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 萬云齊向麗

為構(gòu)建統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的 政府會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)體系，財(cái)政部于 2017年印發(fā)《政府會(huì)計(jì)制度—— 行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》(以 下簡(jiǎn)稱《政府會(huì)計(jì)制度》)，并于 2019年1月1日起正式實(shí)施?！墩?府會(huì)計(jì)制度》構(gòu)建了 “財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與 預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接'’的 會(huì)計(jì)核算模式，統(tǒng)一了原有的行政 事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)功能，改進(jìn)了預(yù)算會(huì)計(jì)功能，完 善了報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)，是服務(wù)全面 深化財(cái)稅體制改革的重要舉措，對(duì) 于提高政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、提升行 政事業(yè)單位財(cái)務(wù)和預(yù)算管理水平等 方面具有重要的政策支撐作用。同 時(shí)也對(duì)高校財(cái)務(wù)人員提出了更高要 求，’‘平行記賬'‘時(shí)如何正確生成 預(yù)算分錄？財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和預(yù)算會(huì) 計(jì)數(shù)據(jù)之間究竟有著怎樣關(guān)聯(lián)勾稽 關(guān)系？會(huì)計(jì)期末如何進(jìn)行數(shù)據(jù)核 對(duì)？這些問題都是高校會(huì)計(jì)人員必 須深入思考的問題。
一、政府會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)核算 提出新要求
政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建了 "財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜 接'’的會(huì)計(jì)核算模式，所謂"適度 分離"是指適度分離政府預(yù)支算會(huì) 計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，決算報(bào)告和財(cái) 務(wù)報(bào)告功能，全面反映政府會(huì)計(jì)主 體的預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息。主 要體現(xiàn)在以下幾方面：(1 )'‘雙 功能"，在同一會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中實(shí) 現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能。
(2 )"雙基礎(chǔ)"，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用 權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí) 現(xiàn)制。(3)"雙報(bào)告"，通過財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)核算形成財(cái)務(wù)報(bào)告，通過預(yù) 算會(huì)計(jì)核算形成決算報(bào)告。所謂
'‘相互銜接"是指在同一會(huì)計(jì)核算 系統(tǒng)中政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素和相關(guān)財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)要素相互協(xié)調(diào)，決算報(bào)告和 財(cái)務(wù)報(bào)告相互補(bǔ)充，共同反映政府 會(huì)計(jì)主體的預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信 息。主要體現(xiàn)在：(1 )對(duì)納入部 門預(yù)算管理的預(yù)算管理的現(xiàn)金收支 進(jìn)行"平行記賬"，在進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)核算的同時(shí)也進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核 算，對(duì)于其他業(yè)務(wù)，僅進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)核算。(2 )財(cái)務(wù)報(bào)表與預(yù)算會(huì) 計(jì)報(bào)表之間存在勾稽關(guān)系。
