一、獨(dú)立學(xué)院教育成本的現(xiàn)狀
2003年4月教育部制定并下發(fā)的《關(guān)于規(guī)范并加強(qiáng)普通高校以新的機(jī)制和模式試辦獨(dú)立學(xué)院管理的若干意見》,鼓勵由普通本科高校按新機(jī)制與社會力量合作舉辦二級學(xué)院,將其明確定義為“獨(dú)立學(xué)院”。規(guī)范后的獨(dú)立學(xué)院,在投資產(chǎn)權(quán)上屬于混合型,普通高校以其無形資產(chǎn)融資,社會企業(yè)則投入資金辦學(xué)。
不同類型、不同層次的高等院校的年平均日常運(yùn)行成本有很大的差別,但我國目前的學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)卻沒有體現(xiàn)出這種差異,收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的確定依據(jù)是“高等學(xué)校的學(xué)費(fèi)占全年平均日常運(yùn)行費(fèi)用的比例按25%掌握”。學(xué)校分等級,收費(fèi)卻平均化,尤其是在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)的獨(dú)立學(xué)院的收費(fèi)和一些落后地區(qū)的收費(fèi)基本是相似的,在這種情況下,國家不出面干涉和予以資助的話。就不利于獨(dú)立學(xué)院的均衡發(fā)展。
目前,各類高等學(xué)校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的確定程序是:先由學(xué)校根據(jù)自定成本項目,將教育經(jīng)費(fèi)支出數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成教育成本數(shù)據(jù),上報給當(dāng)?shù)匚飪r部門,物價部門核定其教育成本,最后確定由家長負(fù)擔(dān)的學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。這樣的操作程序,不但加重了會計人員的工作量,提高了會計成本,而且在數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換的過程中會因地區(qū)、學(xué)校、學(xué)科以及個人職業(yè)判斷能力的不同而影響教育成本的準(zhǔn)確性,導(dǎo)致缺乏橫向可比性。
二、獨(dú)立學(xué)院教育成本核算存在的問題
《事業(yè)單位會計制度》把會計科目設(shè)置為:資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、收入類、支出類和其它類,與之相適應(yīng),新的《高等學(xué)校會計制度》把會計科目也設(shè)置為以上六類,并沒有設(shè)置有關(guān)高校教育成本計算的會計科目?！陡叩葘W(xué)校財務(wù)制度》共十三章,對有關(guān)高校教育成本核算的內(nèi)容只字未提。雖然預(yù)算會計制度的改革為高校教育成本的核算與管理提供了理論上的可能,但現(xiàn)行制度并沒有為高校教育成本的核算與管理提供實踐上的可操作性和制度上的指導(dǎo)性,具體表現(xiàn):收支分離的經(jīng)費(fèi)預(yù)算方式與責(zé)權(quán)利一體化的培養(yǎng)成本核算方式存在矛盾,不能以支出代替成本。以經(jīng)費(fèi)支出的性質(zhì)分類與以成本計算要求的功能分類之間存在矛盾。以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ),不能接受益對象和受益期間進(jìn)行成本費(fèi)用的歸集和分配,合理地計算培養(yǎng)學(xué)生所發(fā)生的教育成本。通常在談到學(xué)生的生均培養(yǎng)成本時,是不包括固定資產(chǎn)折舊的。不能真實反映培養(yǎng)一名學(xué)生的實際消耗量。
三、獨(dú)立學(xué)院教育成本核算問題的成因分析
一般來說,主要存在兩個方面的因素影響著獨(dú)立學(xué)院教育成本的核算:高等學(xué)校作為非盈利組織,不以盈利為目的,資產(chǎn)使用者不要求取得經(jīng)濟(jì)上的回報,核算教育成本的必要性大大減少。從歷史的角度看,獨(dú)立學(xué)院的產(chǎn)生僅幾年時間,主要是由政府機(jī)構(gòu)或公辦的高等學(xué)校所舉辦,它的產(chǎn)生促進(jìn)了高等教育的發(fā)展,滿足了社會對接受高等教育的需求。這樣,要求核算其成本就顯得不是很迫切、很必要。此外,在民辦教育政策和運(yùn)行機(jī)制尚未普遍確定的環(huán)境下,核算非盈利學(xué)校的辦學(xué)成本在教育政策上也是行不通的。我國大學(xué)的成本核算,政府財務(wù)報告比經(jīng)營財務(wù)報告更重要,財務(wù)報告的首要目標(biāo)是建立財務(wù)預(yù)算和爭取更多的財政撥款,其成本核算的責(zé)任在政府不在辦學(xué)單位。大學(xué)的財務(wù)報告根本沒有成本會計和管理會計的相應(yīng)報表體系,學(xué)校也無需建立成本核算報表。
