在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，修改其他債務(wù)條件是指除以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本以外的其他方式進(jìn)行的債務(wù)重組，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等。具體又分為不附或有條件的債務(wù)重組和附或有條件的債務(wù)重組。下面結(jié)合新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)比談一下修改其他債務(wù)條件下的債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理，如有不恰當(dāng)?shù)牡胤骄凑?qǐng)批評(píng)指正。
一、不附或有條件的債務(wù)重組
不附或有條件的債務(wù)重組，是指在債務(wù)重組中不存在或有事項(xiàng)的重組協(xié)議。
舉例1：甲公司銷(xiāo)售一批商品給乙公司，價(jià)款5000000元（含增值稅）。按雙方協(xié)議規(guī)定，款項(xiàng)應(yīng)于2006年3月20日之前付清。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，乙公司不能在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)償付甲公司。經(jīng)雙方協(xié)商，于2006年3月20日進(jìn)行債務(wù)重組。重組協(xié)議如下：甲公司同意豁免乙公司債務(wù)2000000元，其余款項(xiàng)于重組日起一年后付清；債務(wù)延長(zhǎng)期間，甲公司加收余款2％的利息，利息與債務(wù)本金一同支付。假定甲公司為該債權(quán)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為500000元，現(xiàn)行貼現(xiàn)率為6%。
（一）舊準(zhǔn)則
1.乙公司：債務(wù)人
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)付金額，債務(wù)人應(yīng)將重組債的賬面價(jià)值減記至將來(lái)應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為資本公積；如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于將來(lái)應(yīng)付金額，債務(wù)人不作賬務(wù)處理。
將來(lái)應(yīng)付金額：（5000000－2000000）×（1＋2％）＝3060000（元）
計(jì)入資本公積金額：5000000－3060000＝1940000（元）
借：應(yīng)付賬款－甲公司 5000000
貸：應(yīng)付賬款－債務(wù)重組 3060000
資本公積－其他資本公積 1940000
（2）一年后付款
借：應(yīng)付賬款－債務(wù)重組 3060000
貸：銀行存款 3060000
2.甲公司：債權(quán)人
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減記至將來(lái)應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期損失；如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值等于或小于將來(lái)應(yīng)收金額，債權(quán)人不作賬務(wù)處理。
將來(lái)應(yīng)收金額： 3060000元
債務(wù)重組損失：5000000－500000－3060000＝1440000（元）
借：應(yīng)收賬款－債務(wù)重組 3060000
壞賬準(zhǔn)備 500000
營(yíng)業(yè)外支出－債務(wù)重組損失 1440000
貸：應(yīng)收賬款－乙公司 5000000
（2）一年后收款
借：銀行存款 3060000
貸：應(yīng)收賬款－債務(wù)重組 3060000
（二）新準(zhǔn)則
1.乙公司：債務(wù)人
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第七條規(guī)定：“修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益”。
將來(lái)應(yīng)付金額： 3060000元
將來(lái)應(yīng)付金額的公允價(jià)值：可以通過(guò)計(jì)算將來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來(lái)確定（下同）
3060000×PS（1,6%）=3060000×0.9434＝2886804（元）
計(jì)入損益金額：5000000－2886804＝2113196（元）
借：應(yīng)付賬款－甲公司 5000000
貸：應(yīng)付賬款－債務(wù)重組 2886804
營(yíng)業(yè)外收入－債務(wù)重組收益 2113196
（2）一年后付款
借：應(yīng)付賬款－債務(wù)重組 2886804
財(cái)務(wù)費(fèi)用 173196
貸：銀行存款 3060000
2.甲公司：債權(quán)人
新準(zhǔn)則第十二條規(guī)定：“修改其他債務(wù)條件的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照本準(zhǔn)則第九條的規(guī)定處理”（第九條規(guī)定“以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益”）。
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
將來(lái)應(yīng)收金額： 3060000元
將來(lái)應(yīng)收金額現(xiàn)值：2886804元
債務(wù)重組損失：5000000－500000－2886804＝1813196（元）
借：應(yīng)收賬款－債務(wù)重組 2886804
壞賬準(zhǔn)備 500000
營(yíng)業(yè)外支出－債務(wù)重組損失 1613196
貸：應(yīng)收賬款－乙公司 5000000
（2）一年后收款
借：銀行存款 3060000
貸：應(yīng)收賬款－債務(wù)重組 2886804
財(cái)務(wù)費(fèi)用 173196
二、附或有條件的債務(wù)重組
附或有條件的債務(wù)重組，是指在債務(wù)重組協(xié)議中附有或有條件的重組協(xié)議。
