【摘要】商業(yè)銀行作為經(jīng)營貨幣信用的特殊企業(yè)，其會計信息的真實性、客觀性尤顯重要。本文分析了目前商業(yè)銀行會計信息失真的表現(xiàn)形式以及形成的原因并在此基礎(chǔ)上，提出了相應(yīng)的對策。
【關(guān)鍵詞】商業(yè)銀行會計信息；失真；對策
從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度講，會計信息是經(jīng)濟(jì)信息的一種，是關(guān)于會計主體財務(wù)狀況和經(jīng)濟(jì)成果的信息，是會計正確核算的綜合反映。商業(yè)銀行會計作為一種行業(yè)會計，其會計信息是指在特定的時點上商業(yè)銀行的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益類的狀況和在特定時期內(nèi)商業(yè)銀行經(jīng)營成果及財務(wù)收支狀況的經(jīng)濟(jì)信息。商業(yè)銀行的會計信息是一種經(jīng)濟(jì)信息，是國民經(jīng)濟(jì)的“晴雨表”，它不僅反映銀行業(yè)經(jīng)營情況，而且反映國民經(jīng)濟(jì)各部門資金運動情況。商業(yè)銀行會計信息的產(chǎn)生必須合法、真實，必須遵循相關(guān)性、可比性原則。商業(yè)銀行會計信息失真就是與實際情況不相符的銀行會計信息，從會計信息失真形成的根源看，商業(yè)銀行會計信息失真可分為合法商業(yè)銀行會計信息失真和非合法商業(yè)銀行會計信息失真。如果失真的會計信息產(chǎn)生于合法真實的原始憑證，其會計處理過程是合法合規(guī)的，這就是一種合法商業(yè)銀行會計信息失真。反之，如果會計信息的失真是基于一種違規(guī)處理之上，那么，它就是一種非法商業(yè)銀行會計信息失真。[1]商業(yè)銀行會計信息失真不僅影響商業(yè)銀行管理層的決策，也影響整個國家宏觀經(jīng)濟(jì)決策，還將影響廣大債權(quán)人的利益。目前，商業(yè)銀行會計信息失真現(xiàn)象仍然存在，阻礙了商業(yè)銀行的健康發(fā)展。
一、銀行會計信息失真的表現(xiàn)
1、信貸資產(chǎn)質(zhì)量信息反映不實。
有的銀行為了掩蓋自身信貸資產(chǎn)質(zhì)量低、風(fēng)險大的問題，不按人民銀行《貸款通則》和信貸管理制度有關(guān)貸款四級或五級分類標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定來準(zhǔn)確劃分信貸資產(chǎn)，不能夠真實反映貸款的占用形態(tài)和風(fēng)險狀況。亂調(diào)亂用貸款科目，甚至以借新還舊、收舊貸新為借口，對借款單位采取以貸還本、以貸收息的方式，將不良貸款轉(zhuǎn)為正常貸款，以降低貸款逾期率和不良貸款比例，提高收息率，以達(dá)到完成上級行下達(dá)的目標(biāo)和任務(wù)的目的。
2、負(fù)債業(yè)務(wù)信息反映不實。
有的銀行為了工作需要，公款私存，私款公存，特別是月末、季末、年末亂調(diào)存款科目，亂轉(zhuǎn)存款數(shù)據(jù)，亂改存款報表，虛報瞞報存款等導(dǎo)致存款信息反映不實；有的銀行將高息攬入的儲蓄存款，通過“發(fā)行債券”科目核算，以逃避利率檢查；還有的銀行將“活期存款”通過財政性存款科目核算，或轉(zhuǎn)系統(tǒng)內(nèi)核算，以達(dá)到逃避存款準(zhǔn)備金制度管理的目的。
3、固定資產(chǎn)信息反映不實。
除過去違規(guī)經(jīng)營時期賬外基建、“小金庫”基建、無計劃超計劃基建等形成的大量銀行賬外固定資產(chǎn)未完全消化處理外，現(xiàn)階段銀行固定資產(chǎn)信息反映不實主要是收回抵債資產(chǎn)管理處置使用不合規(guī)，抵債資產(chǎn)自用未按規(guī)定在賬內(nèi)核算反映，或鉆“電子設(shè)備租賃費”、“固定資產(chǎn)融資租賃”等科目的空子，采取以租代購、以租代建的方式，隨意擴(kuò)大自用固定資產(chǎn)并在賬外核算，致使固定資產(chǎn)信息反映不實。
4、損益信息反映不實。
