李開軍
重慶索特鹽化股份有限公司
一、內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制與公司治理面臨的現(xiàn)狀
（一）公司治理對(duì)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的重視程度與西方國(guó)家相比，差距較大
我國(guó)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)起源于行政命令，企業(yè)單位設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不普遍，我國(guó)中、西部地區(qū)，內(nèi)部審計(jì)還落后于沿海地區(qū)，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的西方國(guó)家相比，公司治理對(duì)內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的重視程度差距較大。
（二）管理者素質(zhì)相對(duì)較低下,對(duì)內(nèi)部控制未予重視
我國(guó)人才經(jīng)理市場(chǎng)不如西方國(guó)家完善，未形成約束、監(jiān)督與激勵(lì)經(jīng)理人員的外部機(jī)制，管理者自我完善和自我提高的動(dòng)力和壓力較小，素質(zhì)相對(duì)較低下，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的性質(zhì)、作用和意義不甚了解，也未予重視，影響到企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
（三）誠(chéng)信與責(zé)任原則受到嚴(yán)重挑戰(zhàn)并干擾著公司治理
加入WTO之后，雖然市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)及其規(guī)則得到了迅速發(fā)展和逐漸完善，但由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)起步較晚，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)固有的價(jià)值觀、思維方式及工作方法，還在公司治理中留有烙印。社會(huì)生活中，必須遵守的誠(chéng)信與責(zé)任原則受到嚴(yán)重挑戰(zhàn)，不講誠(chéng)信不負(fù)責(zé)任置他人利益而不顧的種種陋習(xí)，也干擾著公司治理。
二、正視職業(yè)經(jīng)理與內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制的關(guān)系，切實(shí)重視內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制
（一）職業(yè)經(jīng)理須協(xié)調(diào)、調(diào)動(dòng)各項(xiàng)管理資源，實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)
誠(chéng)信與責(zé)任是社會(huì)公平競(jìng)爭(zhēng)的首要條件，也是公司制企業(yè)生存與發(fā)展的必要條件，更是公司經(jīng)營(yíng)班子成員必備的基本素質(zhì)，要形成“具有誠(chéng)信與責(zé)任是公司高層管理人員的首選條件”的用人機(jī)制與社會(huì)氛圍和思維定勢(shì)。公司治理需要的職業(yè)經(jīng)理人員，與公司董事會(huì)之間經(jīng)雙向選擇，相互間的委托與受托責(zé)任是透明的。董事會(huì)看好受聘者較好的協(xié)調(diào)各項(xiàng)管理資源的能力，以期實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)，并規(guī)定在年薪中留一部分作期權(quán)，使其個(gè)人利益與公司利益捆綁在一起，從制度上規(guī)避短期行為；受聘者則看好公司前景，期望在調(diào)動(dòng)各項(xiàng)管理資源實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)的同時(shí)，也實(shí)現(xiàn)自己的人身價(jià)值。只有通過人才經(jīng)理市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)選擇的洗禮，該受聘人員才會(huì)有較強(qiáng)的危機(jī)感，并能深刻體會(huì)高薪與有效勞動(dòng)的配比關(guān)系及未實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)負(fù)有的相應(yīng)責(zé)任和用心地履行其受托責(zé)任。
（二）內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)的高層次管理資源
