施工企業(yè)工程項目點多分布面廣，項目分權(quán)管理使公司在宏觀管理上有不同程度的失控，項目管理在實施過程中存在著短期行為，成本信息失真現(xiàn)象普遍存在。所以，只有認真研究和組織好工程項目成本核算，才能實現(xiàn)項目目標經(jīng)濟責任，提高項目管理水平，企業(yè)才能持續(xù)生存和發(fā)展。
關(guān)于施工企業(yè)工程項目成本核算問題探討
目前工程項目成本核算現(xiàn)狀：本人長期在施工生產(chǎn)第一線工作，比較了解項目的實際情況。目前多數(shù)工程項目成本核算工作做的不系統(tǒng)、不完整，主要原因：一是成本核算對象的確定與項目管理不協(xié)調(diào)，成本核算對象劃分的過粗；二是把相互之間沒有聯(lián)系或聯(lián)系不大的單位工程或單項工程混合在了一起，作為一個成本核算對象；三是成本開支無計劃性；四是無法反映獨立施工的單位工程或單項工程的實際成本水平，不利于分析項目工程成本的升降情況和對工程項目成本核算情況的考核。要處理好成本核算問題應(yīng)做好以下多方面工作。
一、正確確定成本核算對象。
（一）、合理劃分工程項目成本核算對象
1、成本核算對象一般應(yīng)根據(jù)施工合同的內(nèi)容、施工生產(chǎn)特點、生產(chǎn)費用發(fā)生情況，奔著有利于工程項目管理要求來確定。應(yīng)以獨立編制施工圖預(yù)算的單項工程作為成本核算對象，例如：高速公路工程可劃分為：路基土石方、XX橋、XX函洞、路面基礎(chǔ)層、瀝青面層、路緣石、防護工程、綠化等單項工程。
2、對規(guī)模較大，而且有不同施工單位施工的單項工程，可以將單項工程根據(jù)不同施工單位劃分為若干分項工程，以分項工程作為成本核算對象以便成本分析和績效考核。
3、對單一工程項目，由單一施工單位、工程規(guī)模較小的單位工程，可以合并作為一個成本核算對象。
（二）、正確建立成本核算明細帳。
1、成本核算對象確定后，所有的原始記錄都必須按照確定的成本核算對象填制。
2、為便于反映各個成本核算對象應(yīng)負擔的成本費用，應(yīng)按照每個成本核算對象設(shè)置成本明細帳。例如：高速公路：工程施工--合同成本--路基工程—XX施工隊—人工費、材料費、機械使用費、其他直接費、間接費共五級科目；其中：三、四級科目“路基工程—XX施工隊”可以設(shè)為輔助成本核算，以便計算各成本核算對象的實際成本。
二、充分理解成本費用要素的含義
建筑安裝工程成本費用項目劃分為：人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和間接費用，每項費用都有其特定內(nèi)含，但各項費用之間相互關(guān)聯(lián)，正確理解成本費用要素的含義，對正確計算工程成本非常重要，以人工費為例：人工費包括直接從事建筑安裝施工的工人的工資及自工地倉庫運料至施工現(xiàn)場的搬運工人工資等，但不包括材料采購人員、施工機械操作人員及材料到達工地倉庫以前的搬運、裝卸工人的工資等。
三、正確設(shè)置和使用成本核算科目
為了按照用途歸集各項費用，劃清有關(guān)費用的界限，正確計算工程成本，應(yīng)設(shè)置“工程施工”、“機械作業(yè)”、“輔助生產(chǎn)”、“制造費用” 、“待攤費用”和“預(yù)提費用”“稅金“和”財務(wù)費用“等科目。
