根據(jù)財(cái)政部2007年對(duì)全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)的清查結(jié)果,截至2006年12月31日,全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)總額達(dá)到8.01萬億元,其中凈資產(chǎn)總額為5.31萬億元.占全部國有凈資產(chǎn)總額的35.14%。從單位類別看,行政單位占25.63%,事業(yè)單位占74.37%。由此可見行政事業(yè)單位資產(chǎn)的管理對(duì)整個(gè)國有資產(chǎn)的管理至關(guān)重要,如何保障這部分國有資產(chǎn)的安全和規(guī)范使用,這個(gè)問題值得研究和探討,筆者認(rèn)為,單純依賴外部監(jiān)管,力度不足以有效控制資產(chǎn)流失的風(fēng)險(xiǎn),而在單位內(nèi)部建立適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制制度至關(guān)重要。實(shí)際情況是由于內(nèi)部控制制度建設(shè)不全,引起的大型違法案例隨處可見,就在今年4月,在改革開放最前沿的城市——深圳,媒體報(bào)道一起讓業(yè)界震驚的案例,某街道辦事處報(bào)賬員通過涂改報(bào)銷憑證數(shù)據(jù)、冒充領(lǐng)導(dǎo)字跡等9種手段貪污近千萬公款,而且時(shí)間持續(xù)九年之久才東窗事發(fā),該街道辦事處屬于集中核算單位,且每年都會(huì)接受例行的審計(jì),均未發(fā)現(xiàn)此問題,由此可見在行政事業(yè)單位內(nèi)部建立行之有效的內(nèi)部控制制度顯得尤其重要。
一、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的現(xiàn)狀及成因
從整體現(xiàn)狀來看,行政事業(yè)單位在內(nèi)部控制建設(shè)的進(jìn)程上參差不齊,有單位純粹依靠一把手來進(jìn)行控制,有單位僅對(duì)財(cái)務(wù)部門建立一定的規(guī)章制度,有單位會(huì)建立一套規(guī)定和制度,但未結(jié)合本單位實(shí)際進(jìn)行,導(dǎo)致執(zhí)行不到位,制度如同虛設(shè)。普遍來講,行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部控制制度的認(rèn)知度和執(zhí)行度遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于企業(yè),很少有行政事業(yè)單位花大力去設(shè)計(jì)一套系統(tǒng)完整、規(guī)范合理的內(nèi)部控制制度體系。從兩個(gè)角度對(duì)現(xiàn)狀進(jìn)行剖析:
客觀上環(huán)境不夠充分。從外部環(huán)境看。欠缺實(shí)際操作性指引文件,目前《會(huì)計(jì)法》作為根本大法,對(duì)所有單位的控制制度作了根本性規(guī)定,這是行政事業(yè)單位建立內(nèi)部控制制度的原則、依據(jù)和前提,《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》則對(duì)會(huì)計(jì)方面基礎(chǔ)工作的控制制度如職務(wù)不相容、回避等制度形成了指導(dǎo)性規(guī)范,而《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》則形成了適用于國家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他經(jīng)濟(jì)組織的涉及全面內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的指導(dǎo)性規(guī)范,但是尚不存在專門針對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的指導(dǎo)規(guī)范。從內(nèi)部環(huán)境看,經(jīng)濟(jì)條件、人為素質(zhì)及組織環(huán)境等因素都限制了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的建設(shè),由于行政事業(yè)單位組織結(jié)構(gòu)和人事制度的固有特點(diǎn),不能因?yàn)閮?nèi)部控制制度的需要而隨意進(jìn)行改變,所以在人員專業(yè)配置和素質(zhì)水平方面均有所欠缺,從單位的領(lǐng)導(dǎo)到下面的員工都欠缺對(duì)內(nèi)部控制制度的認(rèn)識(shí),更不談要求去設(shè)計(jì)和建設(shè)一套完整的內(nèi)部控制體系,即使建設(shè)了一套內(nèi)部控制體系,也缺乏相應(yīng)的認(rèn)識(shí)和能力去執(zhí)行內(nèi)部控制制度。
