摘要：環(huán)境會(huì)計(jì)是指以自然環(huán)境資源和社會(huì)環(huán)境資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開的會(huì)計(jì)，它產(chǎn)生的直接原因在于生態(tài)環(huán)境的日益惡化問題。環(huán)境會(huì)計(jì)創(chuàng)立已30多年,在眾多專家的辛勤培育下，如今已較有成效。但是，從總體來看,環(huán)境會(huì)計(jì)體系還不甚完善,在其構(gòu)建過程中還存在著諸多問題。本文擬就我國企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)體系構(gòu)建過程中所必須重視的幾個(gè)問題進(jìn)行研究，具體包括構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)的必要性、環(huán)境會(huì)計(jì)的理論體系、環(huán)境會(huì)計(jì)的方法論體系及環(huán)境會(huì)計(jì)的監(jiān)督體系等四個(gè)方面。
關(guān)鍵字：環(huán)境會(huì)計(jì) 環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系 環(huán)境會(huì)計(jì)方法體系 環(huán)境會(huì)計(jì)監(jiān)督體系
Abstract: Environmental accounting is a specialized field of accounting about the completion of environmental capital, which is based on the environmental issue. Environmental accounting has been thirty years since its birth and has some achievement. But the system of environ –mental accounting is not perfect. In the article, it will deal with the necessity of environmental accounting system, the theory, the methods of environmental accounting and the surveillance of environmental accounting.
Key words: environmental accounting the theory of environmental accounting the methods of environmental accounting the surveillance of environmental accounting
當(dāng)代的經(jīng)濟(jì)生活中，企業(yè)在追求自身利益最大化的同時(shí)，往往過度的開發(fā)和利用自然資源，以資源為代價(jià)，實(shí)現(xiàn)個(gè)體一時(shí)利益。最終，在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的同時(shí)，環(huán)境問題也日益嚴(yán)峻起來?！敖?jīng)濟(jì)之發(fā)展與環(huán)境之惡化猶如一種雙面鏡，一面顯現(xiàn)出現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)歌舞升平的景象，而另一面卻照出了人類文明的病態(tài)”(郭道揚(yáng)，1997)。為解決這一問題，構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)體系已成眾望所歸。
一、構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)體系的必要性
（一）我國環(huán)境現(xiàn)狀提出的要求
由于經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)薄弱，生產(chǎn)技術(shù)落后，長期以來我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展過多的依賴于資源耗費(fèi)，加以市場條件下，價(jià)值規(guī)律對(duì)有關(guān)社會(huì)生態(tài)平衡、環(huán)境保護(hù)、資源利用等問題的“無能為力”，人們環(huán)保意識(shí)淡薄，環(huán)保技術(shù)缺乏，環(huán)境問題日益突出。目前，環(huán)境惡化、環(huán)境污染和環(huán)境問題已成為人們最為擔(dān)憂的問題。從國家環(huán)保局公布的調(diào)查結(jié)果來看，近年來我國大批森林草原遭到破壞，水土流失，土壤沙化、堿化，草原退化，沙丘移動(dòng)，生態(tài)系統(tǒng)嚴(yán)重失衡。我國環(huán)境狀況已發(fā)出種種“黃色警報(bào)”，建立環(huán)境會(huì)計(jì)體系迫在眉睫。
（二）正確衡量國內(nèi)生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本的需要
在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算方法體系下，環(huán)境資源未被列入資產(chǎn)加以核算，各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)增長指標(biāo)并不能如實(shí)的反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和經(jīng)濟(jì)增長速度，某種程度上還會(huì)虛增國家富有程度，夸大人均收入和經(jīng)濟(jì)福利。就企業(yè)成本來講，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)只計(jì)算人造成本，而對(duì)不能計(jì)價(jià)的“自然資本”忽略不計(jì)，造成企業(yè)對(duì)社會(huì)資源的無償占用和污染。企業(yè)以犧牲環(huán)境質(zhì)量為代價(jià)獲取“私利”，虛增自身利潤。環(huán)境會(huì)計(jì)通過核算企業(yè)的社會(huì)資源成本，在產(chǎn)品生產(chǎn)成本中加入環(huán)境資源成本，從而能夠較準(zhǔn)確地核算國內(nèi)生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本，促使企業(yè)挖掘內(nèi)部潛力，降低生產(chǎn)成本，維護(hù)社會(huì)資源環(huán)境[1]。