1、“工程施工”科目：（1）、對大型綜合工程核算時，該科目下應(yīng)設(shè)置 “合同成本”和“合同毛利” 兩個二級科目；在“合同成本”二級科目下設(shè)置“人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和間接費用”五個三級成本費用明細科目，并根據(jù)確定的成本核算對象及不同的施工單位，在“合同成本”下設(shè)置輔助核算明細帳（例如：路基工程—XX施工隊）。（2）、對單一工程項目核算時，該科目下應(yīng)設(shè)置“合同成本”和“合同毛利” 兩個二級科目，按照工程項目或單位工程，在“合同成本”下設(shè)置三級科目（例如：XX大橋），在該三級科目下設(shè)置“人工費、材料費、機械使用費、其他直接費和間接費用”五個四級成本費用明細科目，不必設(shè)置輔助核算帳；（3）、該科目“合同成本”期末余額為工程開累實際成本；“合同毛利”期末余額為已完工程部分“主營業(yè)務(wù)收入”與“主營業(yè)務(wù)成本”之間差額。
2、“機械作業(yè)”科目：該科目核算企業(yè)內(nèi)部獨立核算的施工機械隊和運輸隊，使用自有施工機械和運輸設(shè)備進行機械作業(yè)時發(fā)生的各項費用；該科目應(yīng)按照所承包的工程項目和機械類別設(shè)置二級科目；該科目貸方記錄分配計入“工程施工”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目的成本或費用。
3、“輔助生產(chǎn)“科目：該科目核算企業(yè)非獨立核算的輔助生產(chǎn)部門為工程施工、產(chǎn)品生產(chǎn)、機械作業(yè)等提供勞務(wù)（例如設(shè)備維修、結(jié)構(gòu)件現(xiàn)場制作、風、水、電供應(yīng)等）、生產(chǎn)材料物資所發(fā)生的各項費用；該科目貸方記錄分配計入“工程施工”、“機械作業(yè)”和“其他業(yè)務(wù)支出”等科目的成本或費用。
4、“制造費用”科目：該科目核算企業(yè)內(nèi)部獨立核算單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的現(xiàn)場性費用支出，制造費用項目應(yīng)通過“制造費用“科目歸集后，以人工費或直接工程成本為基礎(chǔ)等比例分配到成本核算對象中。
5、“財務(wù)費用”和“稅金”科目：這兩個科目屬于期間費用科目，它不構(gòu)成工程成本，但當期發(fā)生計入當期損益
四、合理的項目工程成本核算程序
（一）、確定目標成本及目標成本降低率或降低額
1、依據(jù)項目合同、預(yù)算資料、企業(yè)本部對項目的要求、施工組織設(shè)計、成本預(yù)測結(jié)果，初步估算出項目降低成本的目標，這個目標應(yīng)大于或等于企業(yè)下達的降低成本目標。
2、項目合同價減去稅金、目標利潤和降低成本的目標值，即可得出項目的總目標成本。
3、計算出項目的目標成本降低額和目標成本降低率。計算公式：
目標成本降低額=項目的預(yù)算成本-項目的目標成本
目標成本降低率=目標成本降低額/項目的預(yù)算成本
（二）、對工程實際成本、費用進行歸集核算
1、對施工生產(chǎn)過程中所發(fā)生的所有費用進行審核分類，以正確區(qū)分應(yīng)直接計入工程成本的費用和計入制造費用的費用。
2、將應(yīng)直接計入工程成本的各項費用，區(qū)分為哪些應(yīng)當計入當期的工程成本，哪些應(yīng)由其他期間負擔的成本。
3、將當期應(yīng)直接計入工程成本的成本費用，在各個成本核算對象之間進行分配和歸集，以便計算各項工程成本。
4、在成本核算對象間以人工費或工程直接費用為基礎(chǔ)等比例分配制造費用。
5、期末對未完工程進行計價，以確定本期已完工程實際成本。
6、將已完工程成本反映在“主營業(yè)務(wù)成本”科目中。
五、直接成本核算與分配成本核算。
直接成本核算，就是將施工生產(chǎn)過程中發(fā)生的各項直接生產(chǎn)費用，根據(jù)原始資料直接計入相關(guān)的成本核算對象。
分配成本核算就是根據(jù)有關(guān)規(guī)定運用一定方法（分配方法一旦使用不能隨意改變），分配計入相關(guān)的成本核算對象，計算出各工程項目的實際成本。