主觀上缺乏積極主動(dòng)性。一是單位的領(lǐng)導(dǎo)缺乏積極主動(dòng)性,很多行政事業(yè)單位特別是規(guī)模較小的單位,常采用一把手行政審批制度,認(rèn)為另行建立一套內(nèi)部控制制度無必要、無意義,對(duì)于領(lǐng)導(dǎo)者來說業(yè)務(wù)或其他目標(biāo)遠(yuǎn)比內(nèi)部控制制度的建設(shè)重要,領(lǐng)導(dǎo)的這種態(tài)度和傾向往往會(huì)對(duì)一個(gè)單位的建設(shè)和發(fā)展產(chǎn)生決定性影響;二財(cái)務(wù)部門缺乏積極主動(dòng)性,在很多行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員只有一人,甚至兼職,更不用談一個(gè)部門,在這種模式下,財(cái)務(wù)人員僅滿足做好“報(bào)賬員”的角色,忽略了會(huì)計(jì)管理職能的發(fā)揮,也認(rèn)識(shí)不到內(nèi)部控制制度建設(shè)對(duì)于單位運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)控制的重要性;三是業(yè)務(wù)部門缺乏積極主動(dòng)性,內(nèi)部控制制度的建設(shè)和形成離不開相關(guān)業(yè)務(wù)部門的配合,但在實(shí)際工作中,業(yè)務(wù)部門往往看不到內(nèi)部控制制度在規(guī)范管理和減少風(fēng)險(xiǎn)中所發(fā)揮的重要作用,且經(jīng)常視其為一種限制和約束,產(chǎn)生抵觸情緒,導(dǎo)致內(nèi)部控制難以執(zhí)行到位,財(cái)務(wù)部門只能通過口頭的形式來實(shí)現(xiàn)相關(guān)的流程控制。
二、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的特點(diǎn)
要設(shè)計(jì)和制定一套行之有效的內(nèi)部控制制度,必需了解行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的特點(diǎn)。從與企業(yè)相區(qū)別的角度來看,行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度主要有以下幾個(gè)特點(diǎn):
1、從單位目標(biāo)來講,企業(yè)的經(jīng)營歸根結(jié)底以盈利為目的,所以內(nèi)部控制制度的建設(shè)要以效益為前提,當(dāng)企業(yè)發(fā)展到一定規(guī)模的時(shí)候,企業(yè)會(huì)有自發(fā)的動(dòng)力促使內(nèi)部控制制度的建設(shè)和完善,良好的內(nèi)部控制制度會(huì)降低成本,減少風(fēng)險(xiǎn),產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益。但行政事業(yè)單位的目標(biāo)則不以盈利為目的,也不會(huì)產(chǎn)生效益,從而缺少內(nèi)部自發(fā)建設(shè)的動(dòng)力。根據(jù)2006年世界銀行的報(bào)告,中國獨(dú)有的經(jīng)濟(jì)實(shí)體形式一行政事業(yè)單位存在的主要目標(biāo)是提高公共服務(wù),根據(jù)內(nèi)部控制制度建設(shè)服務(wù)單位目標(biāo)原則,內(nèi)部控制制度建設(shè)不應(yīng)以經(jīng)濟(jì)效益為前提,而應(yīng)以服務(wù)公共為目標(biāo)來設(shè)計(jì)和建設(shè)內(nèi)部控制制度?！ ?、從建設(shè)空間來講,行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的空間相對(duì)企業(yè)來說要小。眾所周知,行政事業(yè)單位的組織結(jié)構(gòu)、部門設(shè)置、職能權(quán)限等會(huì)收到外來制度和規(guī)定的約束,在很多單位,財(cái)務(wù)不設(shè)為一個(gè)單獨(dú)部門,而是從屬于辦公室或行政部門,通常也不會(huì)如企業(yè)一樣設(shè)置專管財(cái)務(wù)的領(lǐng)導(dǎo)者的角色,也不存在內(nèi)部監(jiān)督部門,這些就決定了行政事業(yè)單位在權(quán)限設(shè)置等環(huán)節(jié)會(huì)有較小的建設(shè)空間。
3、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的內(nèi)容相對(duì)簡(jiǎn)單。由于行政事業(yè)單位在資金來源、資本結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)處理等方面與企業(yè)有著很大的區(qū)別,這就決定了行政事業(yè)單位很多業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)不需要進(jìn)行設(shè)計(jì)。如投融資環(huán)節(jié),企業(yè)的籌資方式可以多樣化,外部借款、發(fā)行債券和股本等均可以選擇,但對(duì)行政事業(yè)單位而言,資金來源基本只有一種方式,即財(cái)政撥款;企業(yè)的投資也可以選擇多種方式,如債券、股權(quán),但行政事業(yè)單位在投資方面的自有權(quán)限基本沒有,所以在這方面的內(nèi)部控制基本可以省略,比企業(yè)簡(jiǎn)單很多。