二、政府會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)平衡關(guān) 系分析
由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)核算 基礎(chǔ)不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收入、費(fèi)用 與預(yù)算會(huì)計(jì)的預(yù)算收入、預(yù)算支出 確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 期末盈余與同期預(yù)算結(jié)余數(shù)存在差 異，但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)數(shù) 據(jù)之間是存在勾稽關(guān)系的。
(—)政府會(huì)計(jì)制度中基本平 衡公式有：
公式一：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：資產(chǎn)-負(fù) 債=凈資產(chǎn)；收入-費(fèi)用=本期 盈余
公式二：預(yù)算會(huì)計(jì)：收入-支 出=結(jié)存
公式三：資金結(jié)存科目余額= 各結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目余額合計(jì)+預(yù)算收 入-預(yù)算支出
公式四：本年預(yù)算結(jié)余+差 異調(diào)節(jié)=本年盈余
其中：本年預(yù)算結(jié)余=預(yù)算 收入-預(yù)算支出；本年盈余=收 入-費(fèi)用；差異調(diào)節(jié)=當(dāng)期確認(rèn) 為收入但未確認(rèn)為預(yù)算收入+當(dāng)期 確認(rèn)為預(yù)算支出但未確認(rèn)為費(fèi)用- 當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算收入未確認(rèn)收入- 當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用但未確認(rèn)預(yù)算支出 +其他事項(xiàng)差異。
(二)資金結(jié)存和貨幣資金之 間的平衡關(guān)系
會(huì)計(jì)科目中貨幣資金科目包括 庫存現(xiàn)金、銀行存款、零余額賬戶
用款額度及其他貨幣資金。資金結(jié) 存是預(yù)算科目，反映單位納入預(yù)算 管理的資金的動(dòng)態(tài)。兩者不是對(duì)等 的。從核算范圍上看，貨幣資金包 括了納入預(yù)算管理的資金和不納入 預(yù)算管理的資金，所以資金結(jié)存理 論上應(yīng)等于貨幣資金減去不納入預(yù) 算管理的資金。貨幣資金與資金結(jié) 存科目間差異主要由以下情況形成：
1. 收到銀行來款或財(cái)政撥款額 度不確認(rèn)資金結(jié)存的情況。收款后 應(yīng)退回或再次支付：如因賬號(hào)誤等 原因造成付款退回、收到押金或質(zhì) 保金等，待未來支付條件滿足時(shí)支 付的，這部分應(yīng)付暫存資金不納入 預(yù)算管理。
2. 收到銀行來款延后確認(rèn)資金 結(jié)存。收到銀行來款往往因無法確 定資金性質(zhì)而無法當(dāng)時(shí)確認(rèn)預(yù)算收 入和資金結(jié)存，只能先掛在"其他 應(yīng)付款'‘下，需待確認(rèn)資金性質(zhì)后 才能確認(rèn)收入，確認(rèn)收入時(shí)同時(shí)確 認(rèn)資金結(jié)存。所以這部分資金余額 實(shí)際上也未納入預(yù)算管理。
3. 支付銀行存款不確認(rèn)資金 結(jié)存。上繳國(guó)庫款、上繳財(cái)政款、 受托代理資金等代管性質(zhì)資金， 收支不生成預(yù)算分錄，不納入預(yù) 算管理。
因此，銀行存款和資金結(jié)存間 的平衡關(guān)系為：
引申公式一：庫存現(xiàn)金+銀 行存款+其他貨幣資金+財(cái)政撥 款額度+不納入預(yù)算管理的應(yīng)收或 暫付款（支付銀行存款不確認(rèn)資金 結(jié)存）-不納入預(yù)算管理的應(yīng)付或 暫存款（收到銀行來款不確認(rèn)或延 后確認(rèn)資金結(jié)存）=資金結(jié)存
（三）預(yù)算結(jié)余和凈資產(chǎn)之間 平衡關(guān)系
預(yù)算結(jié)余是財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、財(cái) 政撥款結(jié)余、非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)、非 財(cái)政撥款結(jié)余、專用基金四者之 和，應(yīng)等于資金結(jié)存余額，反映 單位預(yù)算內(nèi)資金結(jié)余，結(jié)合上述 分析，可得：
