審計(jì)重要性定義源于會(huì)計(jì)的重要性原則?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》第三條界定了重要性的含義,指出“重要性取決于在具體環(huán)境下對(duì)錯(cuò)報(bào)金額和性質(zhì)的判斷。如果一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表作出的經(jīng)濟(jì)決策,則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是重大的?！币斫膺@一定義,我們就要從以下幾方面進(jìn)行把握:
1、重要性概念必須從會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度考慮。這是審計(jì)重要性概念最重要的一個(gè)特征。重要性概念是針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表而言的,會(huì)計(jì)報(bào)表是為了滿足會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的信息需求而編制的。判斷一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)重要與否,應(yīng)視其在會(huì)計(jì)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者所做決策的影響程度而定。所以,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行評(píng)估判斷重要性時(shí)要切記站在會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度去判斷。審計(jì)重要性常常表述為一種錯(cuò)誤的程度,即報(bào)表中存在的錯(cuò)報(bào)可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者決策的即為重要,反之就是非重要。
2、審計(jì)重要性含有質(zhì)和量?jī)煞矫娴慕缦蕖Ｖ匾允窍鄬?duì)于決策而言的,因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用重要性原則時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮錯(cuò)報(bào)的金額與性質(zhì),也就是說重要性指標(biāo)具有數(shù)量和質(zhì)量?jī)煞矫娴奶卣?它們反應(yīng)了信息錯(cuò)誤的程度。重要性的數(shù)量特征是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從事審計(jì)時(shí)所能夠容忍的最低數(shù)量界線,即重要性水平;重要性的質(zhì)量特征就是指某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)從數(shù)量上看并不重要,但其性質(zhì)是重要的。同時(shí),數(shù)量與質(zhì)量間也存在著密切聯(lián)系,如:某企業(yè)在某一會(huì)計(jì)年度中改變了會(huì)計(jì)政策而未在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以披露,則此錯(cuò)誤無論其對(duì)當(dāng)年報(bào)表影響金額大小均應(yīng)視為重要的。所以,在具體業(yè)務(wù)中評(píng)估重要性以及數(shù)量和性質(zhì)因素的相對(duì)重要程度需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷。
3、重要性在量上是一個(gè)相對(duì)的概念,其判斷離不開特定的環(huán)境。重要性并非有一個(gè)確定不變的金額比率或數(shù)額界限。而且會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者是多方面的,要想選擇一個(gè)能為所有的報(bào)表使用人共同接受的固定的審計(jì)重要性標(biāo)準(zhǔn)是不現(xiàn)實(shí)的。由于被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)規(guī)模和業(yè)務(wù)性質(zhì)不同,審計(jì)目的不同,對(duì)于相同的審計(jì)項(xiàng)目,其重要性水平往往是不同的。也就是說,對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表的同一個(gè)項(xiàng)目而言,在不同的被審計(jì)對(duì)象中其重要性水平是相對(duì)的。而不同企業(yè)由于面臨的環(huán)境不同,因而其判斷重要性的標(biāo)準(zhǔn)也不相同。例如,一定數(shù)額的呆賬,對(duì)一家大型企業(yè)來說是無足輕重,但對(duì)于一家小型企業(yè)而言則可能是致命的,可能會(huì)威脅到其繼續(xù)生存。而對(duì)某一特定企業(yè)而言,重要性也會(huì)因時(shí)間的不同而改變。
4、重要性的判斷是有一定范圍基礎(chǔ)的,即主要是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的。重要性的判斷可以分為兩個(gè)層次:一是財(cái)務(wù)報(bào)表層次,二是賬戶和交易層次。賬戶層次的重要性水平就是實(shí)質(zhì)性測(cè)試的可容忍誤差,是檢查會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量有無錯(cuò)誤,要不要調(diào)賬。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要性是站在會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度考慮的,所以重要性的判斷主要是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的。
二、重要性的運(yùn)用
在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過程中運(yùn)用重要性原則除了可以提高審計(jì)效率和保證審計(jì)質(zhì)量,更主要的是可以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和規(guī)避法律責(zé)任。而重要性的判斷與運(yùn)用貫穿于審計(jì)程序的全過程,在規(guī)劃審計(jì)方案、評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),都必須結(jié)合重要性概念來考慮財(cái)務(wù)報(bào)表總體錯(cuò)誤的影響。
(一)運(yùn)用重要性原則的一般要求