內(nèi)部審計(jì)，西方國(guó)家認(rèn)為“是最激動(dòng)人心的、最具挑戰(zhàn)性和活力的職業(yè)之一”，在我國(guó)則被認(rèn)為是朝陽產(chǎn)業(yè)，其定義為：“內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。”內(nèi)部控制，作為內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)工作內(nèi)容，是上世紀(jì)二戰(zhàn)以來利用“螃蟹理論”互相牽制原理逐步發(fā)展起來的，其定義為：“內(nèi)部控制是指組織內(nèi)部為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)安全完整，保證遵循國(guó)家法律法規(guī)，提高組織運(yùn)營(yíng)的效率及效果，而采取的各種政策和程序?！彼c內(nèi)部審計(jì)一樣，都是社會(huì)化大生產(chǎn)的必然產(chǎn)物，是增加公司價(jià)值的高層次管理資源,是強(qiáng)化企業(yè)管理，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的客觀需要。作為職業(yè)經(jīng)理，應(yīng)該明白內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制高層次管理資源的作用，因此，公司治理離不開內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制，并以睿智的目光重視內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制，將其運(yùn)用到公司治理活動(dòng)過程中。
三、健全公司治理結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化激勵(lì)與約束機(jī)制，使內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制與公司治理形成互動(dòng)局面
（一）提高內(nèi)部審計(jì)的管理層次
公司治理活動(dòng)中，內(nèi)部審計(jì)工作不宜視為一般管理工作，應(yīng)將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)置于決策機(jī)構(gòu)——董事會(huì)之下，提高內(nèi)部審計(jì)工作的管理層次，內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告可供董事會(huì)、經(jīng)營(yíng)班子指導(dǎo)整改公司經(jīng)營(yíng)、管理工作,也可供監(jiān)事會(huì)監(jiān)督工作做參考，若有必要，還可供監(jiān)事會(huì)做彈劾失職高管人員的參考依據(jù)，此舉必能促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的健全，遏制激勵(lì)有余約束不足的現(xiàn)象漫延。
（二）關(guān)注股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)營(yíng)班子之間的制衡關(guān)系
公司治理結(jié)構(gòu)中，要正視股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)營(yíng)班子之間的制衡關(guān)系。股東具有資本收益權(quán)，但在一般情況下，股東與經(jīng)理人員的行為目標(biāo)是不一致的，股東想股利多分一點(diǎn)、投資回收期短一點(diǎn)，經(jīng)理人員想年薪高一點(diǎn)、休假時(shí)間長(zhǎng)一點(diǎn)，加之股東意圖因內(nèi)部董事貫徹不力，因此，一些會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱等不透明事項(xiàng)，隨之滋生，相關(guān)債權(quán)人與潛在投資人也十分關(guān)注會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱等事項(xiàng)，這是不可回避的問題。所以，監(jiān)事依法對(duì)包括董事在內(nèi)的公司高管人員履行公司職務(wù)及公司財(cái)務(wù)的監(jiān)督也就可以理解了，內(nèi)部董事“內(nèi)部人”的局限性，在這里也說明獨(dú)立董事的加入之重要，公司治理結(jié)構(gòu)要據(jù)此健全完善。但事無巨細(xì)都納入監(jiān)事會(huì)監(jiān)督范圍，則監(jiān)督成本就相對(duì)高，不符合成本效益原則。這里有一個(gè)求交集的問題，即監(jiān)督成本應(yīng)當(dāng)維持在公司效益既可觀又能調(diào)動(dòng)經(jīng)理人員積極性的范圍內(nèi)。顯然，通過開展內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制，是求此交集的尚佳途徑。
（三）內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部控制要主動(dòng)與公司治理形成互動(dòng)關(guān)系
上市公司一般是重外部審計(jì)，輕內(nèi)部審計(jì)，殊不知，內(nèi)外有別，畢竟內(nèi)部審計(jì)受托于公司管理當(dāng)局，熟悉公司情況，能及時(shí)、主動(dòng)披露會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱等問題，通過施行內(nèi)部控制既能降低監(jiān)督成本，又能及時(shí)控制決策風(fēng)險(xiǎn)、投資風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，在過程中即可解決風(fēng)險(xiǎn)控制問題，使公司治理處于主動(dòng)地位，為增加公司價(jià)值打下了堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。而外部審計(jì)只能被動(dòng)對(duì)財(cái)務(wù)年度決算報(bào)表發(fā)表意見，顯得滯后，可見內(nèi)部審計(jì)不容忽視。這些不難再次證明健全公司治理結(jié)構(gòu)，必須重視內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制，使其與公司治理形成相互推動(dòng)的良性循環(huán)。
