[關(guān)鍵詞] 尋租 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租 治理策略
[摘 要]尋租行為扭曲了社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源的有效配置, 經(jīng)濟(jì)效率極其低下。本文試從尋租理論出發(fā)，介紹了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與執(zhí)行過程中尋租行為，分析了我國目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為的特征，對如何減少尋租行為進(jìn)行了初步的探討，并指出在新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更替的時(shí)期，更應(yīng)關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為。
一 尋租與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租概述
尋租活動(dòng)是在社會(huì)總財(cái)富不變的情況下，改變財(cái)富的分配比例來增進(jìn)自身利益，這引起了財(cái)富的非生產(chǎn)性轉(zhuǎn)移，在這個(gè)過程中不同利益集團(tuán)間的相互博弈消耗了社會(huì)資源，減損了社會(huì)總福利。尋租具有成本低、預(yù)期利潤高等特性, 所以誘使了大量的利益集團(tuán)或個(gè)人從事尋租活動(dòng)。
在關(guān)于尋租的文獻(xiàn)中，尋租活動(dòng)可以分為三個(gè)層次：第一個(gè)層次是經(jīng)濟(jì)人通過向政府官員進(jìn)行游說、疏通、行賄等手段獲取特殊待遇或特殊政策以期獲得超額利潤的活動(dòng)；第二個(gè)層次則是由第一個(gè)層次的尋租給政府官員帶來了特殊利益，從而吸引人們耗費(fèi)精力和錢財(cái)去爭奪政府主管官員的“肥缺”；第三個(gè)層次的尋租則是指當(dāng)政府采取措施將暗租轉(zhuǎn)變?yōu)槊髯猓ㄈ缱C照拍賣、征收資源壟斷稅等），也就是將部分或全部租金轉(zhuǎn)化為政府的財(cái)政收入時(shí)，各社會(huì)利益團(tuán)體為了爭奪這筆財(cái)政收入的分配而展開的尋租。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種制度安排，在特定的社會(huì)、特定的時(shí)間內(nèi),供給呈現(xiàn)為剛性,也就是說:無論外界對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求有多么大,因人力、物力、財(cái)力等原因的限制,其供給量是固定的,不可能突破一個(gè)極限。其具有經(jīng)濟(jì)后果已經(jīng)得到國內(nèi)外學(xué)者的一致認(rèn)可。不同的準(zhǔn)則將生成不同的會(huì)計(jì)信息，從而影響到不同主體的利益。它所引起的財(cái)富轉(zhuǎn)移的可能性就會(huì)吸引尋租、護(hù)租的支出，進(jìn)而帶來了財(cái)富的非生產(chǎn)性轉(zhuǎn)移。
從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租的角度看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則領(lǐng)域的尋租活動(dòng)主要在前面所述及的前兩個(gè)層次上展開。其中，第一個(gè)層次的會(huì)計(jì)尋租活動(dòng)，是指會(huì)計(jì)市場上有關(guān)參與主體在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中進(jìn)行的游說、疏通等活動(dòng)，其目的是使政府制定或頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于己有利；或在執(zhí)行過程中利用“空子”選擇有利與自己的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。第二個(gè)層次的會(huì)計(jì)尋租既包括個(gè)人為爭奪有關(guān)主管官員職位而展開的尋租活動(dòng)，也包括有關(guān)機(jī)構(gòu)或組織為了獲取會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)而進(jìn)行的尋租。本文將就這兩個(gè)層次的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定執(zhí)行過程中的尋租活動(dòng)進(jìn)行分析。
二 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為分析
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與執(zhí)行的尋租行為
1 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的尋租行為
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，會(huì)影響經(jīng)濟(jì)利益的再分配。為了引導(dǎo)或促使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有利于自身利益，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中，不同的利益主體會(huì)通過各種手段，干預(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程。這樣便產(chǎn)生了在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的尋租博弈。博弈的結(jié)果一般有兩種可能：當(dāng)博弈各方實(shí)力相差懸殊時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容往往會(huì)屈從于強(qiáng)勢集團(tuán)的壓力；當(dāng)博弈各方勢力相當(dāng)、相持不下時(shí)，則往往會(huì)延緩會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程并最終可能導(dǎo)致準(zhǔn)則內(nèi)容上可選擇范圍過大，影響會(huì)計(jì)信息的可比性和準(zhǔn)則的強(qiáng)制性。
我國企業(yè)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中則存在著主動(dòng)參與不多、游說不足的現(xiàn)象。我國2月份發(fā)布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中，對于征求稿的反饋，涉及的社會(huì)面不是很廣，反饋大部分還是來自大學(xué)教師等理論工作者。這主要是由于我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的歷史不長，社會(huì)各界對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)與重要性認(rèn)識不充分，未能意識到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)的影響。另外，我國長期以來屬于高度集權(quán)的國家，政治文化環(huán)境使政府在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中權(quán)威性很高，很少有人會(huì)考慮到對政府的行為施加影響。另外，相對于美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定采用了一套充分程序，準(zhǔn)則制定的全過程都處在公開監(jiān)督之下而言，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)屬于政府，由財(cái)政部掌管制定權(quán)，存在著公開性不足問題，這樣，企業(yè)基本上也沒有在準(zhǔn)則制定過程中進(jìn)行尋租的機(jī)會(huì)。
