我國會計法規(guī)對租賃業(yè)務的規(guī)范最早是2001年頒布的租賃準則（以下簡稱就準則），2006年3月財政部正式出臺的38項具體準則中，又重新對租賃準則作了完善和修正（以下簡稱新準則）。下面以新準則為依據(jù)，來比較兩者的差異，以期更好的理解新準則。
一、總則部分
總則一般是對具體準則的制定依據(jù)以及相關的基本概念和適用范圍所作的描述。新準則在使用范圍上比舊準則更加具體，對于不適用租賃準則的業(yè)務作了明確的規(guī)定：（1）電影、錄像、劇本、文稿、專利和版權等項目的許可使用協(xié)議，適用《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》。（2）出租人以經(jīng)營租賃方式租出的土地使用權和建筑物，適用《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產》。而舊準則由于原有整個準則體系不完善，只是排除了這些業(yè)務，并沒有明確其使用范圍。
其次，新準則對于出租人因融資租賃形成的長期債權的減值，按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行核算，也就是說，應收融資租賃款減值的確認、減值的轉回以及計量不象舊準則的規(guī)定那樣簡單，“出租人應當根據(jù)承租人的財務及經(jīng)營管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應收融資租賃款的風險程度和回收的可能性，對應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準備”。
二、租賃的分類
租賃的分類基本差異不大，但是對于融資租賃的價值性判別標準中，一改原有的帳面價值計量屬性，采用了租賃資產的公允價值計量屬性。即承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。
三、融資租賃中承租人的會計處理
在該部分，差異較大，主要有：
首先，對于租如資產的入賬價值，與上述分類相一致，不再按租賃資產的賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值中兩者較低者，而是以租賃資產的公允價值與其比較。
其次，承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，舊準則要求直接計入當期費用，而新準則計入了租入資產價值。其實這部分費用如同企業(yè)購入存貨或固定資產時發(fā)生的費用相類似，存貨購入環(huán)節(jié)發(fā)生的采購費用計入成本，與固定資產的相關的費用也記入了成本，所以，這種資本化的處理體現(xiàn)了一致性原則，更加合理。
再次，租賃內含利率的定義不一樣。從出租人的角度看，既然融資租賃是一項投資行為，就需要進行投資的可行性分析，所以，經(jīng)濟上是否合理就顯得尤為重要。對于投資的經(jīng)濟性評價中，有一種方法是內含報酬率法，也就是項目本身所含的收益率。那么，以此為基礎，租賃內含利率實質上與內含報酬率一致，按照新準則的定義，“租賃內含利率，是使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率?！笨梢酝茢嘣谧赓U開始日，從出租人的角度看，其現(xiàn)金流入、流出分布如下，其中：
A------每期收到的租金
B------未擔保余值
C-------出租人發(fā)生的初始直接費用
F--------租出資產的公允價值（屬于出租人的機會成本）
則：A(A/P,i，n)+B(F/P,i,n)=C+F
不難發(fā)現(xiàn)，舊準則對于現(xiàn)金流量的分析沒有考慮初始直接費用，因為這部分費用在發(fā)生時直接確認為當期費用。而新準則顯然要求資本化處理，以求得在未來的收益中獲得補償。
最后，融資費用的分攤問題，反過來，就是融資收益的確認問題，舊準則可選用實際利率法或直線法、年數(shù)總和法等。而新準則明確只使用實際利率法。
四、融資租賃中出租人的會計處理
與承租人的會計處理相對應，出租人在租賃開始日，應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。也就是說，把初始直接費用納入了長期債權的價值中。對于此項修訂，筆者認為有不妥之處。
其一，根據(jù)前面的定義，初始直接費用是出租人在租賃合同的談判和簽訂過程中所發(fā)生的費用，這部分費用的承擔者是出租人，不存在應收的情況；其二，即便這種會計處理體現(xiàn)了對稱性原則，但承租人在費用發(fā)生時，直接貸記貨幣資金賬戶即可，不屬于長期應付款賬戶的核算內容，反過來，也就不用再應收賬戶中記錄了；其三，假設這部分初始費用屬于出租人待墊的，應由承租人負擔的費用，也應該記入流動資產類的其他應收科目，無需反映在長期資產中的應收科目。綜上而言，舊準則的處理更合情理；其四，參照國際會計準則租賃第33款的做法，既然初始直接費用是為取得財務收益而發(fā)生的，因而有兩種確認方法：立即確認為費用或在租賃期與該收益配比。后一種處理方法可以是，在這些初始直接費用發(fā)生時將其確認為一項費用，并將未實現(xiàn)財務收益中相當于初始直接費用的金額在同一期間確認為收益。所以，這種處理也與國際慣例相去甚遠；最后，退一步講，這樣處理是正確的，但對于租賃投資凈額的理解中，卻又不提初始直接費用，直接以最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額來計算，豈不相矛盾嗎？基于以上理由，筆者仍然贊同舊準則中的處理方法。
舊準則對于超過一個租金支付期未收到的租金，要求停止確認融資收入，其已確認的融資收入，應予沖回，轉作表外核算。在實際收到租金時，將租金中所含融資收入確認為當期收入。新準則刪除了這部分內容。
五、其他部分
經(jīng)營租賃的處理沒有變化，在售后租回交易的處理上，只是增加了售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，除了原準則的處理外，如果有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值的差額可以計入當期損益。這種備選方案的處理方法體現(xiàn)了會計處理的實質重于形式原則。
鑒于前面所作的修改，在列報環(huán)節(jié)，增加了或者說明晰了在資產負債表中，債權和債務的列報方式：承租人將與融資租賃相關的長期應付款減去未確認融資費用的差額，分別一年內到期的長期負債和長期負債進行列示。出租人將應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權列示。
作者：高麗華 文章來源：青島理工大學商學院