項目工程成本核算的原則：能分清受益對象的直接計入，分不清受益對象的需要按照一定方法分配計入。各項費用的核算方法如下：
（一）、人工費的核算：由勞動工資部門根據(jù)考勤表、成本核算對象、用工臺帳等，定期向財務(wù)部門提供“單位工程用工匯總表”，財務(wù)部門據(jù)以編制“工資分配表”，按照受益對象加以核算。
采用計件工資制度的，一般都能分清受益對象；采用計時工資制度的，計入成本的工資應(yīng)按照當期工資總額和工人總的出勤工日計算的日平均工資及各成本核算對象當期實際用工日數(shù)計算分配；工資附加費可以以工費等比例分配法核算。
（二）、材料費的核算：應(yīng)根據(jù)發(fā)出材料的用途，區(qū)分工程耗用與非工程耗用，直接用于工程項目耗用的材料，直接計入成本核算對象的“材料費”成本項目，為組織和管理施工所耗用的材料及各種施工機械所耗用的材料，應(yīng)先分別通過“制造費用”、“機械作業(yè)”等科目進行歸集，然后再分配到相應(yīng)的成本核算對象的成本項目中。
材料費的歸集和分配的方法：
1、 領(lǐng)用時能夠點清數(shù)量、分清用料對象的，應(yīng)在領(lǐng)料單上注明成本核算對象的名稱，財會部門據(jù)以匯總直接計入成本核算對象的“材料費”項目；
2、領(lǐng)用時雖然能點清數(shù)量，但屬于集中配料或統(tǒng)一下料的，則應(yīng)在領(lǐng)料單上注明“集中配料”，月末由材料部門根據(jù)配料情況，結(jié)合材料耗用定額編制“集中配料耗用計算單”，據(jù)以分配計入當期相關(guān)成本核算對象的成本項目中。
3、既不易點清數(shù)量、又難分清成本核算對象的材料，可采用實地盤存制計算當期實際消耗量，然后根據(jù)核算對象的實物使用量及材料耗用定額編制“大堆材料耗用計算單”，據(jù)以分配計入當期相關(guān)成本核算對象的成本項目中。
4、周轉(zhuǎn)材料、低值易耗品，應(yīng)按照實際領(lǐng)用數(shù)量和規(guī)定的攤銷方法編制相應(yīng)的攤銷計算單，以確定各成本核算對象當期應(yīng)攤銷的費用額。
（三）、機械使用費的核算：租入機械費用根據(jù)《機械派遣單》記錄的臺班數(shù)量和合同單價直接計算計入受益成本對象當期成本項目中；自有機械費用，應(yīng)先通過“機械作業(yè)”科目歸集后加以分配。其分配方法如下：
1、臺班分配法。即按照各成本核算對象使用施工機械的臺班數(shù)進行分配。它適用于單機核算形式。
2、預(yù)算分配法。即按照實際發(fā)生的“機械作業(yè)”費用占預(yù)算定額規(guī)定的機械使用費的比率進行分配。它適用于不便計算臺班的機械使用費。
3、作業(yè)量分配法。即以各種機械所完成的作業(yè)量為基礎(chǔ)進行分配。諸如，以噸公里計算汽車費用。
（四）、其他直接費的核算：其他直接費在使用時目的性很強，一般都可分清受益對象。發(fā)生時直接計入當期成本核算對象的成本中。
（五）、間接費用的核算；間接費用的分配一般分兩次，第一次分配是：以人工費為基礎(chǔ)將全部費用在各分項工程項目中分配；第二次分配，是將第一次分配到該分項工程項目的費用，再次分配到該分項工程各成本核算對象中，分配的標準是，建筑工程以工程直接費為基準分配；安裝工程以人工費為基準分配。
六、正確計算期末工程成本
項目應(yīng)在期末對未完工程進行盤點，按照預(yù)算定額規(guī)定的工序，折合成已完工部分工程量，再乘以該部分工程預(yù)算單價，計算出期末未完工程成本。
計算公式：期初未完工程成本+本期發(fā)生的成本費用-期末未完工程成本=本期已完工程成本。以此計算作為本期“主營業(yè)務(wù)成本”額。
七、項目成本核算過程中部門的相關(guān)職責