2 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中的尋租行為
基于上面的分析，可以發(fā)現(xiàn)，我國企業(yè)對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的尋租往往不是表現(xiàn)在準(zhǔn)則制定過程中，而是在準(zhǔn)則的執(zhí)行過程中。
由于尋租活動(dòng)可以分為合法尋租和非法尋租兩種, 可以知道, 當(dāng)企業(yè)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行有利于自身利益的會(huì)計(jì)政策選擇時(shí), 屬于合法尋租,一旦超出這一范圍而粉飾會(huì)計(jì)信息時(shí), 則是一種非法尋租。
合法尋租的存在是不可避免的，由于人的非理性及本身知識結(jié)構(gòu)體系的局限，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不可能是涵蓋全部的，而且隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各種各樣的新經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的出現(xiàn)，需要人們根據(jù)新現(xiàn)象制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（特別是具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則），正是由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的滯后性，造成了合法尋租的可能性。具體到我國，由于我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定的歷史不長，只有短短十幾年，一個(gè)完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系還未建立起來，所以更為合法尋租創(chuàng)造了滋生的土壤。而新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則力求與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，與舊準(zhǔn)則相比，有很大的變化。我國會(huì)計(jì)工作者學(xué)習(xí)掌握熟悉新準(zhǔn)則還需要一段時(shí)間，因此，這段過渡期又為我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為提供了可利用的空間。
非法尋租從本質(zhì)上講,是由市場和制度的不完善造成的, 它不是政府創(chuàng)“租”, 因而企業(yè)也不是通過向政府游說來達(dá)到目的, 因而是直接從信息使用者那里“尋租”的,所以企業(yè)的這種非生產(chǎn)性行為是一種特殊的尋租活動(dòng)。這種非法的尋租行為從某種意義上就是會(huì)計(jì)造假，造成的后果即會(huì)計(jì)信息失真。
隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中不斷發(fā)揮作用，人們對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果會(huì)有更深入、更廣泛的認(rèn)識，他們會(huì)日益體會(huì)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對自身利益的影響；而國家會(huì)逐步建立一套完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，采取的一系列嚴(yán)格會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的措施也會(huì)使企業(yè)日益感受到在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行過程中尋租會(huì)越來越難，因此我國企業(yè)針對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的尋租活動(dòng)有可能會(huì)逐漸由事后轉(zhuǎn)向事前，即逐漸轉(zhuǎn)向在準(zhǔn)則制定過程中進(jìn)行尋租。
（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)的尋租行為
就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)而言，誰掌握了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán),誰就可以輕易的改變分配利益格局,制定出有利于本行業(yè)、部門經(jīng)濟(jì)利益的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,同時(shí)還可以享受別的尋租者的部分租金(如別的尋租者向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者尋租)。關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)問題,各國目前的做法不盡相同。有的國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由民間團(tuán)體機(jī)構(gòu)制定,如美國,具體制定由美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)執(zhí)行, 它是在廣泛征求社會(huì)意見的基礎(chǔ)上制定出的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能夠真實(shí)、充分的反映出社會(huì)對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的客觀要求。有的國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由政府有關(guān)部門、機(jī)構(gòu)制定, 如我國為財(cái)政部。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由政府機(jī)構(gòu)制定,雖然其強(qiáng)制性、權(quán)威性得到了很好地貫徹, 但由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是官方制定的,這勢必增大了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中公共區(qū)域的空間范圍, 為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租提供了賴以滋生的溫床, 影響了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效性。
目前我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)屬于政府，同時(shí)，政府又是企業(yè)的最大投資者，政府身兼二職。這種單純由政府享有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，也就成了博弈論中的由博弈一方來制定“游戲與規(guī)則”的格局，可能會(huì)損害企業(yè)經(jīng)營管理層的利益。因此，在實(shí)際工作中，處于被管制方的企業(yè)在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程中，往往會(huì)選擇一些有利于自己的經(jīng)營管理需要的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)方法，如在公開披露信息時(shí)，常常報(bào)喜不報(bào)憂，故意隱瞞或延遲披露對股價(jià)不利的事實(shí)。另外，企業(yè)還會(huì)采用造假的手段，美化企業(yè)的經(jīng)濟(jì)情況，隱瞞實(shí)際情況。然而，政府制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其目的是為了使企業(yè)能夠穩(wěn)健地發(fā)展，防止企業(yè)特別是上市公司高估資產(chǎn)和收益(低估負(fù)債和損失)以便從制度上防止“股災(zāi)” 。政府制定的這種游戲規(guī)則，孕育了企業(yè)的尋租行為，而企業(yè)的尋租行為又違背了政府制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)行會(huì)計(jì)管制的初衷。