四、獨(dú)立學(xué)院教育成本核算與管理的新設(shè)想
1、樹立成本效益觀念,規(guī)劃辦學(xué)規(guī)模。在全院教職工中普及成本管理意識,加強(qiáng)現(xiàn)代管理理論的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)。獨(dú)立學(xué)院基本都是由企業(yè)負(fù)責(zé)投資的,學(xué)院的性質(zhì)也是實行企業(yè)運(yùn)行和管理的。既然是企業(yè)就存在投入產(chǎn)出,就應(yīng)該考慮如何在保證學(xué)生質(zhì)量的前提下,降低成本提高效益。只有全員、全方位實行成本管理,才能使學(xué)校獲得長足發(fā)展,形成競爭優(yōu)勢。由于獨(dú)立學(xué)院的教學(xué)管理者,基本上都是由母體學(xué)校具有一定的學(xué)校管理經(jīng)驗的領(lǐng)導(dǎo)中委派過去的,根本沒有企業(yè)管理的經(jīng)驗,所以這樣的教學(xué)群體更加應(yīng)該加強(qiáng)成本意識的培養(yǎng)。雖然在一些獨(dú)立學(xué)院中,從建校以來就提倡樹立成本意識,但因?qū)W校剛成立要應(yīng)付的東西太多,所以根本沒把精力真正地投入到節(jié)約成本的實際行動中來。
經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為,適度的規(guī)模才會帶來規(guī)模成本效益。但是它們更多的是看到了學(xué)院學(xué)生的總數(shù),而忽略了各專業(yè)的學(xué)生數(shù),或者說沒有處理好每一個專業(yè)的學(xué)生數(shù)。辦學(xué)規(guī)模的適度是指高校應(yīng)建立合理的教育成本結(jié)構(gòu),比例適當(dāng),使人、財、物得到充分利用,提高影響人才培養(yǎng)的四項經(jīng)費(fèi)的投入,按照《普通高等學(xué)校本科教學(xué)工作水平評估方案(試行)》的要求調(diào)整和優(yōu)化成本投資結(jié)構(gòu),使成本發(fā)揮最大的效益。
2、建立一套科學(xué)規(guī)范的成本管理制度。建立包括成本投資決策、成本計劃、成本執(zhí)行和成本控制等各個環(huán)節(jié)在內(nèi)的成本管理制度,涉及對人、財、物等各方面的管理,其中最重要的是改革財務(wù)管理體系,建立成本核算體系和成本管理制度。健全的財務(wù)成本管理體制既為學(xué)院制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、考核成本效益提供了科學(xué)的資料,也為學(xué)院的長遠(yuǎn)發(fā)展提供了決策依據(jù)。財務(wù)人員應(yīng)轉(zhuǎn)變財務(wù)系統(tǒng)單純報賬、算賬、記賬的觀念,進(jìn)行融資管理、教育成本考核分析,從財務(wù)會計過渡為管理會計的角色。在具體實施中,可以設(shè)立專門的成本會計,按照系核算成本項目,月終匯總?cè)嚎偝杀?并計算生均成本,年終編制教育成本報表。采用會計電算化的,要求在軟件中增加成本核算模塊,進(jìn)行教育成本的核算。
3、借鑒企業(yè)成本會計的知識,結(jié)合高校會計的特點(diǎn)及高校教育的特征在獨(dú)立學(xué)院建立一套科學(xué)規(guī)范的成本核算制度。
(1)成本核算對象:高校教育服務(wù)具有培養(yǎng)不同類別、不同層次、不同專業(yè)學(xué)生的特點(diǎn),師資配備、實驗手段、教學(xué)設(shè)備等是有差別的,所以培養(yǎng)各類學(xué)生的成本費(fèi)用不盡相同。根據(jù)高校的教學(xué)特點(diǎn)和使用者對教育成本信息的需要出發(fā),在計算教育成本時應(yīng)分別按專業(yè)類別、層次的不同作為高校教育成本計算對象,在編制成本計算單時需全面反映各部門、各層次的教育總成本和單位成本。
(2)成本核算范圍:核算教育成本目的是提供便于教育成本分析和控制的信息,提高教育資源的利用效率。但是,在確定高等教育成本時。有些支出不能計人教育成本。隨著高校后勤社會化進(jìn)程的推進(jìn),后勤、產(chǎn)業(yè)要按企業(yè)會計核算的要求獨(dú)立核算。后勤支出屬有償服務(wù)性費(fèi)用,由原來的撥款制改變?yōu)楝F(xiàn)在的收款制,所以后勤的支出不應(yīng)計入高校教育成本。校辦企業(yè)作為獨(dú)立的企業(yè)法人,是以盈利為目的而開辦的,高校對校辦企業(yè)的支出是一種投資行為,因此,也不應(yīng)計入學(xué)院教育成本。與教育教學(xué)無關(guān)的科研支出、基建支出等,相當(dāng)于企業(yè)中的營業(yè)外支出,反映了學(xué)院非教學(xué)活動所耗費(fèi)的教育資源價值,不能計人教育成本。