1、對(duì)重要性的評(píng)估需要運(yùn)用專業(yè)判斷。從重要性的定義,我們可以看出重要性的判斷離不開特定的環(huán)境。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)某一企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí),必須根據(jù)該企業(yè)的環(huán)境,并考慮其他因素,來合理地確定重要性水平。但不同的會(huì)計(jì)師得出的結(jié)果可能不一樣,這是因?yàn)椴煌臅?huì)計(jì)師對(duì)影響重要性的因素的判斷存在差異。
2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中應(yīng)當(dāng)運(yùn)用重要性原則。一是為了提高審計(jì)效率。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,詳細(xì)審計(jì)已經(jīng)不可能,在抽樣審計(jì)的前提下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師為做出抽樣決策,肯定會(huì)涉及重要性原則;二是為了保證審計(jì)質(zhì)量。抽樣審計(jì)下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)未查部分是否正確承擔(dān)一定的風(fēng)險(xiǎn),為保證審計(jì)質(zhì)量,必須對(duì)重要性作出恰當(dāng)?shù)呐袛唷Ｋ?注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí),在評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),都需要運(yùn)用重要性原則。
(二)金額與性質(zhì)的考慮
1、數(shù)量特征是以重要性水平來表示的,重要性水平可以分為客觀重要性水平和主觀重要性水平。我們從上面對(duì)重要性的定義看,這個(gè)重要性是指客觀存在的重要性。但是被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表由于受其資產(chǎn)總額、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)、內(nèi)控情況等各種因素的影響,其客觀存在的重要性水平高低是千差萬別不斷變化的,具有不可確知性?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》第五條指出:“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用職業(yè)判斷確定重要性?！弊?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此所做的努力就是正確運(yùn)用自己的專業(yè)判斷,在對(duì)被審計(jì)單位充分了解的前提下,對(duì)重要性水平進(jìn)行主觀的評(píng)估,并使這種主觀評(píng)估的重要性水平盡可能地接近客觀存在的重要性水平。當(dāng)評(píng)估的重要性水平接近客觀的重要性水平時(shí),審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就降低了。財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平通常采用固定比率法計(jì)算,可選擇的判斷基礎(chǔ)包括總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、銷售收入、凈利潤(rùn)等匯總性財(cái)務(wù)數(shù)據(jù),根據(jù)不同的方法計(jì)算出不同報(bào)表的重要性水平,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該選擇一個(gè)較低的作為整個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表層次的重要性水平,以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2、注意錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)。一般來說,金額大的錯(cuò)報(bào)比金額小的錯(cuò)報(bào)更重要,但在許多情況下,某項(xiàng)錯(cuò)報(bào)從數(shù)量上看并不重要,但從其性質(zhì)方面考慮,卻可能是重要的。如:蓄意錯(cuò)報(bào)比相同金額的筆誤更重要,因?yàn)槠渖婕拔璞谆蜻`法行為;某數(shù)額不大的錯(cuò)報(bào)可能引起履行合同的義務(wù),以及某項(xiàng)原來認(rèn)為不重要的錯(cuò)報(bào),卻影響到收益變動(dòng)的趨勢(shì),如某項(xiàng)錯(cuò)報(bào),使收益由每年遞增1%變?yōu)楸灸晗陆?%,就具有重要性。另外,小金額錯(cuò)報(bào)的累計(jì),可能會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此也應(yīng)予以關(guān)注。
(三)兩個(gè)層次重要性的考慮
1、會(huì)計(jì)報(bào)表層次。由于獨(dú)立審計(jì)的目的是對(duì)整體會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性發(fā)表審計(jì)意見,因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表層次所能容忍的錯(cuò)報(bào)加以考慮,只有這樣才能最終對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法、公允作出整體性的結(jié)論。
2、賬戶和交易層次。由于會(huì)計(jì)報(bào)表所提供的信息是由各個(gè)賬戶和交易匯總而來,在評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果時(shí),還要匯總各賬戶的錯(cuò)報(bào)數(shù),然后將匯總數(shù)與重要性水平進(jìn)行比較來決定審計(jì)意見的類型。所以,注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有通過驗(yàn)證各賬戶和交易情況,才能得出會(huì)計(jì)報(bào)表合法、公允的整體性結(jié)論。
三、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)證據(jù)的關(guān)系
1、重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》第四條指出:“在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮重要性及其與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系。”同時(shí),在第十一條又指出:“重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在反向關(guān)系。重要性水平越高,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越低;重要性水平越低,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮這種反向關(guān)系?！?