有的銀行為了完成上級銀行下達(dá)的利潤指標(biāo)，不認(rèn)真執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則和賬務(wù)處理手續(xù)，不按規(guī)定正確計提應(yīng)收應(yīng)付利息，采取多提應(yīng)收利息、少提應(yīng)付利息或當(dāng)年支出不入當(dāng)年賬的辦法，虛增利潤；還有的銀行采取利息及中間業(yè)務(wù)收入不入賬、亂列亂擠亂攤亂掛成本費用、私設(shè)“小金庫”等方法截留收入、虛列支出，虛虧實盈，以達(dá)到偷稅逃稅和滿足單位個人利益的目的。
二、銀行會計信息失真產(chǎn)生的原因
從銀行會計信息失真產(chǎn)生的原因來看又可以分為主觀原因和客觀原因，我們這里的“主觀原因”是指人為的因素占很大部分的原因，而“客觀原因”則是指會計制度的一些漏洞。
1、主觀原因
（1）會計失控造成會計信息失真。所謂會計失控就是會計人員喪失控制能力。喪失控制能力有兩種，即被動喪失和主動喪失。被動喪失是由于會計在本單位行政管理中處于從屬地位，主動喪失是有部分會計人員知法犯法。（2）監(jiān)督機(jī)制弱化。每年雖有各級執(zhí)法及監(jiān)督部門檢查，但由于力度不大，即使發(fā)現(xiàn)了問題也是“大事化小，小事化了”，有的以罰代法，導(dǎo)致會計信息失真久治不愈。（3）領(lǐng)導(dǎo)權(quán)威導(dǎo)致會計信息失真。有的單位領(lǐng)導(dǎo)專橫，根本不把法律放在眼中，認(rèn)為法人就是法，能辦則辦，不能辦則繞道辦，想辦的事情必須辦。會計人員只能惟命是從，否則就會被“打發(fā)了”，所以只好自覺不自覺的參與弄虛作假。（4）內(nèi)部控制約束力差。個別基層行沒有內(nèi)部控制制度或內(nèi)部控制制度不健全，會計基礎(chǔ)工作薄弱，缺乏嚴(yán)謹(jǐn)?shù)目刂?，會計人員職業(yè)道德水平不高，對可預(yù)見的違法現(xiàn)象，不認(rèn)真辨別或視而不見，在有意或無意中使會計信息失真。（5）謀求小團(tuán)體利益。有的領(lǐng)導(dǎo)和會計人員為了小團(tuán)體的利益和個人私利，私設(shè)小金庫，搞賬外賬，人為的進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，隱蔽虧損，個別會計人員主動給領(lǐng)導(dǎo)出瞎點子，當(dāng)亂參謀，與領(lǐng)導(dǎo)通同作弊，提供虛假的會計信息。（6）獎懲不明，使會計人員執(zhí)法意識淡化，助長會計信息失真。近幾年在查處財務(wù)會計違法違紀(jì)案中，對人員的查處一般是籠統(tǒng)地對經(jīng)辦人、負(fù)責(zé)人、分管人、單位一把手都給處分，找不準(zhǔn)癥結(jié)，重點查處不突出，使在案件發(fā)生過程中的不為者、不得已而為者，僅因業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)相聯(lián)系而都受處分，促使相關(guān)人員人為阻撓查處，增加了查處難度。（7）地方政府的攤派行為，迫使會計信息失真。地方政府，尤其是經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的地方政府，出于為本地經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展考慮，搞某些公共設(shè)施和公益事業(yè)，苦于財力不足，實行強(qiáng)行攤派或試行攤派。這些“合理”不合法的攤派，明知不可為而為之，經(jīng)過變通處理，其結(jié)果體現(xiàn)在會計核算中變成虛假信息。
2、客觀原因
（1）利息收入的確認(rèn)未能充分執(zhí)行謹(jǐn)慎性原則
