姚艷
貴州省水城公路管理局
現(xiàn)階段會計電算化審計包含兩個涵義：一是對會計電算化系統(tǒng)的審計，二是利用電子計算機和軟件作為審計工具進行輔助審計。實行會計電算化，極大地方便了會計業(yè)務(wù)的處理流程，提高了會計人員的工作效率，同時，對審計工作也提出了新的挑戰(zhàn)，促使傳統(tǒng)審計方法和技術(shù)作出相應(yīng)的變革，但由于目前對計算機會計系統(tǒng)的認(rèn)識有限，在具體審計過程中往往仍然采用傳統(tǒng)的審計方法實施審計，帶來了新的審計風(fēng)險。只有對此進行全面、深刻地認(rèn)識，才能有效地促進電算化審計事業(yè)的健康發(fā)展。
一、會計電算化系統(tǒng)的審計風(fēng)險及其成因
審計風(fēng)險可能因被審計單位的會計系統(tǒng)使用計算機和內(nèi)部控制電腦化而呈現(xiàn)出新的特征，審計人員就應(yīng)重新規(guī)劃審計程序，采取相應(yīng)的對策和輔助審計軟件進行審計。根據(jù)1983年美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的第47號審計標(biāo)準(zhǔn)說明（SAS 47），審計風(fēng)險模型為：審計風(fēng)險AR=固有風(fēng)險IR×控制風(fēng)險CR×檢查風(fēng)險DR。 分析審計風(fēng)險，其形成原因大致如下：
1、電子化會計數(shù)據(jù)存在被濫用、篡改和丟失的可能性，審計工作存在固有風(fēng)險。
固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一帳戶或交易類別單獨或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報的可能性。采用電算化，由于計算工作是由計算機完成的，財務(wù)人員及審計人員往往會假定提供的數(shù)據(jù)是準(zhǔn)確的，這可能存在很大的審計風(fēng)險。會計數(shù)據(jù)處理的真實性、正確性、可靠性，直接影響到會計信息的真實性、正確性和可靠性，所以這一部分的審計是至關(guān)重要的。手工系統(tǒng)中，紙質(zhì)介質(zhì)上的信息易于辨認(rèn)、追溯，而在計算機系統(tǒng)中，由于存貯介質(zhì)的改變，財務(wù)數(shù)據(jù)可能由于掉電、軟件版本升級等等原因而導(dǎo)致不正確；也可能被審計單位基于某種目的，破壞和修改財務(wù)數(shù)據(jù)庫，且不留蛛絲馬跡，從而影響審計結(jié)果。另外如計算機病毒、電源故障、操作失誤、程序處理錯誤和網(wǎng)絡(luò)傳輸故障也會造成實際數(shù)據(jù)與電子帳面數(shù)據(jù)不相符，增加了固有審計風(fēng)險的可能性。
2、會計電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的變化，導(dǎo)致審計控制風(fēng)險增加。
控制風(fēng)險是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。 在手工條件下，內(nèi)部控制一般表現(xiàn)為對人的控制，采取的手段主要是利用紙面信息進行手工核對和檢查，責(zé)任容易明確，結(jié)果也比較直觀?？墒?，在會計電算化條件下，內(nèi)部控制轉(zhuǎn)變?yōu)閷θ撕蜋C器的雙重控制，且以對計算機控制為主。若被審計單位內(nèi)控制度不健全，計算機數(shù)據(jù)和程序的修改完全可以不留痕跡地進行，同時計算機容易受到“黑客”的入侵和“病毒”的侵襲，特別是國內(nèi)外利用計算機犯罪的案例越來越多，更說明了會計電算化條件下內(nèi)部控制的難度，這對審計工作而言，無疑加大了審計控制風(fēng)險。
3、電子數(shù)據(jù)存在易于減少或消失審計線索的可能性，增大審計檢查風(fēng)險。