引申公式二：資金結(jié)存=財(cái)政 撥款結(jié)轉(zhuǎn)+財(cái)政撥款結(jié)余+非財(cái) 政撥款結(jié)轉(zhuǎn)+非財(cái)政撥款結(jié)余+ 專用基金=（凈資產(chǎn)-不納入預(yù)算 管理的專用基金）-（資產(chǎn)合計(jì)- 銀行存款-財(cái)政撥款額度-其他貨 幣資金-不納入預(yù)算管理的應(yīng)收或 暫付款）+（負(fù)債合計(jì)-不納入預(yù) 算管理的應(yīng)付或暫存款）
三、期末會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)核對(duì)
期末結(jié)賬前應(yīng)將所有收入、支 出賬務(wù)處理完畢，及時(shí)核對(duì)清理各 往來款，不僅是往來款管理的需要， 也為期末賬務(wù)核對(duì)提供便利，因?yàn)?財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)間的差異都由 往來款科目體現(xiàn)出來。其次是和各 職能部門相關(guān)數(shù)據(jù)核對(duì)，如和社保 部門核對(duì)社保數(shù)，和國(guó)有資產(chǎn)部門 核對(duì)固定資產(chǎn)數(shù)額及累計(jì)折舊額， 和科研部門核對(duì)科研項(xiàng)目有關(guān)數(shù)據(jù) 及項(xiàng)目立項(xiàng)、結(jié)題情況等。期末還 需要完成科研項(xiàng)目收支定收賬務(wù)處 理。從出納處取得各銀行存款余額 及零余額用款額度結(jié)余后，按如下 步驟核對(duì)：
（—）財(cái)政撥款收支余核對(duì)
財(cái)政資金為預(yù)算內(nèi)資金，一般 是通過財(cái)政支付系統(tǒng)撥付，由于年 末財(cái)政資金被收回財(cái)政，單位從零 余額用款額度科目轉(zhuǎn)至應(yīng)返還額度 科目，所以期末對(duì)賬應(yīng)在財(cái)政資金 上收之前進(jìn)行，根據(jù)科目余額表核 對(duì)以下數(shù)據(jù)：
1. 財(cái)政收入：零余額支付 系統(tǒng)本年撥付款合計(jì)、會(huì)計(jì)科目 1011零余額賬戶用款額度借方發(fā) 生額合計(jì)、預(yù)算科目8001資金結(jié) 存-零余額賬戶用款額度借方發(fā) 生額合計(jì)、會(huì)計(jì)科目4001財(cái)政撥 款收入貸方發(fā)生額合計(jì)、預(yù)算科目 6001財(cái)政撥款預(yù)算收入貸方發(fā)生 額合計(jì)應(yīng)相等。
2. 財(cái)政支出：零余額支付系 統(tǒng)本年支付合計(jì)、會(huì)計(jì)科目1011 零余額賬戶用款額度貸方發(fā)生額合 計(jì)、預(yù)算科目8001資金結(jié)存-零 余額賬戶用款額度貸方發(fā)生額合 計(jì)、預(yù)算科目7各預(yù)算支出科目下 財(cái)政支出合計(jì)應(yīng)相等。
3. 財(cái)政結(jié)余：零余額支付系 統(tǒng)本年撥款額度結(jié)余、會(huì)計(jì)科目 1011零余額賬戶用款額度余額、 預(yù)算科目8001資金結(jié)存-零余額 賬戶用款額度余額應(yīng)相等。
（二）對(duì)納入預(yù)算管理的項(xiàng) 目收支余與相應(yīng)收支科目、結(jié)轉(zhuǎn)結(jié) 余科目核對(duì)
納入預(yù)算管理的項(xiàng)目，如財(cái)政 項(xiàng)目、科研項(xiàng)目等，期末結(jié)轉(zhuǎn)后， 財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的余額應(yīng)等于財(cái) 政項(xiàng)目余額合計(jì)，非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn) 余額中科研事業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)應(yīng)等于科研 項(xiàng)目期末余額合計(jì)。為保證期末成 功結(jié)轉(zhuǎn)，往往在結(jié)轉(zhuǎn)前就需要核對(duì), 查找錯(cuò)賬，及時(shí)調(diào)整。那么應(yīng)分別 核對(duì)本年收支余，本年項(xiàng)目收支合 計(jì)分別應(yīng)該與財(cái)政撥款項(xiàng)目收入、 支出本年發(fā)生額一致，財(cái)政補(bǔ)助結(jié) 轉(zhuǎn)結(jié)余加財(cái)政項(xiàng)目收入本年發(fā)生合 計(jì)減財(cái)政項(xiàng)目支出本年發(fā)生合計(jì)應(yīng) 等于財(cái)政項(xiàng)目的期末余額；同樣對(duì) 科研項(xiàng)目，非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)中的科 研專項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)加本年事業(yè)收入中的科 研事業(yè)預(yù)算收入減事業(yè)支出中的科 研事業(yè)預(yù)算支出的差額應(yīng)等于科研 項(xiàng)目余額合計(jì)。
（三） 核對(duì)本年盈余和預(yù)算 結(jié)余
