在中國(guó)宣布加入WTO的同時(shí)，也宣布了金融業(yè)全面對(duì)外開(kāi)放的最后期限——2006年12月。當(dāng)這個(gè)日子離我們?cè)絹?lái)越近之時(shí)，我們也更加深刻體會(huì)到銀行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的激烈。只有明確經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，提高管理水平，在業(yè)務(wù)上不斷創(chuàng)新，提高經(jīng)營(yíng)效率，才能在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中生存和發(fā)展。伴隨著大多數(shù)國(guó)有商業(yè)銀行股份制改造的完成，商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)管理也迫切需要提升到一個(gè)新的平臺(tái)。而會(huì)計(jì)改革是商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理改革的重中之重，全面運(yùn)用成本會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)等先進(jìn)管理會(huì)計(jì)手段，加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐在銀行業(yè)的創(chuàng)新，是銀行業(yè)的必然選擇。
一、商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)的內(nèi)涵
（一）商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)首先是規(guī)劃與決策會(huì)計(jì)
“規(guī)劃”就是事前選定目標(biāo)，并擬定出具體措施，以實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的過(guò)程?！皼Q策”就是在日常業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，通過(guò)分析比較，對(duì)未來(lái)是否采取某項(xiàng)行動(dòng)，或在幾種備選的可行性方案中進(jìn)行抉擇的過(guò)程?！耙?guī)劃與決策會(huì)計(jì)”是為銀行經(jīng)營(yíng)管理中的預(yù)測(cè)前景、參與決策和規(guī)劃未來(lái)服務(wù)的。它首先利用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料和其他有關(guān)信息在調(diào)查研究和判斷情況的基礎(chǔ)上，對(duì)銀行在計(jì)劃期間的各項(xiàng)重要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測(cè)分析，并對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資等一次性的重要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行決策分析。然后把預(yù)測(cè)和決策所確定的目標(biāo)編制成一定期間的全面預(yù)算，再把預(yù)算指標(biāo)層層分解，形成各責(zé)任單位的責(zé)任預(yù)算。只有事前做的合理規(guī)劃和決策，商業(yè)銀行才能在負(fù)債業(yè)務(wù)、資產(chǎn)業(yè)務(wù)、國(guó)際借貸等業(yè)務(wù)中預(yù)防、分散或轉(zhuǎn)移經(jīng)營(yíng)中的風(fēng)險(xiǎn)，從而減少或避免經(jīng)濟(jì)損失，保證經(jīng)營(yíng)資金的安全。
（二）商業(yè)銀行管理會(huì)計(jì)是控制與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)會(huì)計(jì)
“控制”是通過(guò)一定的手段對(duì)實(shí)際發(fā)生的或尚未發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)施加影響，使之能按原定的目標(biāo)或預(yù)算進(jìn)行的過(guò)程?！皹I(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)”是根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的要求，通過(guò)對(duì)各個(gè)責(zé)任單位履行經(jīng)營(yíng)責(zé)任的實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)進(jìn)行對(duì)比，來(lái)分析差異形成的原因，并確定其經(jīng)濟(jì)責(zé)任，以便對(duì)各個(gè)責(zé)任單位的實(shí)績(jī)和成果進(jìn)行恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和考核的過(guò)程。如中國(guó)工商銀行推出的業(yè)績(jī)價(jià)值管理系統(tǒng)（PVMS），該系統(tǒng)主要由關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)、成本分?jǐn)?、?nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格、貸款實(shí)際損失四大模塊構(gòu)成：
1．關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo) -- 有效評(píng)估銀行的資產(chǎn)、負(fù)債等各個(gè)產(chǎn)品的業(yè)務(wù)量，盈利性和盈利能力，成本控制能力以及貸款的質(zhì)量和風(fēng)險(xiǎn)控制的有效性等等。
2．成本分?jǐn)?-- 通過(guò)歸集各部門(mén)的成本，選擇合適的分?jǐn)偡椒ê头謹(jǐn)偦鶖?shù)，向產(chǎn)品、客戶(hù)和機(jī)構(gòu)分?jǐn)偝杀荆纬刹煌a(chǎn)品、客戶(hù)和機(jī)構(gòu)的投入產(chǎn)出業(yè)績(jī)。
3．內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格-- 在某一時(shí)間段（任意的一個(gè)時(shí)間長(zhǎng)度）根據(jù)最近的利率水平和資金營(yíng)運(yùn)情況以及存貸款資金量綜合來(lái)給出行內(nèi)分產(chǎn)品的資金中間轉(zhuǎn)移價(jià)格(FTP)，給資金計(jì)價(jià)，使機(jī)構(gòu)內(nèi)部的業(yè)績(jī)考核得以實(shí)施。