檢查風(fēng)險是指某一帳戶或交易類別或連同其他帳戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被實質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。手工系統(tǒng)中，會計處理的每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽名，審計線索包括會計憑證、賬簿、報表等會計資料，審計線索清晰，會計人員對各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計記錄都是以紙質(zhì)形式存放，審計人員可以通過這些書面記錄加以審計。然而，在應(yīng)用計算機處理會計資料后，紙面信息變成了只有計算機才能識別的磁性介質(zhì)上的代碼，并且這些代碼是為會計人員服務(wù)的，對審計人員而言，磁質(zhì)代碼無異于在審計對象面前增加了一道無形的墻，看不見，摸不著。傳統(tǒng)的審計追蹤審查已不適用，審計的切入點更多的是依靠自己的經(jīng)驗和判斷，客觀依據(jù)的不足，導(dǎo)致審計檢查風(fēng)險增大。
二、會計電算化系統(tǒng)審計風(fēng)險的防范對策
1、提高審計人員的電算化素質(zhì)。
思想決定行動，會計電算化系統(tǒng)審計的完成，最終取決于人。由于傳統(tǒng)審計基本是財務(wù)審計，審計人員對經(jīng)營管理、工程預(yù)算、信息技術(shù)等方面的知識知之甚少，使許多審計項目只涉及到一些表面現(xiàn)象，審計報告很難深入實質(zhì)追根尋源，審計項目質(zhì)量不高。為此，一方面，我們必須克服思想麻痹的傾向，時刻警惕審計過程中可能出現(xiàn)的情況，做到心中有數(shù)，防患于未然，只有這樣，才能從源頭上做好防范工作，同時，應(yīng)注重對會計電算化審計人員的培養(yǎng)，加強對在職人員電算化應(yīng)用水平的培訓(xùn)提高或者加快和財經(jīng)類高校聯(lián)合辦班，專門培養(yǎng)既懂計算機又懂會計和審計的復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)的審計系統(tǒng)開發(fā)人員，擇優(yōu)錄取到審計隊伍當(dāng)中，使他們成為電算化審計的專業(yè)技術(shù)人員。
2、完善電算化審計標(biāo)準(zhǔn)與準(zhǔn)則。
隨著會計電算化的日益普及，審計手段由傳統(tǒng)的手工審計逐步走向計算機審計。計算機審計可以使審計人員及時地審查企業(yè)的各種信息，對內(nèi)部財務(wù)信息系統(tǒng)及會計工作實施有效監(jiān)控與評價，對企業(yè)資金、各種資產(chǎn)進行密切跟蹤，從而有利于評估風(fēng)險以及實現(xiàn)事前、事中、事后審計。計算機審計準(zhǔn)則是對電算化審計的標(biāo)準(zhǔn)化，是衡量審計工作的標(biāo)準(zhǔn)、提高審計質(zhì)量的保證。在會計電算化信息系統(tǒng)中，審計難度更高，審計風(fēng)險更大，過去手工會計系統(tǒng)的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則中部分內(nèi)容已不適應(yīng)。因此，在制定標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則時要在考慮我國國情的前提下吸收、借鑒國外先進經(jīng)驗。在制定具體準(zhǔn)則時應(yīng)側(cè)重于對計算機系統(tǒng)內(nèi)部控制的評價、對審計人員應(yīng)具備的資格、電算化審計過程和相關(guān)的審計技術(shù)以及證據(jù)收集等方面做出規(guī)范。建立一系列與新情況相適應(yīng)的審計準(zhǔn)則，包括系統(tǒng)設(shè)計、開發(fā)、運行、維護等標(biāo)準(zhǔn)，以及相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度，規(guī)范計算機審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，并逐步向國際審計準(zhǔn)則靠攏，將審計風(fēng)險降低到可以接受的水平。
3、加強對內(nèi)部控制的審計。