按照前述公式四分析核對(duì)。高 校如已上線財(cái)務(wù)核算信息化系統(tǒng)， 且程序中已能設(shè)置好相應(yīng)公式及影 響二者差異的往來科目，則系統(tǒng)會(huì) 自動(dòng)計(jì)算，會(huì)計(jì)人員只需查看是否 平衡即可。
（四） 核對(duì)資金結(jié)存和貨幣資 金、預(yù)算結(jié)余和凈資產(chǎn)
按前述引申公式一、二分析核 對(duì)。如也能在財(cái)務(wù)系統(tǒng)中設(shè)置就能 方便很多。
四、常見問題及解決辦法
在3年的政府會(huì)計(jì)制度執(zhí)行 過程中，我們發(fā)現(xiàn)以下情況會(huì)影響 資金結(jié)存與銀行存款或凈資產(chǎn)的核 對(duì)，應(yīng)注意正確賬務(wù)處理。
1. 預(yù)算外科目和預(yù)算內(nèi)科目 互轉(zhuǎn)時(shí)需補(bǔ)記資金結(jié)存。在發(fā)生預(yù) 算外科目和預(yù)算內(nèi)科目互轉(zhuǎn)時(shí)，需 要補(bǔ)記資金結(jié)存。如因賬號(hào)誤等原 因發(fā)生付款退回事項(xiàng)，一般計(jì)入其 他應(yīng)付款科目，待取得正確信息后 重新匯出，不納入預(yù)算管理。但如 果付款人明確不付了，申請(qǐng)退回原 項(xiàng)目，則做其他應(yīng)付款掛賬轉(zhuǎn)出， 同時(shí)沖減付款計(jì)入的費(fèi)用科目，此 時(shí)應(yīng)補(bǔ)記預(yù)算分錄，借方補(bǔ)記資金 結(jié)存，貸方?jīng)_減付款計(jì)入的預(yù)算支 出科目。又如一卡通業(yè)務(wù)，由用卡 人先充值后消費(fèi)，一般在其他應(yīng)付 款下設(shè)明細(xì)科目，不納入預(yù)算管理， 但如因部門活動(dòng)需辦臨時(shí)卡，并用 部門經(jīng)費(fèi)充值，財(cái)務(wù)分錄為，借： 費(fèi)用，貸：其他應(yīng)付款-一卡通充 值，此時(shí)需補(bǔ)記預(yù)算分錄，借：預(yù) 算支出，貸：資金結(jié)存
2. 正確使用往來歸集科目。 由于部分業(yè)務(wù)需要通過往來科目歸 集，我們稱這種科目為’‘往來歸集 科目"，以勞務(wù)費(fèi)為例，高校發(fā)放 勞務(wù)費(fèi)一般需通過銀行代發(fā)，賬務(wù) 處理時(shí)，從各項(xiàng)目扣出勞務(wù)費(fèi)應(yīng)發(fā) 額后，代扣的個(gè)人所得稅通過’‘其 他應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅'’歸 集，日后統(tǒng)一上繳稅務(wù)部門，實(shí)發(fā) 額通過"其他應(yīng)付款-應(yīng)付勞務(wù)費(fèi)" 歸集，于發(fā)放日統(tǒng)一轉(zhuǎn)入銀行代發(fā) 專用賬戶。由于會(huì)存在從預(yù)算外資 金（如受托代理資金）發(fā)勞務(wù)、代 交個(gè)人所得稅的可能，"應(yīng)付勞務(wù) 費(fèi)'’及’‘應(yīng)交個(gè)人所得稅"科目下 應(yīng)按"是否生成預(yù)算分錄"設(shè)下級(jí) 科目，實(shí)際賬務(wù)處理時(shí)應(yīng)注意正確 選擇，否則會(huì)影響資金平衡。
五、政府會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù) 管理的建議
（―）加強(qiáng)高校會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍 建設(shè)，提升會(huì)計(jì)人員的核算水平和 分析能力
《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施以來， 雖然會(huì)計(jì)人員積極學(xué)習(xí)，深入理 解，日常會(huì)計(jì)核算工作也基本順利 進(jìn)行，但由于各單位的業(yè)務(wù)的特殊 性，許多業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理需要由會(huì) 計(jì)人員在深刻理解制度后進(jìn)行正確 處理。因此加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍建設(shè) 是首要任務(wù)。一方面，加強(qiáng)現(xiàn)有會(huì) 計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，以宣講、競(jìng)賽、 討論等形式調(diào)動(dòng)會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)的積 極性和主動(dòng)性，加深對(duì)政府會(huì)計(jì)制 度的理解；另一方面，對(duì)新員工的 招聘時(shí)應(yīng)注意對(duì)其專業(yè)能力、學(xué)習(xí) 能力、分析能力等方面考核，保證 會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)。
（一）加強(qiáng)咼校會(huì)計(jì)信息化建設(shè)， 增加會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系校驗(yàn)