4．貸款實(shí)際損失 -- 計(jì)算貸款在一定周期內(nèi)的損失率，衡量貸款產(chǎn)品面臨的風(fēng)險(xiǎn)情況，首次將風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值納入成本范疇。
作為銀行業(yè)在管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的有益探索，雖然在開(kāi)發(fā)尤其在應(yīng)用過(guò)程中遇到了一些問(wèn)題，但還是取得了一些可喜的研究成果，解決了銀行經(jīng)營(yíng)管理方面一些長(zhǎng)期懸而未決的疑難問(wèn)題：構(gòu)建了分產(chǎn)品的核算體系，為部門(mén)、機(jī)構(gòu)的業(yè)績(jī)生成奠定了基礎(chǔ)；首次對(duì)部門(mén)業(yè)績(jī)進(jìn)行了量化，使部門(mén)業(yè)績(jī)考評(píng)成為可能；建立了成本分?jǐn)傮w系；設(shè)置了各級(jí)成本中心，采用基數(shù)分?jǐn)偡▽①M(fèi)用成本分?jǐn)偟讲块T(mén)和產(chǎn)品，解決了部門(mén)、產(chǎn)品費(fèi)用分?jǐn)偟膯?wèn)題。
二、商業(yè)銀行實(shí)施管理會(huì)計(jì)的一般程序
因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)是為銀行內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理服務(wù)的，因此，銀行經(jīng)營(yíng)管理程序的每個(gè)步驟都要求管理會(huì)計(jì)采取相應(yīng)的措施與之配合，其情況如下：
（一）財(cái)務(wù)報(bào)表分析
商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表是商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)與管理的概括與反映，這些報(bào)表以規(guī)范的歸類(lèi)方法，不僅向商業(yè)銀行的股東、客戶(hù)和金融監(jiān)管當(dāng)局反映商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)成果，而且也為商業(yè)銀行內(nèi)部管理人員提供分析和衡量經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、控制經(jīng)營(yíng)行為的依據(jù)。
（二）預(yù)測(cè)分析、決策分析和編制全面預(yù)算
針對(duì)銀行日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的一次性重大問(wèn)題，采用靈活多樣的預(yù)測(cè)分析和決策分析的方法、技術(shù)，幫助銀行管理當(dāng)局在若干備選方案中確定下來(lái)，然后再通過(guò)編制全面預(yù)算的方法，把預(yù)測(cè)和決策所確定的目標(biāo)和任務(wù)用表格和數(shù)量形式反映出來(lái)。
（三）建立責(zé)任會(huì)計(jì)制度
根據(jù)各銀行的具體情況和管理的要求，首先在銀行內(nèi)部劃分若干責(zé)任單位（亦稱(chēng)責(zé)任中心），然后再按責(zé)、權(quán)、利緊密結(jié)合的原則和行為科學(xué)激勵(lì)理論的原理，建立責(zé)任會(huì)計(jì)制度，并把全面預(yù)算的綜合指標(biāo)按照總行、分行、支行、分理處等設(shè)置機(jī)構(gòu)進(jìn)行層層分解，為每個(gè)責(zé)任單位編制責(zé)任預(yù)算，以便對(duì)它們的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)控和考評(píng)。
（四）積累預(yù)算執(zhí)行情況的財(cái)務(wù)成本數(shù)據(jù)和調(diào)控業(yè)務(wù)活動(dòng)
要對(duì)各責(zé)任中心的執(zhí)行情況進(jìn)行追蹤、計(jì)量和登記，然后根據(jù)本企業(yè)內(nèi)部管理的實(shí)際需要，定期編制業(yè)績(jī)報(bào)告。把實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)的差異及時(shí)反饋給各責(zé)任單位，以便調(diào)節(jié)和控制它們的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。
（五）差異分析
根據(jù)各責(zé)任單位定期編制的業(yè)績(jī)報(bào)告細(xì)致地進(jìn)行差異分析。首先，找出偏差發(fā)生的原因，并用來(lái)評(píng)價(jià)和考核各責(zé)任單位的工作實(shí)績(jī)與業(yè)務(wù)成果。其次，指出他們?nèi)〉玫某删秃痛嬖诘膯?wèn)題，以便獎(jiǎng)優(yōu)罰劣，激勵(lì)職工積極向上，爭(zhēng)取獲得最佳的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。
三、現(xiàn)階段商業(yè)銀行推行管理會(huì)計(jì)存在的障礙及主要解決措施
（一）決策者思想認(rèn)識(shí)上存在偏差
雖然管理會(huì)計(jì)從西方引入中國(guó)已經(jīng)二十多年，但一些銀行的決策者仍然堅(jiān)持管理會(huì)計(jì)無(wú)用論，沒(méi)有認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)都是會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的一部分。觀(guān)念是行為的先導(dǎo)，經(jīng)營(yíng)決策者對(duì)銀行管理會(huì)計(jì)的重視程度直接影響到管理會(huì)計(jì)是否在銀行能夠普遍應(yīng)用，所以要加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理人員的管理會(huì)計(jì)意識(shí)。如果銀行管理者沒(méi)有一定的管理會(huì)計(jì)意識(shí)，即使銀行會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)水平再高他們也不會(huì)充分重視和發(fā)揮會(huì)計(jì)人員在規(guī)劃、決策、控制和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中的作用。