一般來說，控制措施包括制度控制和程序控制，可以通過加強內(nèi)外部安全機制、權(quán)限密碼、完善軟件功能、改進數(shù)據(jù)錄入技術(shù)和聯(lián)網(wǎng)傳輸問題，降低審計固有風(fēng)險。審計人員在調(diào)查會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制情況時，對于已經(jīng)實現(xiàn)了會計電算化的企事業(yè)單位，應(yīng)檢查被審計單位計算機系統(tǒng)的錯弊，避免“假賬真查”?？刹捎贸椴樵紤{證與機內(nèi)憑證相對比，抽查打印日記帳和機內(nèi)日記帳相核對，檢查被審單位的報表取數(shù)公式，重新生成一次并與被審計單位提供的比較等方法，進行憑證準(zhǔn)確性校驗、賬戶平衡性校驗、總賬明細賬校驗、年度間結(jié)轉(zhuǎn)校驗和被審計單位賬表一致性測試，更準(zhǔn)確地判斷財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性和可靠性，審計人員在詢證內(nèi)部控制情況時，都應(yīng)有記錄，從而降低審計風(fēng)險。
4、開發(fā)、應(yīng)用高效的審計軟件。
審計工作的特點是三分查證、七分整理。實現(xiàn)計算機審計，不僅能夠減少工作量，審計小組成員可共享審計工作中發(fā)現(xiàn)的疑點與問題，減少重復(fù)勞動，探討審計問題，方便審計人員應(yīng)用操作，同時審計部門領(lǐng)導(dǎo)通過局域網(wǎng)、廣域網(wǎng)可實時了解及協(xié)調(diào)審計工作進程，查看共享底稿和報表，指導(dǎo)審計小組審計工作，加快審計工作進度?？墒怯捎诒粚徲媶挝浑娮訑?shù)據(jù)的不同，在數(shù)據(jù)獲取過程中數(shù)據(jù)采集過程仍是一個難點。對同一種品牌財務(wù)軟件來講，有不同的版本和不同的數(shù)據(jù)庫結(jié)構(gòu)，審計人員也許只知道被審計單位應(yīng)用的是哪種財務(wù)軟件，而對其使用的數(shù)據(jù)庫卻不甚了解，還有些接口用到ODBC數(shù)據(jù)連接和網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)，配置網(wǎng)絡(luò)和數(shù)據(jù)連接更讓審計人員不知所措。這樣，往往導(dǎo)致審計人員不知應(yīng)采用哪種財務(wù)軟件接口進行采集轉(zhuǎn)換。例如：用友財務(wù)軟件有U8系列、財務(wù)通系列等，每個系列又有采用Access和SQLSERVER之分，不同版本的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)也不相同，就需要審計人員根據(jù)被審單位財務(wù)數(shù)據(jù)情況選用不同的審計數(shù)據(jù)接口。還有由于各單位會計制度的不同要求的軟件取數(shù)也不同，比如我所在的公路養(yǎng)護單位，由于使用的會計核算制度不同于一般企業(yè)制度，審計底稿取數(shù)就會受會計科目設(shè)置的影響，例如101科目在公路養(yǎng)護單位的使用是“材料采購”，而一般企業(yè)都是“現(xiàn)金”。因此，如果不同的被審計單位的科目代碼或科目名稱設(shè)置不同，那么在底稿公式中為適應(yīng)不同的被審計對象就要盡可能的將被審單位中可能在科目名稱和代碼設(shè)置出現(xiàn)的各種情況考慮進去，但是這樣做一是底稿公式設(shè)置復(fù)雜，工作量大；二是總有考慮不到的情況出現(xiàn)。為給計算機審計打開通道，就必須不斷研究開發(fā)審計軟件，專門配備或外聘信息技術(shù)方面的人員或機構(gòu)，設(shè)計開發(fā)計算機輔助審計系統(tǒng)，使軟件可直接訪問被審系統(tǒng)的數(shù)據(jù)文件，有效地執(zhí)行大量數(shù)據(jù)的驗算、重新分類及匯總等工作，并能按審計人員指定的標(biāo)準(zhǔn)查找記錄，詳細檢查數(shù)據(jù)文件的內(nèi)容。在數(shù)據(jù)采集方面和數(shù)據(jù)分析方面，更易訪問被審計單位不同介質(zhì)、不同編碼、不同數(shù)據(jù)庫類型、特定的領(lǐng)域的數(shù)據(jù)庫。
實行會計電算化，極大地方便了會計業(yè)務(wù)的處理流程，提高了會計人員的工作效率，同時，對審計工作也提出了新的挑戰(zhàn)，防范內(nèi)部審計風(fēng)險的最終目的，就是為了使內(nèi)部審計能更好的控制審計風(fēng)險水平，滿足企業(yè)經(jīng)營者和企業(yè)信息使用者的不同需求，以增強自身的競爭力。愿我國內(nèi)部審計事業(yè)能健康、持續(xù)發(fā)展，早日實現(xiàn)國際化、通用化、信息化。