舉例2：甲公司2001年6月30日從銀行取得三年期借款1000000元，借款利率6％，到期還本付息?，F(xiàn)甲公司遇到財(cái)務(wù)困難，無(wú)法如期歸還借款本金及利息。雙方協(xié)商于2005年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意償還期限延長(zhǎng)至2007年12月31日，免除積欠利息，利息按年支付，但同時(shí)規(guī)定若甲公司在2006年、2007年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)不超過(guò)1000000元，年利率為4％，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)不超過(guò)2000000元，年利率為5％，稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)2000000元以上，年利率為6％。甲公司2006年實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)500000元，2007年實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)2500000萬(wàn)元。假定2006年、2007年貼現(xiàn)率均為5％。
（一）舊準(zhǔn)則
1.甲公司：債務(wù)人
（1）2005年12月31日債務(wù)重組
如果修改后的債務(wù)條款涉及或有支出的，債務(wù)人應(yīng)將或有支出包括在將來(lái)應(yīng)付金額中。或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)，應(yīng)沖減重組后債務(wù)的賬面價(jià)值；結(jié)清債務(wù)時(shí)，或有支出如未發(fā)生，應(yīng)將該或有支出的原估計(jì)金額確認(rèn)為資本公積。
重組債務(wù)的賬面價(jià)值：1000000×（1＋6％×3）＝1180000（元）
將來(lái)應(yīng)付金額：1000000×（1＋6％×2）＝1120000（元）
計(jì)入資本公積金額：1180000－1120000＝60000（元）
借：長(zhǎng)期借款 1180000
貸：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 1120000
資本公積 －其他資本公積 60000
（2）2006年12月31日支付利息
應(yīng)付利息：1000000×4％＝40000（元）
將未發(fā)生的或有利息支出轉(zhuǎn)為資本公積：1000000×（6％－4％）＝20000（元）
借：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 60000
貸：銀行存款 40000
資本公積－其他資本公積 20000
（3）2007年12月31日支付利息及歸還本金
應(yīng)付利息：1000000×6％＝60000（元）
借：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 1060000
貸：銀行存款 1060000
2.銀行：債權(quán)人
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
如果修改后的債務(wù)條款涉及或有收益的，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來(lái)應(yīng)收金額中；或有收益收到時(shí)，作為當(dāng)期收益處理。
重組債權(quán)賬面價(jià)值：1180000元
將來(lái)應(yīng)收金額：1000000×（1＋4％×2）＝1080000（元）
債務(wù)重組損失：1180000－1080000＝100000（元）
借：中長(zhǎng)期貸款－債務(wù)重組 1080000
營(yíng)業(yè)外支出－債務(wù)重組損失 100000
貸：中長(zhǎng)期貸款 1180000
（2）2006年12月31日收取利息
應(yīng)收利息：1000000×4％＝40000（元）
借：銀行存款 40000
貸：中長(zhǎng)期貸款 40000
（3）2007年12月31日收起利息及本金
應(yīng)收利息：1000000×6％＝60000（元）
借：銀行存款 1060000
貸：中長(zhǎng)期貸款－債務(wù)重組 1040000
利息收入 20000
（二）新準(zhǔn)則
1.甲公司：債務(wù)人
（1）2005年12月31日債務(wù)重組
第七條規(guī)定：“修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13 號(hào)——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益”。
重組債務(wù)的賬面價(jià)值： 1180000元
將來(lái)應(yīng)付金額：1000000×（1＋4％×2）＝1080000（元）
將來(lái)應(yīng)付金額的現(xiàn)值：
1000000×4％×PA（2，5％）＋1000000×PS（2，5％）
=40000×1.8594＋1000000×0.9070
＝981376（元）
預(yù)計(jì)負(fù)債：1000000×（6％－4％）×2＝40000（元）
計(jì)入當(dāng)期損益金額：1180000－981376－40000＝158624（元）
借：長(zhǎng)期借款 1180000
貸：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 981376
預(yù)計(jì)負(fù)債 40000
營(yíng)業(yè)外收入－債務(wù)重組收益 158624
（2）2006年12月31日支付利息
應(yīng)付利息：1000000×4％＝40000（元）
借：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 40000
預(yù)計(jì)負(fù)債 20000
貸：銀行存款 40000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 20000
（3）2007年12月31日支付利息及歸還本金
應(yīng)付利息：1000000×6％＝60000（元）
借：長(zhǎng)期借款－債務(wù)重組 941376
預(yù)計(jì)負(fù)債 20000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 98624
貸：銀行存款 1060000
2.銀行：債權(quán)人
（1）2006年3月20日債務(wù)重組
第十二條規(guī)定：“修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值”。
重組債權(quán)賬面價(jià)值：1180000元
將來(lái)應(yīng)收金額：1000000×（1＋4％×2）＝1080000（元）
將來(lái)應(yīng)收金額的現(xiàn)值：981376元
債務(wù)重組損失：1180000－981376＝198624（元）
借：中長(zhǎng)期貸款－債務(wù)重組 981376
營(yíng)業(yè)外支出－債務(wù)重組損失 198624
貸：中長(zhǎng)期貸款 1180000
（2）2006年12月31日收取利息
應(yīng)收利息：1000000×4％＝40000（元）
借：銀行存款 40000
貸：中長(zhǎng)期貸款 40000
（3）2007年12月31日收起利息及本金
應(yīng)收利息：1000000×6％＝60000（元）
借：銀行存款 1060000
貸：中長(zhǎng)期貸款－債務(wù)重組 941376
利息收入 118624
作者：丁希寶 文章來(lái)源：山東濱州職業(yè)學(xué)院