（三）企業(yè)自身發(fā)展的需要
企業(yè)與環(huán)境的關(guān)系十分密切，良好的社會(huì)環(huán)境是企業(yè)健康發(fā)展的前提條件和必要保障。資源枯竭，環(huán)境污染，氣候改變，廢棄物處理，產(chǎn)品安全與衛(wèi)生等將直接的影響到企業(yè)的生產(chǎn)組織和管理決策?！捌ぶ淮?，毛將焉附”，整個(gè)社會(huì)環(huán)境的惡化將直接影響到企業(yè)自身的發(fā)展。從長遠(yuǎn)來看，企業(yè)只有建立完善的環(huán)境會(huì)計(jì)體系，積極協(xié)調(diào)企業(yè)與環(huán)境資源的關(guān)系，創(chuàng)造良好的環(huán)境條件，才能求得生存和發(fā)展。
（四）實(shí)現(xiàn)資源優(yōu)化配置和社會(huì)和諧發(fā)展的必要條件
資源的稀缺性和人類欲望的無限性始終是經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中無法回避的難題，在現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的今天，這一問題更加突出。在資源有限的前提條件下，只有建立環(huán)境會(huì)計(jì)體系，通過環(huán)境會(huì)計(jì)體系提供環(huán)境保護(hù)、公害防止與消除等方面的信息，找到經(jīng)濟(jì)效益，社會(huì)效益和生態(tài)效益的最佳結(jié)合點(diǎn)，促進(jìn)資源優(yōu)化配置與社會(huì)和諧發(fā)展，才可能最終實(shí)現(xiàn)“既滿足當(dāng)代人的需要而又不影響子孫后代利益”的可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)。
二、構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)的理論體系
對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究始于20世紀(jì)70年代。以1971年比蒙斯撰寫的《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》和1973年馬林的文章《污染的會(huì)計(jì)問題》為代表，揭開了環(huán)境會(huì)計(jì)研究的序幕。經(jīng)過30多年的不斷發(fā)展，時(shí)至今日，環(huán)境會(huì)計(jì)研究已初具規(guī)模，且成效顯著。但就環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系來講，仍不甚完善，尤其是在中國，這方面還是一片空白。近年，關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)理論框架的研究頗多，但爭議也很大，至今仍未形成“定論”。筆者贊同環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系應(yīng)以環(huán)境會(huì)計(jì)著重解決什么問題為出發(fā)點(diǎn)，圍繞環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)能夠解決什么問題，如何解決這些問題來進(jìn)行研究，構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)的理論體系這一觀點(diǎn)[2]。（王金葉，1996；王軍法，2004）。圍繞這一指導(dǎo)思想，實(shí)務(wù)中環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系應(yīng)具體解決環(huán)境會(huì)計(jì)的研究內(nèi)容、研究的組織機(jī)構(gòu)、基本假設(shè)、一般準(zhǔn)則、核算體系、報(bào)告模式及披露方法等。關(guān)于這方面的論述，已發(fā)表過多篇論文，本文不再贅述。
三、構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)的方法論體系
環(huán)境會(huì)計(jì)是環(huán)境科學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)科交叉滲透而形成的邊緣性學(xué)科，關(guān)于它的研究涉及到自然、經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、社會(huì)等各方面的因素。因而，環(huán)境會(huì)計(jì)方法論體系的構(gòu)建不但與會(huì)計(jì)學(xué)和環(huán)境學(xué)有著直接關(guān)系，也與哲學(xué)、數(shù)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、邏輯學(xué)、化學(xué)、生物學(xué)、技術(shù)科學(xué)、管理科學(xué)、法學(xué)等學(xué)科有著密切聯(lián)系。在環(huán)境會(huì)計(jì)的研究過程中，要恰當(dāng)?shù)奶幚砗脮?huì)計(jì)學(xué)科理論方法和其它學(xué)科理論方法的關(guān)系。具體應(yīng)該注意以下幾個(gè)方面：