三、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的建議
針對(duì)行政事業(yè)單位的實(shí)際情況,以及運(yùn)用中存在的一些問題,提出如下幾點(diǎn)建議:
1、加強(qiáng)外部環(huán)境建設(shè)。一方面加強(qiáng)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的指導(dǎo)文件建設(shè),建議根據(jù)行政事業(yè)單位特點(diǎn),制定有針對(duì)性的內(nèi)部控制制度指引法規(guī)。日前,財(cái)政部門已就適用于境內(nèi)大型企業(yè)、上市公司和其他涉及重大公眾利益企業(yè)的《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范對(duì)外征求了意見,這意味著中國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)將取得重大進(jìn)展。而尚無單獨(dú)針對(duì)行政事業(yè)單位制定的內(nèi)部控制規(guī)范出臺(tái),亟需加強(qiáng)。另一方面,改革行政事業(yè)單位人事評(píng)價(jià)體系和框架,既要激勵(lì)又要監(jiān)督行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)及財(cái)務(wù)部門對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)的責(zé)任,并與績(jī)效掛鉤,以此加強(qiáng)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的自發(fā)性和積極性。
2、采取“自上而下”的方式推動(dòng)內(nèi)部控制制度建設(shè)。結(jié)合行政事業(yè)單位固有的組織結(jié)構(gòu)方面的特點(diǎn),內(nèi)部控制制度建設(shè)應(yīng)采取從領(lǐng)導(dǎo)者向部門領(lǐng)導(dǎo)再向基層員工的方式進(jìn)行推動(dòng),財(cái)務(wù)部門的職責(zé)主要是組織者和協(xié)調(diào)者,這種方式利于內(nèi)部控制制度的制定和有效執(zhí)行。通過自上而下的推動(dòng),不僅讓各個(gè)部門了解內(nèi)部控制制度建設(shè)的目標(biāo)和意義,了解內(nèi)部控制制度在業(yè)務(wù)部門管理上的重要作用,而且認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制制度的建設(shè)和執(zhí)行不只是財(cái)務(wù)部門的職責(zé),更是全單位的職責(zé),由此增加全員參與和執(zhí)行的積極性。
3、建設(shè)全面的內(nèi)部控制制度,抓住關(guān)鍵控制點(diǎn)。內(nèi)部控制不僅是對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)控制,而且是對(duì)涉及會(huì)計(jì)工作的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的控制,更是對(duì)整個(gè)單位常規(guī)性和例行性業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制。在實(shí)際使用中,應(yīng)結(jié)合單位大小、規(guī)模、組織形式行業(yè)特點(diǎn)來制定,抓住關(guān)鍵控制點(diǎn),落實(shí)到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督、反饋等各個(gè)環(huán)節(jié)。
4、充分利用信息化手段。在信息技術(shù)飛速發(fā)展的時(shí)代,應(yīng)充分利用先進(jìn)的技術(shù)手段對(duì)業(yè)務(wù)流程來進(jìn)行控制,將書面制定的內(nèi)部制度通過電腦程序控制來實(shí)現(xiàn),既可以實(shí)時(shí)記錄業(yè)務(wù)運(yùn)作的全過程,為復(fù)核和監(jiān)督提供可依賴的電子痕跡,又可以大大減少手工環(huán)境下由于人為操作帶來的固有風(fēng)險(xiǎn),從而達(dá)到控制的目的。
目前,全國行政事業(yè)單位的改革到了一個(gè)如火如荼的階段,在新的體制條件下,行政事業(yè)單位修練內(nèi)功,加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的建設(shè),提升管理水平也將是必然的要求。
