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■ 邢國平/文
建筑業(yè)一般計稅預(yù)繳稅款是建筑業(yè) 一般納稅人按一般計稅辦法預(yù)繳建筑業(yè) 增值稅的方法，其預(yù)繳稅款的范圍是指 對本地項目的預(yù)收賬款、承攬不在同一 地級行政區(qū)劃縣(市、區(qū)，海南省不含稅 金額小于 500 萬的項目除外，下同)范圍 內(nèi)的項目款、或者雖然在同一地級行政 區(qū)劃的縣范圍內(nèi)但項目所在地政府要求 在項目所在地預(yù)繳、主管稅務(wù)機關(guān)(建筑 業(yè)注冊地和承攬的項目所在地)同意在 項目所在地預(yù)繳的項目款。
本地項目預(yù)繳稅款
按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施 辦法》(財稅〔2016〕36 號附件 1，以下簡稱 《實施辦法》)第四十五條第(二)項規(guī)定， 納稅人提供建筑服務(wù)采取預(yù)收款方式 的，納稅義務(wù)的發(fā)生時間為收到預(yù)收款 的當(dāng)天，即業(yè)主在工程開工前或開工時 按合同一定比例支付給承包人的工程款 屬于該建筑項目的預(yù)付款，承包人應(yīng)確 定為預(yù)收款。
按照《實施辦法》第四十五條第(二) 項及《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等 營改增試點政策的通知》(財稅〔2017〕58 號)第三條規(guī)定，建筑業(yè)一般納稅人提供 建筑服務(wù)取得預(yù)收款，應(yīng)在收到預(yù)收款 時，以取得的預(yù)收款扣除支付的分包款 后的余額，按 2%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅 。 即這部分預(yù)收款在沒有收到工程進度款 時不能確認為收入，應(yīng)按稅法規(guī)定按 2% 預(yù)繳增值稅稅款。
例如：A 建筑公司為增值稅一般納稅 人，2021 年 1 月 1 日承攬某小區(qū)普通住宅 的建筑工程，承包合同約定總含稅造價 10900 萬元，采用一般計稅辦法 。1 月 15 日收到業(yè)主支付的預(yù)付款 1090 萬元，2 月 15 日預(yù)繳增值稅 20 萬元；6 月 20 日收到 工程進度款 2180 萬元，當(dāng)即開具增值稅 專用發(fā)票，注明價款 2000 萬元、增值稅稅 額 180 萬元 。6 月 25 日支付工程款 545 萬 元，收到增值稅專用發(fā)票注明價款 500 萬 元、增值稅稅額 45 萬元 。6 月份發(fā)生其他 增值稅進項稅額 35 萬元，上期結(jié)轉(zhuǎn)留底 稅款 52 萬元，其增值稅的會計處理如下：
1 月 15 日收到預(yù)收款時：
借：銀行存款 1090
貸：合同負債——預(yù)收款 1090 2 月 15 日應(yīng)預(yù)繳的增值稅為：1090 ÷
(1＋9%)×2%＝20(萬元)。
借：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅 20
貸：銀行存款 20
6 月 20 日收到工程進度款時： 借：銀行存款 2180
貸：合同結(jié)算——工程款 2000
應(yīng) 交 稅 費 —— 應(yīng) 交 增 值 稅 ——銷項稅額 180
6 月 25 日支付工程款時：
借：合同履約成本——工程支出 500 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——進
項稅額 45 貸：銀行存款 545
對 1 月 15 日收到預(yù)收款應(yīng)轉(zhuǎn)作收入 的 金 額 為 200 萬 元{ 1090 ÷ (1 ＋ 9% ) × [ 2180 ÷ (1 ＋ 9% )] ÷ [ 10900 ÷ (1 ＋ 9%)]}，會計分錄為：
借：合同負債——預(yù)收款 218
貸：合同結(jié)算——工程款 200
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——銷項 稅額 18
應(yīng)轉(zhuǎn)銷預(yù)收款預(yù)繳的增值稅為 4 萬 元{ 20 × [ 2180 ÷ (1 ＋ 9% )] ÷ [ 10900 ÷ (1＋9%)]}，會計分錄為：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅 4
貸：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅 4
即 A 建筑公司 2021 年 6 月應(yīng)繳納的 增值稅為 62 萬元( 180 ＋ 18- 4- 45- 35- 52 )，剩余的預(yù)繳稅款 16 萬元(20 －4 )待 后期收到工程款時再按上述辦法分攤抵 減當(dāng)期的應(yīng)納增值稅稅款。
