對(duì)于售后回購(gòu)，會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入。但根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）的規(guī)定，采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。也就是說(shuō)，稅法上對(duì)于售后回購(gòu)一般作為兩個(gè)環(huán)節(jié)處理：銷售和購(gòu)回，而企業(yè)上認(rèn)為售后回購(gòu)不符合收入確認(rèn)的條件，這樣就形成了可抵扣暫時(shí)性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
一般來(lái)說(shuō)，售后回購(gòu)時(shí)會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，但是也會(huì)存在例外的情況。比如回購(gòu)的價(jià)格是產(chǎn)品的公允價(jià)值，那么可以認(rèn)為該項(xiàng)交易不是實(shí)際上的籌資行為，稅法和會(huì)計(jì)上均作為銷售和購(gòu)進(jìn)兩個(gè)環(huán)節(jié)處理，會(huì)計(jì)上需要對(duì)售后回購(gòu)確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本。本文主要以會(huì)計(jì)上回購(gòu)不確認(rèn)收入的情況進(jìn)行分析。
案例
甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。該公司發(fā)生如下業(yè)務(wù)（銷售價(jià)款均為不含稅價(jià)），分別作出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，考慮所得稅影響，假定2007年所得稅稅率為33％，2008年所得稅稅率為25%。
2007年12月1日，甲公司與A公司簽訂協(xié)議，向A公司銷售一批商品，銷售價(jià)格為1000萬(wàn)元，成本為800萬(wàn)元。協(xié)議規(guī)定，甲公司應(yīng)在2008年5月1日將該批商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為1200萬(wàn)元，款項(xiàng)已收到。分兩種情況處理：第一種情況是商品沒有發(fā)出，增值稅專用發(fā)票沒有開出；第二種情況是商品已經(jīng)發(fā)出，增值稅專用發(fā)票已經(jīng)開出，并假設(shè)2007年會(huì)計(jì)利潤(rùn)為100萬(wàn)元，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。
解析
采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，通過(guò)“其他應(yīng)付款”核算；回購(gòu)價(jià)格大于原價(jià)格的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。
在回購(gòu)期間的財(cái)務(wù)費(fèi)用攤銷，會(huì)計(jì)上是作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理的，而稅法上把這部分費(fèi)用是作為回購(gòu)產(chǎn)品的成本核算，當(dāng)期需要納稅調(diào)增處理；轉(zhuǎn)回的時(shí)候?qū)⒒刭?gòu)的產(chǎn)品再次出售。
第一種情況假定商品未發(fā)出，也沒有開具增值稅專用發(fā)票。售后回購(gòu)中會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，稅法上要確認(rèn)收入，形成的是可抵扣的暫時(shí)性差異。相關(guān)會(huì)計(jì)處理為：
2007年12月：
借：銀行存款11700000
貸：其他應(yīng)付款10000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）1700000。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》的規(guī)定，企業(yè)對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異可能產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并減少所得稅費(fèi)用。
甲公司2007年所得稅稅率為33%，2008年所得稅稅率為25％，對(duì)于可抵扣暫時(shí)性差異可能產(chǎn)生的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
遞延所得稅資產(chǎn)＝可抵扣暫時(shí)性差異×所得稅稅率＝（1000－800）×25%＝50（萬(wàn)元）。
借：遞延所得稅資產(chǎn)500000
貸：所得稅費(fèi)用500000。
財(cái)務(wù)費(fèi)用＝（1200－1000）×1÷5＝40（萬(wàn)元），2007年12月及以后4個(gè)月的會(huì)計(jì)處理：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用400000
貸：其他應(yīng)付款400000
借：遞延所得稅資產(chǎn)100000（400000×25％）
貸：所得稅費(fèi)用100000。
2008年5月1日將該批商品購(gòu)回：
借：其他應(yīng)付款12000000
貸：銀行存款12000000。
第二種情況下，假定商品已發(fā)出，并開具了增值稅專用發(fā)票。
2007年12月：
借：銀行存款11700000
貸：其他應(yīng)付款10000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）1700000
借：發(fā)出商品8000000
貸：庫(kù)存商品8000000
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用400000
貸：其他應(yīng)付款400000。
2007年確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝（200＋40）×25％＝60（萬(wàn)元），稅法上當(dāng)期應(yīng)繳所得稅＝（100+240）×25％＝85（萬(wàn)元）。會(huì)計(jì)處理：
借：遞延所得稅資產(chǎn)600000
所得稅費(fèi)用250000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅850000。
還有個(gè)例外，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）規(guī)定，采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。即國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)文件發(fā)布后，對(duì)于售后回購(gòu)本質(zhì)上是融資業(yè)務(wù)的，企業(yè)所得稅收入確認(rèn)條件與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨于一致，兩者都注重權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則，則會(huì)計(jì)與稅法不會(huì)產(chǎn)生任何差異，不產(chǎn)生遞延所得稅。
接上例，第一種情況下假定商品未發(fā)出，也沒有開具增值稅專用發(fā)票。售后回購(gòu)中會(huì)計(jì)上不確認(rèn)收入，稅法上也不確認(rèn)收入，不計(jì)算繳納增值稅和所得稅。會(huì)計(jì)處理為：
2007年12月：
借：銀行存款10000000
貸：其他應(yīng)付款10000000。
2007年12月及以后4個(gè)月的會(huì)計(jì)處理：
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用400000
貸：其他應(yīng)付款400000。
2008年5月1日將該批商品購(gòu)回：
借：其他應(yīng)付款12000000
貸：銀行存款12000000。