雖然目前國(guó)內(nèi)高校財(cái)務(wù)信息化 建設(shè)已初見成效，財(cái)務(wù)軟件也能與 時(shí)俱進(jìn)，針對(duì)政府會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核 算要求進(jìn)行相應(yīng)升級(jí)，基本能滿足 政府會(huì)計(jì)制度’‘平行記賬"要求， 也能自動(dòng)生成并校驗(yàn)"財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)盈 余與預(yù)算結(jié)余之間的差異"，但仍 有許多工作需要人工核對(duì)和關(guān)注， 不但費(fèi)時(shí)費(fèi)力，而且往往年終決算 對(duì)賬時(shí)才發(fā)現(xiàn)，而要想從整年的賬 務(wù)中尋找差錯(cuò)是何等不易。關(guān)聯(lián)數(shù) 據(jù)的勾稽關(guān)系校驗(yàn)工作完全可以由 財(cái)務(wù)軟件完成，如果財(cái)務(wù)核算系統(tǒng) 能增加或自行設(shè)置這些關(guān)聯(lián)公式， 那么校驗(yàn)工作可隨時(shí)進(jìn)行，及時(shí)發(fā) 現(xiàn)錯(cuò)誤及時(shí)查找更正，從而有效保 證基礎(chǔ)數(shù)據(jù)質(zhì)量。目前高校使用的 軟件多是外購，需要財(cái)務(wù)人員將財(cái) 務(wù)需求告知軟件公司，再等待軟件 公司升級(jí)軟件，不但等待時(shí)間長(zhǎng)， 往往無法滿足高校的個(gè)性需求。財(cái) 務(wù)部門即可解決是每個(gè)會(huì)計(jì)人日夜 盼望的，所以招募和培養(yǎng)既熟悉財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)又精通計(jì)算機(jī)知識(shí)的復(fù) 合型人才也是高校會(huì)計(jì)信息化建設(shè) 的重要任務(wù)之―。
（三）加強(qiáng)高校會(huì)計(jì)檢查監(jiān)督 機(jī)制，保證會(huì)計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的有效性 高校應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)檢查監(jiān)督機(jī) 制，建立多層次檢查體系，首先， 會(huì)計(jì)核算人員是審核的第一道關(guān)， 
根據(jù)各財(cái)務(wù)法律法規(guī)和制度規(guī)定， 審核各經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的正確性、合規(guī)性, 正確進(jìn)行賬務(wù)處理。其次，會(huì)計(jì)復(fù) 核人員或稽核人員應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)賬務(wù)的 正確性、合規(guī)性進(jìn)行審核，期末核 對(duì)各關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)的勾稽關(guān)系，保證會(huì) 計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的有效性，減少會(huì)計(jì)差 錯(cuò)發(fā)生；財(cái)務(wù)部門應(yīng)定期或不定期 開展會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)全面檢查或?qū)ｍ?xiàng)檢 查，審計(jì)部門開展內(nèi)審工作，不但 從經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)出發(fā)，也應(yīng)從會(huì)計(jì)賬務(wù) 處理方面出發(fā)，以規(guī)范財(cái)務(wù)管理， 提升會(huì)計(jì)核算水平，保證會(huì)計(jì)信息 精準(zhǔn)有效。
六、結(jié)語
政府會(huì)計(jì)制度雖已實(shí)施3年， 高校會(huì)計(jì)人員在日常工作中仍不斷 發(fā)現(xiàn)新問題，仍在不斷磨合、適應(yīng) 中，需要會(huì)計(jì)人員深入學(xué)習(xí)，積極 思考，深刻理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì) 計(jì)之間的關(guān)聯(lián)，充分利用會(huì)計(jì)信息 化軟件系統(tǒng)的強(qiáng)大的數(shù)據(jù)處理和統(tǒng) 計(jì)功能，實(shí)現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)的實(shí) 時(shí)校驗(yàn)，進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn) 確性、有效性、和科學(xué)性，為財(cái) 務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告的提供準(zhǔn)確數(shù) 據(jù)來源。
作者單位天津職業(yè)技術(shù)師范 大學(xué)