確認(rèn)貸款利息收入按權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，確認(rèn)收入應(yīng)符合以下條件：①與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移；②相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。商業(yè)銀行在會計核算時，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的規(guī)定，對貸款利息的計提是每季末月的20日作為結(jié)息日，按貸款積數(shù)定期確認(rèn)利息收入。計收利息有兩種方法。第一，按季結(jié)息，直接扣收。賬務(wù)處理：借記“活期存款”，貸記“利息收入”。這一點不存在會計信息失真。因為結(jié)息日已收回貸款利息收入。第二，按季預(yù)提，定期收息。賬務(wù)處理：借記“應(yīng)收利息”，貸記“利息收入”。如果利息收入能按時收回，和第一點一樣，不存在會計信息失真。但是這些利息收入，由于受貸款企業(yè)的經(jīng)營狀況、財務(wù)狀況和誠信度以及國家宏觀調(diào)控等因素的影響，銀行貸款利息的收取帶有一定的不確定性，有些貸款利息不能按期收回，甚至有些連本金也無法收回，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，每季確認(rèn)收入。實際應(yīng)收利息中有部分到期時難以收回，不能形成現(xiàn)金收入。也就是說，這部分利息收入不具有支付能力，這部分收入是虛增的。收入與費用相配比的利潤也是虛增的。收入和利潤的虛增，影響了利潤表對商業(yè)銀行經(jīng)營成果和盈利能力的真實反映，由此提供的會計信息就是失真的會計信息。
（2）會計政策選擇空間存在較大的彈性
會計政策選擇是在同一會計事項中規(guī)定多種可供選擇的會計處理方法，銀行根據(jù)一定的目的選擇其中的一種方法。不同會計政策的選擇生成不同的會計信息，從而影響到不同利益相關(guān)者的利益。例如：短期投資，銀行在運用短期投資成本與市價孰低法時，可以根據(jù)自己的具體情況，分別按投資總體、投資類別或單個投資項目計提短期投資跌價準(zhǔn)備。但如果某項短期投資比重較大（如占整個短期投資的10%或10%以上），則應(yīng)按單項投資為基礎(chǔ)，計算并確認(rèn)計提的跌價損失準(zhǔn)備。三種方法計提跌價準(zhǔn)備的數(shù)額不同，由于按投資總體、類別計提會抵消一部分跌價損失，三種方法中，按單項投資計提數(shù)額最大，備抵后短期投資的賬面價值最小。三種方法中采用單項投資計提跌價損失準(zhǔn)備利潤最低。但究竟選用哪一種方法，制度沒有明確。再如，《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。年限平均法，是將固定資產(chǎn)的應(yīng)計折舊額在固定資產(chǎn)整個預(yù)計使用年限內(nèi)平均分?jǐn)?，每期折舊額相同。雙倍余額遞減法計提折舊，固定資產(chǎn)使用前期提取折舊多，使用后期提取折舊逐年減少。提取折舊，增加營業(yè)費用，減少銀行利潤。所以，不同的折舊方法，對銀行利潤影響不同。銀行選用不同的方法，利潤不同，提供的會計信息不同。
三、會計信息失真的治理對策
銀行會計信息是銀行一切經(jīng)營活動的綜合反映，是銀行經(jīng)營活動的“晴雨表”,是銀行金融風(fēng)險防范的“報警器”，真實性和準(zhǔn)確性是銀行會計信息的生命。如何提高會計信息質(zhì)量，確保銀行會計信息真實性呢？從當(dāng)前情況看，應(yīng)從以下幾個方面入手:
1、把維護(hù)會計信息的真實性、真實反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果提高到是否遵守《會計法》的高度上來，嚴(yán)格執(zhí)行財會制度。
要強(qiáng)調(diào)單位負(fù)責(zé)人為本單位會計行為的責(zé)任主體，單位負(fù)責(zé)人對本單位的會計行為承擔(dān)法律責(zé)任，促使各級領(lǐng)導(dǎo)在思想上高度重視會計信息的真實性、客觀性，杜絕財務(wù)活動中的弄虛作假行為。使全行的財務(wù)狀況能夠得到全面、真實、準(zhǔn)確地反映。對那些帶頭違反《會計法》的人和事，對典型違法案件要大膽曝光，該撤的撤，該罰的罰，讓違法者付出沉重的代價。唯有如此，方能有效抑制會計造假沖動，才會使膽大妄為者望而卻步，才能從根本上保證會計信息真實、完整。
2、以先進(jìn)的計算機(jī)技術(shù)為依托，繼續(xù)加大科技投入，建立一套以會計核算為核心，資金清算為軸線的具有國內(nèi)領(lǐng)先水平的網(wǎng)絡(luò)化信息技術(shù)系統(tǒng)，實行集中核算。