審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào),而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。由于現(xiàn)代審計(jì)大量采用抽樣法,注冊(cè)會(huì)計(jì)師不可能將所審會(huì)計(jì)報(bào)表中所有的錯(cuò)報(bào)都查出來,所以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)始終存在。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。前兩者取決于被審單位,所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師只能通過對(duì)被審單位的了解來評(píng)估;在此基礎(chǔ)上,據(jù)以評(píng)估檢查風(fēng)險(xiǎn)。如果想盡量使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平,同時(shí)盡可能提高審計(jì)工作的效率,注冊(cè)會(huì)計(jì)師就必須保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,通過符合性測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試合理考慮重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)二者之間的關(guān)系。首先,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高低往往取決于重要性的判斷。審計(jì)準(zhǔn)則告訴我們,重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間存在反向關(guān)系,如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的重要性水平較低,則審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)增加,所以就必須通過執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序來降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這里,重要性水平指注冊(cè)會(huì)計(jì)師從會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度來判斷的金額的大小,所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,合理確定重要性水平;其次,在某種程度上,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的高低又反作用于重要性水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)重要性水平進(jìn)行初步判斷時(shí),應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)這一因素的影響。
2、重要性與審計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系。我們知道審計(jì)證據(jù)越多,重要錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的可能性越小,檢查風(fēng)險(xiǎn)就越低,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也就越低;反之亦然。所以說,審計(jì)證據(jù)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反向關(guān)系。由于審計(jì)證據(jù)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成反比關(guān)系,而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)重要性也是反比關(guān)系,依此可以推出審計(jì)重要性與審計(jì)證據(jù)成正比關(guān)系。但應(yīng)該指出的是,審計(jì)重要性水平與重要的審計(jì)項(xiàng)目是不同的。一般來說,審計(jì)項(xiàng)目越重要,所需搜集的審計(jì)證據(jù)就越多,但由于審計(jì)重要性是站在會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的角度去考慮錯(cuò)報(bào)的可能性對(duì)決策的影響,所以審計(jì)證據(jù)不能決定審計(jì)重要性,即若認(rèn)為審計(jì)證據(jù)的多少?zèng)Q定或影響重要性水平的高低是不正確的。審計(jì)證據(jù)與審計(jì)重要性之間的關(guān)系其實(shí)和審計(jì)重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系是一樣的,它們也呈反向關(guān)系,也就是說重要性水平越低,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越大,所需要的審計(jì)證據(jù)就越多。重要性水平越低就意味著可容忍誤差的數(shù)額越小,相對(duì)來講,審計(jì)證據(jù)數(shù)量就相應(yīng)增加。反之,審計(jì)證據(jù)數(shù)量就可以相應(yīng)減少。所以說,審計(jì)重要性與審計(jì)證據(jù)之間呈反向關(guān)系,即重要性水平越低,應(yīng)當(dāng)獲取的審計(jì)證據(jù)就越多,這是對(duì)重要性評(píng)估所做的總體性要求。如:為了合理保證某一賬戶的錯(cuò)報(bào)不超過10,000元所需收集的證據(jù),比為合理保證該賬戶的錯(cuò)報(bào)不超過20,000元所需收集的證據(jù)要多。
綜上所述,注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中對(duì)重要性的評(píng)估和確認(rèn)是一個(gè)非常核心的問題。而在審計(jì)實(shí)務(wù)中重要性水平的評(píng)估是非常復(fù)雜的,對(duì)審計(jì)重要性水平的評(píng)估不能偏離其實(shí)際水平,偏高或偏低都是不利的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度,謹(jǐn)慎而合理地確定重要性水平。重要性是審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量的合理統(tǒng)一,也是審計(jì)效益與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的權(quán)衡過程。 因此,要做出合理的重要性判斷就需要了解影響重要性的因素。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有對(duì)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)、政策選擇及應(yīng)用、被審單位的目標(biāo)和戰(zhàn)略及相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、被審單位內(nèi)部控制的健全及執(zhí)行情況進(jìn)行深入了解之后,才能對(duì)審計(jì)重要性水平做出合理、恰當(dāng)?shù)膶I(yè)判斷,從而作出正確的審計(jì)結(jié)論。
(作者單位:1.江蘇教育學(xué)院無錫分院;2.無錫高等師范學(xué)校)
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