一、盈余管理的界定
國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)于盈余管理的涵義眾說紛紜，有的學(xué)者把它定義為中性的，而有的學(xué)者把它定義為一種操縱行為。
本文認(rèn)為，盈余管理和會(huì)計(jì)造假是有區(qū)別的，會(huì)計(jì)造假是一種違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的行為，是一種會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)，通過會(huì)計(jì)造假企業(yè)可以操縱利潤(rùn)等有利于公司的信息，實(shí)現(xiàn)公司的目標(biāo)，但這是違法行為；而盈余管理是在符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，公司管理當(dāng)局通過會(huì)計(jì)政策選擇、會(huì)計(jì)估計(jì)變更等方式對(duì)企業(yè)信息進(jìn)行控制和調(diào)整，使自身利益最大化，而并非是一種操縱行為。
上市公司通常通過提前確認(rèn)收入、利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)折舊以及無(wú)形資產(chǎn)攤銷等會(huì)計(jì)方法以及債務(wù)重組關(guān)聯(lián)交易方法等進(jìn)行盈余管理行為，因?yàn)闀?huì)計(jì)法規(guī)存在一定的靈活性，上市公司可以根據(jù)自身?xiàng)l件進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以便可以合理避稅，達(dá)到預(yù)先的目標(biāo)。在這種意義上，盈余管理已成為上市公司較為重視的事項(xiàng)之一。
二、上市公司盈余管理的成因
（一）上市公司自身原因
1.上市資格問題。一個(gè)公司為了上市，必須符合一些條件，包括在連續(xù)三年內(nèi)保持盈利，這就有可能促使管理層對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行適當(dāng)粉飾，以便達(dá)到上市資格，上市之后，為了維持上市資格，當(dāng)公司出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)下滑、財(cái)務(wù)狀況出現(xiàn)危機(jī)時(shí)，公司管理層通常進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇，將這個(gè)虧損局面拖延，進(jìn)行盈余管理以保持公司上市資格。
2.合理避稅需求。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收會(huì)計(jì)具有一定差異，稅收會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的根本區(qū)別是在確認(rèn)收益的實(shí)現(xiàn)時(shí)間和費(fèi)用的可扣減性方面：稅收會(huì)計(jì)是按照收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制合并使用，采用分段聯(lián)合制作為核算原則；而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則計(jì)算收益和費(fèi)用。（劉惠杰、趙杰燕、陶紅亮，2007）那么賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間就會(huì)存在差異，上市公司可以在選擇空間內(nèi)進(jìn)行選擇，達(dá)到合理避稅。
（二）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響
1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的靈活性。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、核算以及會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)于盈余管理都具有約束，同時(shí)也有很多地方需要會(huì)計(jì)專業(yè)人士做出主觀判斷，比如會(huì)計(jì)政策的選擇、會(huì)計(jì)估計(jì)的變更、固定資產(chǎn)折舊方法以及存貨的計(jì)價(jià)方法等等，需要上市公司根據(jù)自身所處環(huán)境進(jìn)行選擇，這就為上市公司進(jìn)行盈余管理提供了可能。
2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有限性。當(dāng)今，上市公司所處的環(huán)境日趨復(fù)雜，面臨的挑戰(zhàn)也越來越多，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能深入到公司的各個(gè)方面，也不可能對(duì)上市公司的每筆業(yè)務(wù)都做出明確的規(guī)定。沒有對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)規(guī)范就導(dǎo)致了經(jīng)濟(jì)生活中的新業(yè)務(wù)、新交易“無(wú)法可依”的局面，給上市公司的盈余管理留下了發(fā)揮的空間。（鐘娟，2010）
（三）會(huì)計(jì)處理的原因
會(huì)計(jì)是公司管理的工具，會(huì)計(jì)信息是上市公司以及其他信息使用者作出決策的依據(jù)。對(duì)會(huì)計(jì)信息的合理調(diào)整而進(jìn)行的盈余管理，有利于上市公司合理避稅，吸引投資以及贏得社會(huì)的認(rèn)可。
1.會(huì)計(jì)信息具有一定主觀性。在會(huì)計(jì)信息形成過程中，既有定量分析，又有定性分析，大部分定性分析是根據(jù)有關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)以及專業(yè)人士的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行的，有些定量分析也是建立在一些假定之上的，這就不免摻雜許多個(gè)人主觀因素在里面，為上市公司盈余管理提供了條件。
2.會(huì)計(jì)處理具有一定靈活性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)實(shí)踐在一定程度上脫節(jié)，上市公司在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)就存在盈余管理的動(dòng)機(jī)。