我們必須做到以下兩個方面工作：（1）會計信息系統(tǒng)的設(shè)計不能為核算而核算，必須將會計核算系統(tǒng)與業(yè)務(wù)運作系統(tǒng)進(jìn)行有效的鏈接，提高信息的利用度；（2）實行會計信息的集中管理，以柜員制為勞動組合方式，以“客戶信息一體化，業(yè)務(wù)處理綜合化”為基本原則，將分散核算改為集中核算，有利于保證會計信息的真實。人為調(diào)賬改表是會計信息失真的一大原因，實行集中核算后，改變原來一個分支機(jī)構(gòu)編制一套會計報表為一個核算中心生成一套會計報表，人為調(diào)賬改表的概率就會隨報表數(shù)量的減少而減少。且實行會計集中核算使?fàn)I業(yè)網(wǎng)點對已納入核算的有關(guān)信息無法進(jìn)行人為改動，使基層行改賬變得不可能。
3、加強(qiáng)會計內(nèi)控制度建設(shè)，增強(qiáng)會計自身防范金融風(fēng)險的能力。
近幾年來，隨著風(fēng)險意識的增強(qiáng)，各大銀行已初步建立起會計內(nèi)部控制的基本框架，制定和實施了一系列行之有效的會計內(nèi)部控制制度和方法。特別是人民銀行新的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》的頒布和綜合業(yè)務(wù)處理系統(tǒng)推廣應(yīng)用后，會計內(nèi)部控制重點由事后轉(zhuǎn)向事前、事中，由單一結(jié)果控制轉(zhuǎn)向業(yè)務(wù)經(jīng)營全方位、全過程控制，由全面控制轉(zhuǎn)向重要崗位、關(guān)鍵部位和薄弱環(huán)節(jié)的控制。但不可忽視的是，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，經(jīng)濟(jì)環(huán)境和人的行為觀念在不斷地發(fā)生新的變化，一些不利因素又會對銀行會計內(nèi)控機(jī)制建設(shè)以及銀行業(yè)務(wù)的發(fā)展起著阻礙甚至破壞作用，因此，不斷完善會計內(nèi)部控制制度，是銀行會計的重要任務(wù)。一是完善會計授權(quán)管理制度。從行長到一線經(jīng)辦人員，都要規(guī)定業(yè)務(wù)范圍、限額和行使權(quán)限，并利用綜合應(yīng)用系統(tǒng)，將業(yè)務(wù)授權(quán)落實到業(yè)務(wù)操作的各個環(huán)節(jié)，嚴(yán)禁越權(quán)。二是根據(jù)風(fēng)險防范的重點、要點和難點，制定工作紀(jì)律，明令業(yè)務(wù)操作中的“禁區(qū)”，給員工一條“警戒線”，對越線者按規(guī)定予以嚴(yán)格查處。三是落實各崗位相互制約監(jiān)督的制度，實行業(yè)務(wù)處理與會計處理相分離，防止和杜絕銀行“三假”現(xiàn)象的產(chǎn)生。四是對會計業(yè)務(wù)實行集中式的事后監(jiān)管，建立包括事前、事中和事后全面監(jiān)管的完整體系。層層設(shè)立事后監(jiān)管中心，開發(fā)完善事后監(jiān)管程序，選用業(yè)務(wù)熟悉、品德優(yōu)良的事后監(jiān)管人員，實現(xiàn)監(jiān)管主體和監(jiān)管客體的分離，及時發(fā)現(xiàn)問題，糾正錯誤，防范風(fēng)險，重塑銀行會計的“三鐵”形象。
4、建立健全會計制度體系，縮小會計信息與客觀實際情況的出入。
首先，會計制度的制定和規(guī)劃，應(yīng)對未來會計環(huán)境的變化有較為科學(xué)和具有一定超前性的分析和預(yù)測。充分估計客觀工作環(huán)境的不確定性，力爭在事前控制會計信息不實的問題，從而使會計的發(fā)展具有較好的穩(wěn)定性與持續(xù)性，避免未來環(huán)境不確定性對會計產(chǎn)生過多的影響。其次，完善會計報表體系，以正確評價銀行的有關(guān)信息。主要是增加現(xiàn)金流量表，以補(bǔ)充目前報表難以反映的相關(guān)信息，特別是能充分披露銀行實行權(quán)責(zé)發(fā)生制，收入、利潤中含有的應(yīng)收未收成份造成的收入與支出在實際收付上不對稱的有關(guān)信息。