（一）以經(jīng)濟(jì)科學(xué)為中心，運(yùn)用包括理論經(jīng)濟(jì)學(xué)、應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)、技術(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)在內(nèi)的眾多經(jīng)濟(jì)學(xué)經(jīng)典理論，具體論證人與資源、環(huán)境、經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間的關(guān)系。從理論角度出發(fā)，研究發(fā)現(xiàn)能夠處理好資源有限性與人類欲望無限性之間矛盾的有效途徑，達(dá)到合理配置資源，提高資源的利用效率的理想目標(biāo)，同時(shí)積極尋求有效的、豐富的替代資源。
（二）將環(huán)境科學(xué)貫穿于會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)研究的始終。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)與自然環(huán)境的聯(lián)系越來越明顯，用會(huì)計(jì)處理一些環(huán)境問題已成為當(dāng)代和未來會(huì)計(jì)學(xué)發(fā)展的趨勢(shì)。尤其是將環(huán)境價(jià)值和生態(tài)循環(huán)融入傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)循環(huán)中，運(yùn)用環(huán)境預(yù)測(cè)和環(huán)境規(guī)劃方法參與企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)決策，用“費(fèi)用、效益分析”法，合理開支“綠色成本”，組織綠色成本核算，正確反映企業(yè)“綠色利潤”，披露“綠色信息”等[3]。
（三）以哲學(xué)、邏輯學(xué)、數(shù)學(xué)、化學(xué)、生物學(xué)、法學(xué)等作為環(huán)境會(huì)計(jì)生存和發(fā)展的土壤。從環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展歷史和現(xiàn)狀來看，哲學(xué)為環(huán)境會(huì)計(jì)提供了分析、解決問題的基本思路，為從思維和存在的角度去概括現(xiàn)代會(huì)計(jì)本質(zhì)及內(nèi)在機(jī)制、揭示會(huì)計(jì)主體與客體之間的關(guān)系提供了強(qiáng)有力的理論依據(jù)；邏輯學(xué)為環(huán)境會(huì)計(jì)思維提供方法基礎(chǔ)之補(bǔ)充；數(shù)學(xué)自始自終都是會(huì)計(jì)的主體，為環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量和評(píng)估提供了一定的方法；法學(xué)為將來環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的創(chuàng)立提供理論依據(jù)；生物學(xué)、化學(xué)等則為環(huán)境會(huì)計(jì)分析環(huán)境經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、計(jì)量和反映有關(guān)損益提供了方法論[3]。環(huán)境會(huì)計(jì)體系大廈的構(gòu)建應(yīng)這些學(xué)科的不斷發(fā)展和運(yùn)用為基礎(chǔ)。
四、構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)的監(jiān)督體系
環(huán)境會(huì)計(jì)體系是一個(gè)“微觀——宏觀共振型”會(huì)計(jì)模式。它既是一個(gè)會(huì)計(jì)問題，也是一個(gè)社會(huì)問題，其最終目標(biāo)是“達(dá)到企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益、環(huán)境和社會(huì)效益的全面豐收”。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，不僅要考慮到企業(yè)自身的利益，而且要兼顧社會(huì)利益。因而環(huán)境會(huì)計(jì)不僅要核算與企業(yè)直接有關(guān)的信息、資金與物質(zhì)商品，還要對(duì)與企業(yè)有關(guān)的資源環(huán)境、廢棄物以及與生態(tài)環(huán)境的關(guān)系等進(jìn)行反映和控制。但在“利潤最大化”的市場規(guī)律驅(qū)使下，很少有企業(yè)會(huì)自主、自愿、完全無保留的、正確的提供會(huì)計(jì)信息。因而必須建立完整的環(huán)境會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，以保障環(huán)境會(huì)計(jì)順利實(shí)施。
（一）建立完善的法律制度是推行企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的先導(dǎo)。
為了防止西方國家在環(huán)境問題上 “先污染，后治理”的 曲折發(fā)展史的重演，我國應(yīng)加緊推行企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施，建立健全的環(huán)境法律法規(guī)體系。首先，加緊修改會(huì)計(jì)法，將環(huán)境會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督列入會(huì)計(jì)法，以法律的形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用。其次，完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素，成為披露內(nèi)容，防止有關(guān)部門和單位的短期行為。最后，建立會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)制度依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則進(jìn)行設(shè)計(jì)，使環(huán)境會(huì)計(jì)具有可操作性，便于會(huì)計(jì)人員掌握。通過相關(guān)的法律、法規(guī)、準(zhǔn)則與制度的強(qiáng)制性要求，使企業(yè)將追求經(jīng)濟(jì)效益與社會(huì)要求的可持續(xù)發(fā)展之間的矛盾統(tǒng)一起來，促使企業(yè)將開展環(huán)境保護(hù)工作轉(zhuǎn)化為自覺行動(dòng)。
