作者：[孫秀蘭 王姣]
一、關(guān)于長期投資發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理問題
企業(yè)進(jìn)行投資必將發(fā)生一些與購買投資資產(chǎn)有關(guān)的費(fèi)用，如稅金、手續(xù)費(fèi)等，對這些費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理直接影響著企業(yè)資產(chǎn)及各期利潤的計(jì)量。從理論上分析，我們?nèi)菀讓⑦@些費(fèi)用理解為投資行為的組成部分，并計(jì)入投資成本。我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》（以下簡稱《投資準(zhǔn)則》）和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，對短期投資和長期股權(quán)投資所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用就是如此處理的，即將其構(gòu)成投資成本的一部分。但對于長期債權(quán)投資發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用的處理則不完全如此，且《投資準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對此的規(guī)定也是不一致的。
《投資準(zhǔn)則》規(guī)定，長期債權(quán)投資成本是企業(yè)購入長期債券時(shí)發(fā)生的所有支出，包括買價(jià)及相關(guān)費(fèi)用。但同時(shí)，《投資準(zhǔn)則》又規(guī)定，企業(yè)購入長期債券所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用金額較小的，可以直接計(jì)入當(dāng)期損益，沖減投資收益；金額較大的可以在債券持有期間分期沖減投資收益。而《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，購入長期債券發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用金額較小時(shí)，將其作為理財(cái)費(fèi)用，計(jì)入發(fā)生期間的財(cái)務(wù)費(fèi)用，由本期的經(jīng)營收益進(jìn)行補(bǔ)償；對于較大金額的相關(guān)費(fèi)用處理是一樣的，即將其作為投資行為的組成部分計(jì)入投資成本，在債券持有期間分期沖減投資收益。
從以上可以看出，這些規(guī)定主要是遵循重要性原則，即企業(yè)購入的長期債券所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，如果占企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)利潤總額的比重很小，并不足以對企業(yè)利潤總額產(chǎn)生較大影響的，可以將其發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益；如果發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用占企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)利潤總額的比重較大，可以先將其計(jì)入投資成本，再按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在債券持有期間內(nèi)將其攤銷計(jì)入損益。
值得注意的是，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用影響的是營業(yè)利潤和利潤總額，而沖減投資收益影響的只是利潤總額，雖然這些較小金額的相關(guān)費(fèi)用屬于“不重要”項(xiàng)目，即相關(guān)性很小，但是因此而隨意地處理顯然也是不恰當(dāng)?shù)摹６?，這已經(jīng)不是對信息披露的影響問題，而是對企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》兩種會(huì)計(jì)規(guī)范的地位的影響問題。在依照這兩種會(huì)計(jì)規(guī)范編輯的全國會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試用書中，《初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》一書遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，而《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》一書則遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，顯然通過對會(huì)計(jì)人員的任職要求來反映這兩種會(huì)計(jì)規(guī)范的地位未免有些不合時(shí)宜，難道會(huì)計(jì)人員要在取得了會(huì)計(jì)職稱后就可以拋棄《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，遵守企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則嗎？
目前，這兩種會(huì)計(jì)規(guī)范是適應(yīng)我國會(huì)計(jì)環(huán)境而并存的，雖然企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和不斷完善近１０年來未曾間斷過，但很多會(huì)計(jì)人員還是習(xí)慣遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，對企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的地位還不明確，如果這兩者間存在不必要的差異，必將影響會(huì)計(jì)規(guī)范的未來發(fā)展，也將影響會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育，從而最終影響會(huì)計(jì)行為。
二、關(guān)于權(quán)益法下股權(quán)投資差額的攤銷期限問題
股權(quán)投資差額，是指采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時(shí)，初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額。它應(yīng)在一定的期限內(nèi)平均攤銷，攤銷金額計(jì)入攤銷當(dāng)期的損益。攤銷年限的確定依據(jù)如下原則：合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷；合同沒有規(guī)定投資期限的，初始投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不超過１０年（含１０年）的期限攤銷，初始投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額，按不低于１０年（含１０年）的期限攤銷。
這里投資期限的攤銷問題體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。因?yàn)槿艉贤瑳]有規(guī)定投資期限，當(dāng)初始投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額時(shí)，意味的是可望在未來取得收入而發(fā)生的支出，在會(huì)計(jì)處理上，需沖減投資收益，按照謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)盡快沖銷完，所以按不超過規(guī)定攤銷期限的界限攤銷；而當(dāng)初始投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額時(shí)，意味的是可望在未來取得收入而預(yù)先得到了補(bǔ)償，在未來期限內(nèi)攤銷計(jì)入各期投資收益，按照謹(jǐn)慎性原則，應(yīng)盡可能長時(shí)間攤銷，以使各期攤銷的投資收益盡可能低，因此按不低于規(guī)定攤銷期限的界限攤銷。
但是將攤銷期限的界限規(guī)定為１０年卻不知道理何在？因?yàn)楣蓹?quán)投資差額是被作為一項(xiàng)投資資產(chǎn)的，所以，該年限應(yīng)該是指該投資資產(chǎn)的有效使用年限。顯然，該有效使用年限無法確定，需要確定則必然帶有主觀性?？磥?，當(dāng)投資企業(yè)對被投資單位進(jìn)行的投資具備權(quán)益法核算的條件時(shí)，如果雙方在簽訂的合同中規(guī)定了投資年限，那么，對股權(quán)投資差額的核算將會(huì)很方便，并且避免了主觀隨意性。?