不斷完善會計科目體系，例如將逾期代理業(yè)務(wù)等形成的或有資產(chǎn)、或有負(fù)債納入表內(nèi)核算，使這些業(yè)務(wù)中所潛藏的風(fēng)險得到及時、充分的揭示。最后，借鑒國際會計慣例的做法，推行貸款核算的“五級分類法”。注重資產(chǎn)質(zhì)量，嚴(yán)格按照資產(chǎn)的定義，合理確認(rèn)和計量商業(yè)銀行的各類資產(chǎn)價值，確保資產(chǎn)價值真實可靠，提高資產(chǎn)質(zhì)量。特別是商業(yè)銀行應(yīng)當(dāng)根據(jù)貸款對象的財務(wù)和經(jīng)營管理情況，以及貸款的逾期期限等因素，按照國際通行的做法，及時、足額計提貸款呆賬準(zhǔn)備。
5、提高會計人員的政治、業(yè)務(wù)素質(zhì)，從“人”這一根本角色保證會計信息的真實性。
會計工作對于加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財務(wù)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益、維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序，有著不可或缺的作用。中國加入WTO與國際經(jīng)濟(jì)全面接軌，會計人員必須按照有關(guān)的法律和法規(guī)來處理會計業(yè)務(wù)、對外披露信息。絕不能為達(dá)到自己的目的，做假賬、假報表、披露假信息。同時，面對大量的新課題及新問題的出現(xiàn)，會計人員要不斷學(xué)習(xí)、不斷研究，結(jié)合實際，創(chuàng)造性地工作，把會計工作不斷推向新的高度。商業(yè)銀行要通過加強(qiáng)會計人員的繼續(xù)教育制度，切實幫助他們提高素質(zhì)、積累經(jīng)驗、更新知識，充分調(diào)動和發(fā)揮廣大會計人員執(zhí)法的積極性。
6、改革銀行應(yīng)收利息的確認(rèn)方法
銀行貸款利息收入占所有收入的比重達(dá)70%以上。應(yīng)收利息的確認(rèn)對銀行損益影響很大，必須選擇合適的方法確認(rèn)。應(yīng)收利息確認(rèn)要符合謹(jǐn)慎性原則。應(yīng)將權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制結(jié)合起來運用。將屬于正常、關(guān)注類貸款的應(yīng)收利息按權(quán)責(zé)發(fā)生制核算利息收入；將屬于次級、可疑類貸款應(yīng)收利息逾期時間在90天的基礎(chǔ)上，還應(yīng)進(jìn)一步縮短；將屬于損失類貸款的應(yīng)收利息按收付實現(xiàn)制核算利息收入。
7、制定銀行業(yè)會計準(zhǔn)則
2006年底，將是我國金融業(yè)全面對外開放的最后時間。商業(yè)銀行需要制定統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則規(guī)范銀行業(yè)務(wù)。銀行業(yè)是經(jīng)營貨幣的特殊行業(yè)，其業(yè)務(wù)性質(zhì)與其他行業(yè)不同。現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，有些不適應(yīng)現(xiàn)代銀行發(fā)展的需要，需要制定銀行業(yè)統(tǒng)一會計準(zhǔn)則。制定銀行業(yè)會計準(zhǔn)則，對銀行未來的會計環(huán)境和金融創(chuàng)新業(yè)務(wù)有較為科學(xué)的預(yù)測和分析，具有前瞻性；同時，借鑒國際會計準(zhǔn)則，便于我國銀行業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌。
8、適當(dāng)縮小會計政策選擇的空間
為了確保會計信息準(zhǔn)確、真實，各商業(yè)銀行會計信息具有可比性。考慮盡可能縮小會計政策選擇的空間。在有多種會計處理方法時，會計制度應(yīng)規(guī)范每種方法的適用范圍，對會計政策的選擇方面規(guī)范更加具體。
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作者：汪艷陽 文章來源：桂林市農(nóng)業(yè)科學(xué)研究所