（二）政府宏觀調(diào)控是環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)施的重要保證
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，價(jià)值規(guī)律對(duì)有關(guān)社會(huì)生態(tài)平衡，環(huán)境保護(hù)，資源利用等問題“無能為力”，這就需要政府的介入，運(yùn)用政府的權(quán)力進(jìn)行宏觀調(diào)控。通過政府有關(guān)部門在擴(kuò)大環(huán)境管理機(jī)構(gòu)的工作范圍，加強(qiáng)財(cái)政部門與環(huán)保部門的合作，充分發(fā)揮相關(guān)專業(yè)協(xié)會(huì)的作用等方面的宏觀調(diào)控，盡快制定出適合我國國情的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則，加強(qiáng)環(huán)保部門、財(cái)政部門對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督指導(dǎo)，促進(jìn)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的順利實(shí)施。
理論來源于實(shí)踐又指導(dǎo)實(shí)踐。環(huán)境會(huì)計(jì)的建立也必須以完善的會(huì)計(jì)理論為基礎(chǔ)。目前，就世界范圍來看，環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)顯得相當(dāng)粗糙，尤其是在計(jì)量環(huán)節(jié)上一直沒有取得突破性進(jìn)展。因而，政府教育部門還要恰當(dāng)?shù)厥┮砸龑?dǎo)，促進(jìn)會(huì)計(jì)理論界給予在環(huán)境會(huì)計(jì)更多的關(guān)注，提高我國環(huán)境會(huì)計(jì)理論水平，加快環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的相結(jié)合。
（三）獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)監(jiān)督是推經(jīng)環(huán)境會(huì)計(jì)穩(wěn)健發(fā)展的強(qiáng)有力的措施
環(huán)境會(huì)計(jì)核算的主體是企業(yè)。從自身利益出發(fā)，企業(yè)往往不會(huì)全面、如實(shí)披露對(duì)環(huán)境資源的社會(huì)責(zé)任履行情況。因此，應(yīng)加強(qiáng)政府有關(guān)部門和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，包括行政管理、監(jiān)督和專項(xiàng)環(huán)境審計(jì)。其中對(duì)于企業(yè)環(huán)境報(bào)告和相關(guān)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行監(jiān)督、鑒定和評(píng)價(jià)將有助于環(huán)境會(huì)計(jì)的創(chuàng)建和不斷完善。實(shí)務(wù)中這方面的工作主要是由獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)來實(shí)施的。因此，加強(qiáng)第三方機(jī)構(gòu)的監(jiān)督職能，由社會(huì)環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)環(huán)境報(bào)告和環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行審計(jì)鑒定，出具環(huán)境審計(jì)報(bào)告，是推進(jìn)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)穩(wěn)步發(fā)展的強(qiáng)有力的措施[4]。
此外，企業(yè)作為環(huán)境會(huì)計(jì)的主體，只有其自身環(huán)保意識(shí)不斷提高，將環(huán)境保護(hù)轉(zhuǎn)變?yōu)樽杂X行為，才能為環(huán)境會(huì)計(jì)的順利實(shí)施創(chuàng)造良好的主客觀條件。因而,在構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)體系的過程中，還要不斷的提高企業(yè)員工的環(huán)境意識(shí)和資源意識(shí)，不斷提高財(cái)會(huì)人員的專業(yè)素質(zhì)等。
綜上所述，環(huán)境會(huì)計(jì)是環(huán)境科學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)科交叉滲透而形成的應(yīng)用性學(xué)科。構(gòu)建科學(xué)合理的環(huán)境會(huì)計(jì)體系不僅需要會(huì)計(jì)學(xué)理論研究的不斷深入，同時(shí)也需要自然、經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、社會(huì)等各方的大力協(xié)助；不但需要專家學(xué)者們的刻苦鉆研，更需要企業(yè)、政府、社會(huì)各界的不懈努力。對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)體系的將來我們這樣預(yù)期，“前途是光明的，道路是曲折的”。
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作者：蔣曉改 文章來源：河南理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院