（二）組織結(jié)構(gòu)的制約
我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行的組織結(jié)構(gòu)和國(guó)外商業(yè)銀行存在巨大差距，實(shí)施管理會(huì)計(jì)會(huì)遇到一些困難。國(guó)外商業(yè)銀行大都實(shí)行扁平化管理的事業(yè)部制，按照產(chǎn)品和業(yè)務(wù)實(shí)行事業(yè)部制的管理方式，能夠?yàn)殂y行分析評(píng)價(jià)各責(zé)任中心的利潤(rùn)貢獻(xiàn)提供了詳細(xì)的數(shù)據(jù)報(bào)告。而我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行主要是總、分、支三級(jí)管理機(jī)構(gòu)，這樣只能夠提供機(jī)構(gòu)核算的數(shù)據(jù)信息，很難按照各業(yè)務(wù)、各產(chǎn)品實(shí)施精細(xì)考核和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。為此，建議總行按業(yè)務(wù)和產(chǎn)品設(shè)立職能部門(mén)，由總行的職能部門(mén)統(tǒng)一管理各分支機(jī)構(gòu)相應(yīng)的業(yè)務(wù)和產(chǎn)品。在各分支機(jī)構(gòu)根據(jù)各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和各分支機(jī)構(gòu)的地理位置等因素綜合考慮是否設(shè)立相應(yīng)的業(yè)務(wù)和產(chǎn)品。因此可以考慮弱化或者取消對(duì)各分支行的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，而加大對(duì)各事業(yè)部控制和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的力度。這樣設(shè)置的好處是銀行的經(jīng)營(yíng)管理向更加專(zhuān)業(yè)化和精細(xì)化的方向發(fā)展，增強(qiáng)銀行的競(jìng)爭(zhēng)力。
（三）管理者素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)水平偏低
我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行由于歷史原因員工素質(zhì)尤其是管理者素質(zhì)偏低，這已經(jīng)是不爭(zhēng)的事實(shí)。為此要多渠道引入、培訓(xùn)一批具有金融、管理、信息技術(shù)等復(fù)合型人才，促進(jìn)商業(yè)銀行整體人才隊(duì)伍結(jié)構(gòu)的改善，才能夠滿(mǎn)足實(shí)施管理會(huì)計(jì)的需要。
（四）管理會(huì)計(jì)基礎(chǔ)信息的制約
從目前我國(guó)商業(yè)銀行會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)上看，只是簡(jiǎn)單地模仿和照搬傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)
計(jì)流程和原理，數(shù)據(jù)信息主體是按機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算，提供的會(huì)計(jì)信息只涉及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的信息，忽略大量的管理會(huì)計(jì)管理信息（周培巖2005,06），不能提供管理會(huì)計(jì)所需要的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，更不能提供單一交易信息數(shù)據(jù)，從而無(wú)法實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)以地區(qū)、部門(mén)、行業(yè)、產(chǎn)品、客戶(hù)等多維度核算；從管理方式看，還沒(méi)有建立起科學(xué)的成本管理體系，不能科學(xué)地為管理者提供成本信息；從管理過(guò)程上看，只重視某一環(huán)節(jié)或某一特定區(qū)域的成本控制，沒(méi)有進(jìn)行事前成本規(guī)劃，不能反映經(jīng)營(yíng)過(guò)程各個(gè)環(huán)節(jié)所發(fā)生的成本及成本驅(qū)動(dòng)因素等相關(guān)數(shù)據(jù)信息。
（五）商業(yè)銀行的成本核算體系還不夠完善、不夠科學(xué)
目前我國(guó)國(guó)有商業(yè)銀行還沒(méi)有建立起分部門(mén)、分產(chǎn)品、分行業(yè)、分客戶(hù)的成本核算體系，這樣管理會(huì)計(jì)的實(shí)施平臺(tái)就無(wú)法搭建起來(lái)，很難進(jìn)行有效的決策，更談不上建立科學(xué)的控制與業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。商業(yè)銀行在建立成本核算體系的過(guò)程中，不應(yīng)該將一種成本管理方法應(yīng)用于所有的產(chǎn)品和業(yè)務(wù)，而是應(yīng)該根據(jù)各金融產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和不同管理要求的差別，選用不同的成本管理方法。
參考文獻(xiàn)：
1．《商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理》 甘當(dāng)善 上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社 2004.09
2．《對(duì)商業(yè)銀行實(shí)施管理會(huì)計(jì)若干問(wèn)題的思考》 周培巖 《會(huì)計(jì)之友》2005.06
3.《現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)學(xué)》 李天民 立信會(huì)計(jì)出版社 2002.08
作者：滿(mǎn)孝國(guó) 文章來(lái)源：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)