工程項目應(yīng)建立健全成本核算的原始記錄管理制度、計量驗收制度、財產(chǎn)、物資管理與清查盤點制度、內(nèi)部結(jié)算價格制度及內(nèi)部稽核制度。
（一）、施工技術(shù)部門：負責計算物資材料、機械臺班等使用數(shù)量，期末按照成本核算對象計算確認當期已完工程的實物工程量和未完工程實物工程量；
（二）、計劃統(tǒng)計部門：負責編制工程預(yù)算及內(nèi)部計價結(jié)算單價，按照成本核算對象編制工程價款結(jié)算單，根據(jù)施工部門提供的已完工程量和預(yù)算單價計算期末已完工程成本，及時同業(yè)主、分包單位、內(nèi)部承包單位進行計價結(jié)算。
（三）、勞動工資部門：負責制定項目用工制度，編制職工考勤表、收集班組用工日報表，根據(jù)成本核算對象建立工程項目用工臺帳。
（四）、物資供應(yīng)部門：根據(jù)施工技術(shù)部門提供的物資材料使用數(shù)量，做好計劃采購，建立材料采購比價制度，按照經(jīng)濟批量采購，降低存貨總成本；建立健全材料收、發(fā)、領(lǐng)、退制度，會同計劃部門做好材料定額管理工作；做好修舊利廢工作；材料領(lǐng)用應(yīng)注明成本核算對象。
（五）、財務(wù)部門：財務(wù)部門是成本核算的中心，全面組織成本核算，參與制定分包工程合同、內(nèi)部承包方案和結(jié)算單價，并對其執(zhí)行情況進行考核，開展成本預(yù)測，掌握成本開支范圍；根據(jù)施工部門提供的已完工程量和計劃統(tǒng)計部門提供的預(yù)算單價計算和結(jié)轉(zhuǎn)期末已完工程成本并進行成本分析。
八、成本核算過程中應(yīng)注意的幾個問題
（一）、處理好不同階段成本費用問題
1、項目籌備期間一般是沒有產(chǎn)值的，發(fā)生的費用先進行歸集，工程開工后分配計入成本核算對象成本中。也就是說，成本費用在當期不體現(xiàn)，這樣可以避免工程項目在籌備期就出現(xiàn)虛假虧損的現(xiàn)象。
2、項目施工期間由于冬季原因不能施工，但也有費用發(fā)生，對發(fā)生的應(yīng)計入工程成本的費用，屬于未完工程性質(zhì)的費用，應(yīng)計入相應(yīng)成本核算科目，但不予結(jié)轉(zhuǎn)，待來年開工后，有可靠的價款收入，直接計入當期成本。
3、項目施工期間應(yīng)對工程收尾的費用應(yīng)予以充分估計，通過“預(yù)提費用”計入成本，防止工程先盈后虧，保證工程尾工階段有足夠的資金支持。
（二）、分包工程核算問題：屬于自主分包形式的，在核算上作為自行完成工作量與自營工程相同，只不過，其成本費用以對分包單位計價結(jié)算金額為基準，按照預(yù)算標準比例分配到相應(yīng)的成本核算對象中。屬于業(yè)主指定分包的工程，不作為自行完成工作量，也不作成本核算，不計算盈虧，只運用過渡性科目進行處理業(yè)務(wù)
九、結(jié)束語
（一）、成本核算只是一種管理手段。運用它所提供的數(shù)據(jù)來進行事前預(yù)測、事中控制、和事后分析，進一步降低能耗，提高企業(yè)經(jīng)濟效益，以促進企業(yè)發(fā)展。
（二）、成本核算不只是單一部門和個別人員的事情，而是所有部門、全員共同參與才能完成的工作。
（三）、作為成本控制中心的財務(wù)部門、財務(wù)人員要加強學習，不斷更新知識，提高自身業(yè)務(wù)素質(zhì)，特別是成本核算人員不僅要有專門成本核算知識，而且要熟悉施工流程、工程預(yù)算等相關(guān)知識。
參考文獻：1、《施工企業(yè)會計核算辦法講解》 中國財政經(jīng)濟出版社
2、《論現(xiàn)代成本控制目標》 作者：焦躍華、袁天榮
3、《工程項目成本核算問題研究》 作者：苗 雷
4、《成本會計學》 中國財政經(jīng)濟出版社
作者：周建平 文章來源：中鐵二十三局集團一公司