三、適度盈余管理的控制問題
（一）外部監(jiān)管
1.完善相關(guān)法律法規(guī)體系。一套完整的法律法規(guī)體系，應(yīng)該涵蓋上市公司的上市、發(fā)行證券以及運(yùn)作等各方面，包括《公司法》、《證券法》以及相關(guān)的法律條例等等?！豆痉ā穱?yán)格規(guī)定了公司的設(shè)立、變更、運(yùn)作以及公司行為方面的問題，因此，完善這一法律有助于使上市公司的信息更加透明化，縮小進(jìn)行過度盈余管理的空間；現(xiàn)行有關(guān)證券法規(guī)規(guī)定，盈余水平是公司能否上市、配股和退市的主要衡量指標(biāo)。
2.建立我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架
雖然我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)覆蓋了許多領(lǐng)域，但是隨著新型交易和事項(xiàng)越來越多，有些規(guī)定不夠清楚具體，缺乏一定的操作性。FASB明確指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架不涉及具體的準(zhǔn)則。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架其目的是“用于評(píng)估企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告，并解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚未規(guī)定而產(chǎn)生的新的會(huì)計(jì)問題”。（章雁，2010）
鑒于這一點(diǎn)，我國(guó)應(yīng)該參照FASB并結(jié)合我國(guó)企業(yè)自身的特點(diǎn)，建立并且完善屬于我們國(guó)家的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，當(dāng)出現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有明確規(guī)定的新問題時(shí)，應(yīng)該以我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的思想作為指導(dǎo)并進(jìn)行處理。
（二）內(nèi)部控制
1.提高會(huì)計(jì)信息披露透明度
上市公司會(huì)計(jì)信息披露不真實(shí)、不充分、不及時(shí)，這就可能導(dǎo)致上市公司通過會(huì)計(jì)信息的處理進(jìn)行過度的盈余管理，直接影響到相關(guān)利益者尤其是廣大投資者的判斷和決策，嚴(yán)重影響我國(guó)資本市場(chǎng)的運(yùn)作效率。
為了使會(huì)計(jì)信息披露更加透明化，除了外部監(jiān)管，還需要企業(yè)內(nèi)部管理層和會(huì)計(jì)人員的思想覺悟的提高；上市公司還可以建立會(huì)計(jì)信息披露電子化系統(tǒng)，縮短信息披露時(shí)間，減少人員的參與，這樣可以大大的減少盈余管理濫用的行為。
2.減少信息不對(duì)稱的存在
在現(xiàn)代公司管理結(jié)構(gòu)中，所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，參與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的不是公司的所有者，而是管理者，這樣管理者就會(huì)擁有比所有者更多的公司信息。尤其是我國(guó)現(xiàn)有的國(guó)有上市公司，存在著實(shí)際“所有者缺位”，企業(yè)管理層就可能利用其掌握的信息獲取利益的最大化，通過盈余管理使盈余信息朝著對(duì)自身有力的方向發(fā)展。（張雅婷、謝君，2010）
3.優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)控制度
內(nèi)部控制是一個(gè)完整的系統(tǒng)，包括考核制度、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估制度、報(bào)酬制度等等。有效地內(nèi)部控制不僅可以降低委托代理沖突，還可以壓縮管理者實(shí)施盈余管理的空間，這樣可以降低進(jìn)行過度盈余管理的程度。
實(shí)施激勵(lì)的措施可以在一定程度上降低道德風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)可以通過改革企業(yè)業(yè)績(jī)考核制度和管理者報(bào)酬制度來完善激勵(lì)制度，減少過度的盈余管理。改變過去單一的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)，建立經(jīng)濟(jì)增加值和平衡記分卡相結(jié)合的綜合業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)體系，規(guī)范管理者的盈余管理行為。（劉盛榮，2010）為管理者設(shè)計(jì)薪酬結(jié)構(gòu)時(shí)，應(yīng)該建立一個(gè)既有利于短期又適用于長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的激勵(lì)契約。
參考文獻(xiàn)：
［1］ 劉惠杰,趙杰燕,陶紅亮.稅收會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的差異分析 [J].農(nóng)場(chǎng)經(jīng)濟(jì)管理,2007,(2)
［2］ 鐘娟.淺談上市公司盈余管理的會(huì)計(jì)手段[J].財(cái)務(wù)與管理, 2010,(6)
［3］［4］ 姜輝,劉彩云.我國(guó)上市公司盈余管理缺陷及對(duì)策分析 [J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè),2010,(9)
作者簡(jiǎn)介： 溫艷玲，女，1987年6月生，南京財(cái)經(jīng)大學(xué)2010級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)研究生，研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)理論和方法。