(3)成本核算期間:由于會計核算是按公歷年度,培養(yǎng)學(xué)生是按照學(xué)年安排計劃,即一個成本形成周期就是當(dāng)年8月至下一年度8月底開學(xué)前,由于我國法定的會計年度是每年1月1日至12月31日,此會計年度在暫時無法因高等院校核算的特殊性而單獨(dú)改變的情況下,如果按照學(xué)年進(jìn)行成本核算,就必須進(jìn)行跨年度的數(shù)據(jù)分析,數(shù)據(jù)在分解過程中會造成誤差,因此對于高等院校一個專業(yè)可以采用每年確定成本的辦法,如一個專業(yè)有四個年級,上半年包括了一至四年級下學(xué)期的開支,下半年有一至四年級上學(xué)期的支出,一年的預(yù)算之內(nèi)就可以近似包括了一個培養(yǎng)周期的經(jīng)費(fèi)。
(4)成本核算項目:為了實際計算的方便,對個人成本和機(jī)會成本往往忽略不計。教育成本項目分為人員經(jīng)費(fèi)、公用經(jīng)費(fèi)、教學(xué)成本、服務(wù)成本。其中人員經(jīng)費(fèi)包括基本工資、補(bǔ)助工資、其他工資、職工福利費(fèi)、社會保障和助學(xué)金。公用經(jīng)費(fèi)包括公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、設(shè)備購置費(fèi)、修繕費(fèi)、其他費(fèi)用和房屋折舊費(fèi)等。教學(xué)成本是投入到教學(xué)環(huán)節(jié)的人、財、物的總和。服務(wù)成本是指為教職工、學(xué)生生活服務(wù)投入的人、財、物的總和。
(5)成本核算科目:獨(dú)立學(xué)院現(xiàn)行會計制度實行的是收付制,并在會計科目的設(shè)置上與政府預(yù)算收支科目保持一定的對應(yīng)關(guān)系,這種記賬基礎(chǔ)不便于某些費(fèi)用的歸集分配,影響了教育成本的核算。為了準(zhǔn)確地核算高等教育成本,需要按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則設(shè)置一些費(fèi)用歸集分配科目。根據(jù)這一原則,可以在現(xiàn)行會計制度的基礎(chǔ)上,增設(shè)“教育成本、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用、待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用、累計折舊”等科目,實行既在會計核算中按收付實現(xiàn)制核算,又按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則核算教育成本。
(6)間接費(fèi)用分配方法:教師工資以各受益對象所耗用的教師工資費(fèi)用作為分配標(biāo)準(zhǔn);教師課時數(shù)以各受益對象所消耗的任課教師課時數(shù)作為分配標(biāo)準(zhǔn);實驗時數(shù)是以各受益對象所消耗的教學(xué)設(shè)備實驗時數(shù)作為分配標(biāo)準(zhǔn),實驗時數(shù)可以是本期實際耗用的時數(shù),也可以是計劃實驗時數(shù);折合學(xué)生數(shù)是將各層次的實際學(xué)生人數(shù)折合成標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生人數(shù),具體計算:學(xué)生年平均數(shù)=(年初學(xué)生數(shù)×8+年末學(xué)生數(shù)×4)/12。采用實際分配率法分配間接費(fèi)用,按照本期實際發(fā)生的間接費(fèi)用和本期實際的分配標(biāo)準(zhǔn)總量,先計算出間接費(fèi)用本期實際分配率。然后根據(jù)實際分配率與各受益對象本期發(fā)生的分配標(biāo)準(zhǔn)量,計算各受益對象應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用數(shù)額。
(7)編制教育成本報表:獨(dú)立學(xué)院教育成本報表是按成本項目反映報告期內(nèi)全部學(xué)生教育總成本的報表。根據(jù)其提供的成本信息,可以按成本項目考核成本計劃的完成情況。還可以通過各成本項目之間數(shù)據(jù)的對比以及各成本項目占總成本的比重,分析獨(dú)立學(xué)院教育總成本支出的合理性,以提高高校教育經(jīng)費(fèi)的使用效益。降低高校的教育成本。
