性、項目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)性以及項目成果在使用過程中產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益、社會效益和生態(tài)效益等。由于建設(shè)項目形成的資產(chǎn)使用年限一般較長，且具有較大的社會影響，項目后評價工作一般在資產(chǎn)交付使用后二到三年后才組織實施。也有一些特殊項目，例如水利工程等，會在項目交付使用后立即開始后評價，但持續(xù)的時間可能長達(dá)數(shù)年。記錄文件主要有《評價指標(biāo)》、《評價報告》及佐證材料、《評價結(jié)果應(yīng)用情況報告》等。
五、結(jié)論與展望
（一）結(jié)論
本文從實際工作出發(fā)，立足政府投資的建設(shè)項目存在的問題，從建設(shè)單位內(nèi)部控制管理的視角對光明區(qū)現(xiàn)有建設(shè)項目的管理情況進(jìn)行了審視，對建設(shè)項目管理的一般流程重新梳理，并根據(jù)建設(shè)項目的特點搭建了專門的內(nèi)部控制管理體系。由于本文的研究基礎(chǔ)是具體的建設(shè)項目，為實現(xiàn)研究成果直接應(yīng)用于實踐的目的，本文在內(nèi)部控制管理體系研究成果基礎(chǔ)上重新設(shè)計了建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程。
本文主要的創(chuàng)新點包括：第一，在對具體項目案例進(jìn)行對比分析研究的基礎(chǔ)上，準(zhǔn)確識別了建設(shè)項目存在的問題并進(jìn)行了深入的分析，找出產(chǎn)生問題的原因及內(nèi)部控制的關(guān)鍵點。第二，將“優(yōu)化流程，實現(xiàn)目標(biāo)”作為建設(shè)項目內(nèi)部控制管理研究的指導(dǎo)思想，調(diào)整了風(fēng)險識別的角度，把管理行為研究延展擴(kuò)大為管理過程研究。第三，在設(shè)計建設(shè)項目內(nèi)部控制管理流程時，除明確了各個環(huán)節(jié)工作次序外，將記錄文件作為內(nèi)部控制管理的重要內(nèi)容并進(jìn)行了較為詳細(xì)的闡述，使研究成果具有更強(qiáng)的可操作性。
（二）不足與展望
在本課題的研究過程中，課題組在明顯感覺到自身知識面較狹窄、理論水平不足的同時，也意識到現(xiàn)有的研究過于粗糙。受到課題組成員能力水平以及時間精力等各方面因素的限制，未能開展更加細(xì)致深入的研究。在后續(xù)的研究中，將把研究范圍再縮小，研究對象再細(xì)化，同時要吸納其他學(xué)科領(lǐng)域（尤其是工程建設(shè)領(lǐng)域）的研究人員共同開展研究，充分發(fā)揮一線工作人員的優(yōu)勢，促進(jìn)理論向?qū)嵺`轉(zhuǎn)化。
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（作者單位：深圳市光明區(qū)建筑工務(wù)署、深圳市光明區(qū)財政局）