由上文分析可知，在我國由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)屬于政府，在這個(gè)博弈中企業(yè)明顯處于劣勢地位，很難為自己爭取利益，于是就在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程或執(zhí)行過程中進(jìn)行尋租，由此就很可能出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息造假等現(xiàn)象，從而政府又進(jìn)行進(jìn)一步的管制，由此便造成了惡性循環(huán)。但會(huì)計(jì)作為一個(gè)公共產(chǎn)品，其本身的性質(zhì)與地位決定了它不可能完全杜絕尋租行為的發(fā)生，所以，筆者認(rèn)為只能適度控制而不能從根本上將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為予以消除。
三 治理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為的策略
（一）改變會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租產(chǎn)生的條件，削減其賴以滋生的溫床
我們知道, 尋求租金的活動(dòng)直接與政府在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的范圍和區(qū)域以及公營部門的相對規(guī)模有關(guān), 換句話說, 也就是政府在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的范圍越廣, 那么尋租的可能性和規(guī)模也相應(yīng)越大。因而應(yīng)從尋租產(chǎn)生的條件出發(fā), 即從政府對經(jīng)濟(jì)的不恰當(dāng)干預(yù)產(chǎn)生租金出發(fā)。具體就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定而言, 是指適當(dāng)減少政府有關(guān)部門對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的不適當(dāng)壓抑, 提高政府服務(wù)體系效率及透明度, 健全相關(guān)的法律機(jī)制, 縮小會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租所賴以生存的公共區(qū)域, 從根本上治理會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為的發(fā)生。
（二）變尋租為尋利
反尋租行為理論的其中心內(nèi)容為: 尋租是一種經(jīng)濟(jì)資源浪費(fèi)活動(dòng), 將尋租變成有意義的尋利活動(dòng), 有利于改善資源的最優(yōu)配置狀態(tài), 提高其使用效率。具體將這一理論應(yīng)用到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定上,即建立一種有效監(jiān)督機(jī)制，制定和執(zhí)行相關(guān)法規(guī)制度，加大打擊力度，一旦發(fā)現(xiàn)弄虛作假行為或?qū)?huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行尋租活動(dòng)的行為，應(yīng)給予其嚴(yán)厲的懲處，即通過增加尋租成本，減少尋租的收益，使尋租的凈收益小于尋利的凈收益，使尋租無效用或效用為零，最終使尋租者，不敢為，從而把尋租行為引導(dǎo)和改變?yōu)閷だ袨椤?
（三）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)人員結(jié)構(gòu)多元化
由于企業(yè)自己生產(chǎn)的信息很少能滿足投資者的需要，因此信息的不對稱創(chuàng)造了對信息生產(chǎn)進(jìn)行管制的需求，投資者也希望能借此來補(bǔ)救市場失靈的局面，然而準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)并非處于超然的地位，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定必須面對不同的利益體，這些利益團(tuán)體包括企業(yè)的管理者、投資人以及準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)本身，不同的利益集團(tuán)會(huì)就準(zhǔn)則規(guī)范的不同數(shù)量和類型，對準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)進(jìn)行游說，最后準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在平衡各方利益的同時(shí)也會(huì)實(shí)現(xiàn)自身利益的最大化。在我國應(yīng)建立一個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)評審委員會(huì)，其成員應(yīng)當(dāng)包括會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)政、稅務(wù)、金融等方面的專家以及來自各行業(yè)的企業(yè)代表，該評審會(huì)的職責(zé)是對財(cái)政部制定的準(zhǔn)則進(jìn)行審議，看其是否符合社會(huì)各方面的利益，并對其提出評審意見，使最終付諸實(shí)踐的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是滿足各方利益最大化的準(zhǔn)則。
（四）健全完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系
會(huì)計(jì)信息管制會(huì)影響企業(yè)籌資、投資和生產(chǎn)決策，但是，由于會(huì)計(jì)信息是一種復(fù)雜的商品，不同的投資者有不同的信息需求，不同的企業(yè)又有不同信息披露方式與要求，既然存在大量有特殊信息需求的投資者，又要企業(yè)生產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息同時(shí)滿足所有人的需求似乎不可能。因此投資者就可能要求權(quán)利機(jī)構(gòu)制定不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范信息生產(chǎn)的具體內(nèi)容。我國今年2月份發(fā)布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本建立，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同化。隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的逐步完善，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尋租行為一定會(huì)有所節(jié)制。
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作者：朱曉莉 文章來源：南京財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院
