“待攤費(fèi)用”是指企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用。無論是行業(yè)會(huì)計(jì)制度，還是企業(yè)會(huì)計(jì)制度，都把“待攤費(fèi)用”作為資產(chǎn)來處理。對(duì)此，筆者持有不同的看法，現(xiàn)提出與各位同行探討。
一、分析“待攤費(fèi)用”歸屬性質(zhì)，提出不同看法
1、從定義上看，“待攤費(fèi)用”是指企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用，該資源預(yù)期不會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益流出和資產(chǎn)、所有者權(quán)益的減少。而資產(chǎn)則是指過去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。因此，“待攤費(fèi)用”不符合資產(chǎn)的定義。
2、從會(huì)計(jì)處理上看，“待攤費(fèi)用”是指企業(yè)已經(jīng)支出，即資產(chǎn)已經(jīng)流出企業(yè)，只是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則不能全部計(jì)入當(dāng)期損益的各項(xiàng)費(fèi)用，是企業(yè)以后各期的確定費(fèi)用。而謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎地進(jìn)行，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債和費(fèi)用。因此，筆者認(rèn)為，“待攤費(fèi)用”的會(huì)計(jì)處理違背了謹(jǐn)慎性原則。
3、從法律形式上看，“待攤費(fèi)用”是企業(yè)擁有的一項(xiàng)資產(chǎn)，而從實(shí)質(zhì)內(nèi)容上看它是一項(xiàng)明確的費(fèi)用，是企業(yè)已經(jīng)支出、應(yīng)由本期及以后各期分?jǐn)偟母黜?xiàng)費(fèi)用。這表明交易或事項(xiàng)的外在法律形式或人為形式并不總能完全反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。因此，將“待攤費(fèi)用”作為企業(yè)資產(chǎn)，違背了實(shí)質(zhì)重于形式原則。
4、從會(huì)計(jì)信息披露看，“待攤費(fèi)用”在資產(chǎn)負(fù)債表中作為“流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示，“長期待攤費(fèi)用”則作為“其他資產(chǎn)”項(xiàng)目列示。表面上，企業(yè)發(fā)生“待攤費(fèi)用”時(shí)只是資產(chǎn)內(nèi)部項(xiàng)目的增減，如預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)等，并不影響資產(chǎn)與權(quán)益等式之間的數(shù)量關(guān)系；而事實(shí)上，只要“待攤費(fèi)用”發(fā)生，就表明資產(chǎn)已經(jīng)流出企業(yè)或已實(shí)質(zhì)性減少，只是會(huì)計(jì)核算人為地不把它全部列入當(dāng)期損益而已。在這種情況下，把“待攤費(fèi)用”作為資產(chǎn)進(jìn)行披露，虛增了資產(chǎn)和權(quán)益，必將影響到會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。
二、針對(duì)以上分析，提出如下改進(jìn)建議
1、重新界定“待攤費(fèi)用”的定義和歸類。“待攤費(fèi)用”應(yīng)定義為：企業(yè)已經(jīng)支出，但應(yīng)當(dāng)由本期和以后各期分別負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用。該費(fèi)用預(yù)期會(huì)引起所有者權(quán)益的減少。由于“待攤費(fèi)用”反映的是一項(xiàng)未來費(fèi)用，該資源預(yù)期不會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，是以后會(huì)計(jì)期間“本年利潤”的減項(xiàng)，最終反映企業(yè)投資者對(duì)企業(yè)未來凈資產(chǎn)所有權(quán)的減少。因此，應(yīng)把“待攤費(fèi)用”確認(rèn)為所有者權(quán)益。
2．設(shè)置會(huì)計(jì)科目。設(shè)置“待攤費(fèi)用”一個(gè)總賬科目，該科目的借方登記待攤費(fèi)用數(shù)額的增加，貸方登記待攤費(fèi)用數(shù)額的減少（攤銷）。當(dāng)企業(yè)發(fā)生待攤費(fèi)用時(shí)，借記“待攤費(fèi)用”科目，貸記“現(xiàn)金”或“銀行存款”等科目，反映資產(chǎn)和所有者權(quán)益同時(shí)減少；當(dāng)企業(yè)攤銷待攤費(fèi)用時(shí)，借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“待攤費(fèi)用”科目。待攤費(fèi)用的攤銷只是所有者權(quán)益內(nèi)部項(xiàng)目的增減，并不影響資產(chǎn)與權(quán)益等式之間的數(shù)量關(guān)系。
３．合理、真實(shí)地披露會(huì)計(jì)信息。由于待攤費(fèi)用不能全部計(jì)入當(dāng)期損益，因此，資產(chǎn)負(fù)債表中的“未分配利潤”未包含“待攤費(fèi)用”的數(shù)額，而“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”等項(xiàng)目都有特定的來源和用途，也不能把“待攤費(fèi)用”包含在其中。根據(jù)“待攤費(fèi)用”最終影響考慮，應(yīng)把它作為“未分配利潤”的減項(xiàng)列示，未分配利潤減去待攤費(fèi)用等于未分配利潤凈值。
作者：尹霞 文章來源：兵團(tuán)九建