四、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的實(shí)施
由內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制定義可知，內(nèi)部審計(jì)的重要工作之一是審查被審單位內(nèi)部控制所采取各項(xiàng)政策、程序的適當(dāng)性、合法性和有效性，那么，就引出了內(nèi)部控制所需的各項(xiàng)政策、程序的設(shè)計(jì)與實(shí)施問題。當(dāng)然，就內(nèi)部控制的審查活動(dòng)而言，也有投入與產(chǎn)出關(guān)系，故應(yīng)體現(xiàn)成本效益原則。
(一)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)
大家知道，內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五個(gè)要素，內(nèi)部控制設(shè)計(jì)就是要賦予五要素實(shí)際內(nèi)容。內(nèi)部控制設(shè)計(jì)許多專著對(duì)此有詳盡的論述，本文擬擇其重點(diǎn)，作些嘗試，以期拋磚引玉。內(nèi)部控制是全體員工參與的控制，員工素質(zhì)優(yōu)劣與企業(yè)文化構(gòu)成控制環(huán)境，控制環(huán)境的營(yíng)造，關(guān)系到內(nèi)部控制的效果，前文已從健全公司治理結(jié)構(gòu)、競(jìng)爭(zhēng)選擇職業(yè)經(jīng)理人員角度討論了有關(guān)控制環(huán)境問題，這里強(qiáng)調(diào)的是，企業(yè)文化作為一種無形的精神力量與源泉非常重要，公司從上到下都應(yīng)崇尚誠(chéng)信與責(zé)任為核心內(nèi)容的企業(yè)文化，全體員工都應(yīng)具備誠(chéng)信與責(zé)任這一基本素質(zhì)，并以此加盟本公司成為公司員工的選擇條件，將企業(yè)文化這一嶄新理念和理論聯(lián)系實(shí)際與實(shí)事求是的工作方法凝聚成企業(yè)精神，在企業(yè)精神的旗幟下，集合一支高素質(zhì)的職工隊(duì)伍，從而構(gòu)成良好的控制環(huán)境，內(nèi)部控制方可有序進(jìn)行。風(fēng)險(xiǎn)管理應(yīng)該以減少損失為警覺，從投資、融資擔(dān)保等重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，到各項(xiàng)管錢、管物、管人的工作結(jié)點(diǎn)均應(yīng)納入風(fēng)險(xiǎn)管理建立管理機(jī)制，將風(fēng)險(xiǎn)控制在較小程度或公司能夠承受的范圍內(nèi)，此工作可由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與相關(guān)部門協(xié)同完成?？刂苹顒?dòng)應(yīng)貫徹“不信任”理論，此不信任僅特指經(jīng)濟(jì)行為，并無他意。故應(yīng)堅(jiān)持不相容職務(wù)分離，達(dá)到互相牽制的目的，即不能由個(gè)人和部門單獨(dú)管理一項(xiàng)或一部分工作業(yè)務(wù)，否則一切控制先天就具有缺陷，使控制事倍功半、勞而無功，更為嚴(yán)重的是留下了作弊的可能性。不相容職務(wù)分離作為一項(xiàng)制度，其重要程度，是不言而喻的。信息與溝通要做到全方位，有會(huì)計(jì)部門信息、其他管理部門信息，有實(shí)物流轉(zhuǎn)程序信息、價(jià)值流轉(zhuǎn)程序信息，有國(guó)內(nèi)外供銷市場(chǎng)信息、國(guó)家相關(guān)政策信息等等，要注意信息的收集、加工、處理，均應(yīng)當(dāng)只要發(fā)生就有及時(shí)反饋、溝通，總之要利于信息的傳遞。監(jiān)督是對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行及整改活動(dòng)的評(píng)價(jià)，要發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立監(jiān)督作用。同時(shí)，管理層對(duì)控制的自我評(píng)估也不可少，由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與管理部門和員工協(xié)同完成比較客觀。
（二）內(nèi)部控制實(shí)施
此階段應(yīng)按內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制進(jìn)行，內(nèi)部管理控制主要是制定、實(shí)施各項(xiàng)內(nèi)部管理制度，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)根據(jù)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》的規(guī)定，結(jié)合經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與會(huì)計(jì)存在的聯(lián)系實(shí)施，本文試圖從重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制、實(shí)物資產(chǎn)控制、應(yīng)收款項(xiàng)控制、成本費(fèi)用控制、貨幣資金控制、銷售收入控制、或有事項(xiàng)控制等方面入手進(jìn)行討論。