需要注意的是，在預(yù)繳環(huán)節(jié)，涉及多 個項目的，要建立增值稅預(yù)繳臺賬，分項 目計算應(yīng)預(yù)繳的增值稅，切忌不能跨項 目差額預(yù)繳，當(dāng)某一項目差額出現(xiàn)負數(shù) 時可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)扣除。
異地項目預(yù)繳稅款
異地項目預(yù)繳稅款是指承攬異地項 目按照稅收政策規(guī)定和當(dāng)?shù)卣笤?異地預(yù)繳的稅款，根據(jù)財稅〔2017〕58 號 第三條規(guī)定，異地項目預(yù)繳稅款與承攬 機構(gòu)所在地項目預(yù)繳稅款的內(nèi)容相比不 但包括預(yù)收款，還包括工程進度款、業(yè)主 扣押的維修款和工程決算尾款，即按照 《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī) 定》(財稅〔2016〕36 號附件 2)第一條第 (七)項第4 點、《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步 明確營改增有關(guān)征管問題的公告》(國家 稅務(wù)總局公告 2017 年第 11 號)第四條第 ( 一 )項規(guī)定，一般納稅人跨縣提供建筑服 務(wù)，適用一般計稅方法計稅的，以取得的 全部價款和價外費用扣除支付的分包款 后的余額，按照 2％的預(yù)征率在建筑服務(wù) 發(fā)生地預(yù)繳稅款 。但除預(yù)收款外，收取 的工程進度款及其他款項預(yù)繳的稅款均 應(yīng)當(dāng)在預(yù)繳的當(dāng)期并入機構(gòu)所在地的收 入中“匯算”結(jié)清當(dāng)期應(yīng)繳納的稅款。
例如，假設(shè)上例 A 建筑公司承攬的項 目為異地項目，在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳 增值稅為 60 萬元[( 1090 + 2180 ) ÷(1 ＋ 9%)× 2%]，2 月 15 日對 1090 萬元預(yù)收款 預(yù)繳稅款的會計分錄為：
借：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅 20
貸：銀行存款 20
對 6 月 20 日 2180萬元進度款預(yù)繳稅 款的會計分錄為：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅 40
貸：銀行存款 40
對 6 月 20 日收取 2180 萬元進度款的 會計分錄為：
借：銀行存款 2180
貸：合同結(jié)算——工程款 2000
應(yīng) 交 稅 費 —— 應(yīng) 交 增 值 稅
——銷項稅額 180 6 月 25 日支付工程款的會計分錄為：
借：合同履約成本——工程支出 500 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅——進
項稅額 45 貸：銀行存款 545
對 1 月 15 日收到預(yù)收款應(yīng)轉(zhuǎn)作收入 的會計分錄為：
借：合同負債——預(yù)收款 218
貸：合同結(jié)算——工程款 200
應(yīng) 交 稅 費 —— 應(yīng) 交 增 值 稅 ——銷項稅額 18
對轉(zhuǎn)銷預(yù)收款預(yù)繳增值稅的會計分 錄為：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅 4
貸：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅 4
即 A 建筑公司 2021 年 6 月應(yīng)繳納的 增值稅為 22 萬元( 180 ＋ 18- 4- 40- 45- 35-52 )，剩余的預(yù)繳稅款 16 萬元(20－4 ) 待后期收到工程款時再按上述辦法分攤 抵減當(dāng)期的應(yīng)納增值稅稅款。
如果 6 月份因異地預(yù)繳稅款體現(xiàn)多 交稅款，則對多交的稅款：
借：應(yīng)交稅費——未交增值稅
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn) 出多交增值稅)
需要注意六點：一是本地項目只對 預(yù)收款預(yù)繳稅款，異地項目對預(yù)收款和 進度款都預(yù)繳稅款 。二是扣除分包款的 憑證既可以是增值稅專用發(fā)票，也可以 是增值稅普通發(fā)票 。三是扣除的分包款 只能是工程款，不能是材料款 。四是預(yù) 繳申報時不論是申報的工程款還是扣除 的分包款均應(yīng)當(dāng)填報含稅價 。五是預(yù)繳 時應(yīng)按工程項目分別扣除分包款，不同 工程項目不能混淆 。六是預(yù)繳稅款時可 扣除支付的分包款，次月征期正常申報 時因支付的分包款已抵扣了進項稅，故 不能再扣除分包款。
(作者單位：國家稅務(wù)總局平泉市稅 務(wù)局)