重大經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的投資與融資，若稍有不慎，將危及公司生存與發(fā)展，其控制要注意投資與融資擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)重大投資活動(dòng)，關(guān)注投資可研工作是否涉及不相容職務(wù)分離事項(xiàng)、投資回報(bào)是否合理，之后的被投資企業(yè)各方股東有關(guān)資本金等事項(xiàng)有無《公司法》規(guī)定的禁止行為，該企業(yè)若是主要原材料購(gòu)進(jìn)與產(chǎn)品銷售均由控股方控制，則視其進(jìn)價(jià)與銷價(jià)是否公允，有無利用關(guān)聯(lián)交易損害中、小股東利益之可能。對(duì)融資活動(dòng)，注意擔(dān)保責(zé)任中有無潛在威脅。實(shí)物資產(chǎn)控制要把握潛虧風(fēng)險(xiǎn)，檢查存貨采購(gòu)招、投標(biāo)中有無串通透露招標(biāo)底價(jià)、串通抬高投標(biāo)底價(jià)事項(xiàng)，存貨采購(gòu)、入庫、發(fā)出有無不相容職務(wù)分離事項(xiàng)，有無利用關(guān)聯(lián)交易損害公司利益之可能，存貨庫存與采購(gòu)領(lǐng)用的關(guān)系，冷滯存貨的成因；固定資產(chǎn)的購(gòu)置、領(lǐng)用、報(bào)廢程序是否存在缺陷。應(yīng)收賬款與其他應(yīng)收款的控制要披露潛虧風(fēng)險(xiǎn)，檢查賬齡分析、訴訟時(shí)效期、債務(wù)重組。成本費(fèi)用控制要建立“誰負(fù)責(zé)誰承擔(dān)”原理的責(zé)任成本控制，一是從成本費(fèi)用的源頭追溯責(zé)任人或責(zé)任部門確定成本費(fèi)用歸屬；二是建立責(zé)任成本中心，能調(diào)動(dòng)各責(zé)任成本中心的積極性。哪些費(fèi)用該由誰承擔(dān)，該承擔(dān)多少，不但會(huì)計(jì)部門要過問，各責(zé)任成本中心也要過問，形成互相牽制達(dá)到控制成本費(fèi)用的目的。貨幣資金控制以減少損失為目標(biāo)，按《現(xiàn)金管理暫行條例》執(zhí)行外，檢查涉及不相容職務(wù)分離事項(xiàng)，如支票、印章的分管等，重點(diǎn)注意大額資金調(diào)動(dòng)，配合銀行存款對(duì)賬單的核對(duì)，檢驗(yàn)資金體外循環(huán)的可能行。銷售收入控制以防止貨款被挪用或貪污為要點(diǎn)，注意銷售折扣與折讓的實(shí)度與合理正確性，注意合同規(guī)范性與收款及時(shí)性?；蛴惺马?xiàng)控制應(yīng)關(guān)注未決訴訟及擔(dān)保事項(xiàng)中是否存在或有負(fù)債。
（三）內(nèi)部審計(jì)實(shí)施
誠(chéng)如前文所述，內(nèi)部審計(jì)本身就是一項(xiàng)全方位的內(nèi)部控制措施，對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行及整改活動(dòng)評(píng)價(jià)的同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)若另據(jù)管理當(dāng)局授權(quán)，適時(shí)開展財(cái)務(wù)收支審計(jì)、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、工程造價(jià)審計(jì)、管理審計(jì)、績(jī)效審計(jì),則能夠多角度檢驗(yàn)各項(xiàng)內(nèi)部控制實(shí)施的綜合效能。財(cái)務(wù)收支審計(jì)是常規(guī)審計(jì)，要強(qiáng)制貫徹《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》，履行查錯(cuò)糾弊基本職能，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)、完整、及時(shí)及資產(chǎn)安全。任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)要分清領(lǐng)導(dǎo)人員的主管責(zé)任和直接責(zé)任，對(duì)其業(yè)績(jī)做出客觀評(píng)價(jià)，其審計(jì)結(jié)果是董事會(huì)任免、獎(jiǎng)懲經(jīng)營(yíng)管理者的參考依據(jù)，是完善公司治理結(jié)構(gòu)的重要措施，也是建設(shè)高素質(zhì)經(jīng)營(yíng)管理隊(duì)伍的要求。工程造價(jià)審計(jì)是對(duì)若干單位工程進(jìn)行的審計(jì)，目的是擠干水分，保留合理的利潤(rùn)空間，為工程竣工決算和竣工決算審計(jì)打基礎(chǔ)。管理審計(jì)是對(duì)管理的再管理，通過評(píng)價(jià)和改進(jìn)組織內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)管理、過程控制和管理效率，從而提高公司管理水平。績(jī)效審計(jì)是促進(jìn)公司資源節(jié)約、確保資源的合法、公平、高效配制，是確保投入、產(chǎn)出的經(jīng)濟(jì)性和效益性的有力措施。
內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的促進(jìn)作用，健全了公司治理結(jié)構(gòu)，使公司治理處于主動(dòng)地位，在過程中解決了會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱、風(fēng)險(xiǎn)控制等問題，降低了監(jiān)督成本，提高了管理水平，確保了投入、產(chǎn)出的經(jīng)濟(jì)性和效益性，實(shí)現(xiàn)了公司目標(biāo)，這一切均是公司治理在內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制推動(dòng)下的結(jié)果。
