隨著科技的發(fā)展，人口的增加，自然資源的日益枯竭以及環(huán)境污染的加重，無(wú)論對(duì)于社會(huì)還是企業(yè)，環(huán)境成本都應(yīng)當(dāng)納入企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)中，建立完整的環(huán)境成本核算系統(tǒng)的呼聲越來(lái)越高。環(huán)境成本計(jì)量是環(huán)境成本問題中最重要的一部分，也是最復(fù)雜的一部分，傳統(tǒng)的環(huán)境成本計(jì)量通常用貨幣作為主要計(jì)量單位，用原始的計(jì)量方法來(lái)進(jìn)行核算，可有些環(huán)境計(jì)量要素?zé)o法通過(guò)市場(chǎng)取得完整的價(jià)格，根本無(wú)價(jià)可參考，環(huán)境計(jì)量問題很難量化。
一、環(huán)境成本的內(nèi)涵和特點(diǎn)
環(huán)境成本是指是某一經(jīng)濟(jì)組織(如企業(yè))在其可持續(xù)發(fā)展過(guò)程中，因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或其他活動(dòng)耗費(fèi)的自然資源和相關(guān)生態(tài)要素的價(jià)值，以及為了執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。就環(huán)境成本計(jì)量的具體要求而言，環(huán)境成本的計(jì)量?jī)?nèi)容可以分為自然資源成本和環(huán)境污染成本（肖序，2002）。
企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程和資源再生過(guò)程中必然會(huì)引起自然資源的消耗，消耗要引起自然資源的降級(jí)，而自然資源是一個(gè)存量，它的變化會(huì)影響環(huán)境的質(zhì)量，為此要對(duì)自然資源進(jìn)行重造，恢復(fù)和維護(hù)，所以可以得到自然資源成本的相互關(guān)系（用圖1表示）；另外，企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)、消費(fèi)過(guò)程中必然會(huì)向環(huán)境排放大量的廢棄物，企業(yè)要將這些污染物的排放控制在環(huán)境容量的范圍內(nèi)必須要付出成本，這就是環(huán)境污染的處理成本，企業(yè)將可以再利用的廢棄物回收還要支出廢棄物回收再利用成本。由此可以得到環(huán)境污染成本的相互關(guān)系（用圖2表示）。
對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行計(jì)量，關(guān)鍵是根據(jù)環(huán)境成本的特點(diǎn)來(lái)建立計(jì)量方法，環(huán)境成本相對(duì)于傳統(tǒng)的生產(chǎn)成本而言，具有以下特點(diǎn)：一是滯后性。環(huán)境支出不像其他成本項(xiàng)目（如生產(chǎn)材料）那樣均衡直接地發(fā)生在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，使得環(huán)境成本在時(shí)間和空間上有一定的“真空性”，但是量變一旦達(dá)到質(zhì)變，對(duì)環(huán)境的破壞還是不可避免；二是連續(xù)性。在環(huán)境成本計(jì)量中，要對(duì)產(chǎn)品整個(gè)生命周期中的環(huán)境成本進(jìn)行核算，而不僅僅只是生產(chǎn)過(guò)程或者銷售過(guò)程，因此環(huán)境成本計(jì)量具有連續(xù)性；三是潛在性。環(huán)境活動(dòng)具有特殊性，企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響可能要經(jīng)歷一段時(shí)間才逐漸釋放和表現(xiàn)出來(lái)，往往不會(huì)伴隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生而立即顯現(xiàn)。
二、環(huán)境成本的計(jì)量屬性和單位
企業(yè)環(huán)境成本的計(jì)量是指企業(yè)作為計(jì)量的主體，對(duì)企業(yè)環(huán)境成本確認(rèn)的結(jié)果予以量化的過(guò)程。
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)一般用歷史成本作為計(jì)量的屬性，但是資源從開發(fā)到利用都要經(jīng)歷一個(gè)時(shí)間段，在這段時(shí)間里，資源的價(jià)格是不斷變動(dòng)的，歷史成本作為計(jì)量屬性就有了很大的局限性。又由于環(huán)境成本的潛在性、滯后性這些特點(diǎn)，使得環(huán)境成本的計(jì)量與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)成本的計(jì)量有很大差別。環(huán)境成本的計(jì)量屬性不僅要包括傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的歷史成本、重置成本等，還應(yīng)該包括企業(yè)在產(chǎn)品周期中對(duì)環(huán)境造成的無(wú)法通過(guò)貨幣衡量的重置成本、機(jī)會(huì)成本等。
會(huì)計(jì)計(jì)量一般以貨幣作為計(jì)量單位，但是很多自然資源（如稀有的不可再生資源）是無(wú)法通過(guò)貨幣單位體現(xiàn)價(jià)值的，這些資源隨著存量的不斷減少價(jià)格也逐漸提高。所以不是所有環(huán)境成本的計(jì)量都可以通過(guò)貨幣準(zhǔn)確計(jì)量。環(huán)境成本的計(jì)量不但要選用貨幣作為計(jì)量單位，還應(yīng)當(dāng)輔以勞動(dòng)指標(biāo)、實(shí)物指標(biāo)等非貨幣性指標(biāo)加以說(shuō)明，必要時(shí)甚至可以用文字說(shuō)明對(duì)環(huán)境造成的傷害以及取得的環(huán)境業(yè)績(jī)的大小。如對(duì)于2010年的大連石油管道爆炸事件，在計(jì)量油污染排放時(shí)就可以采用污染物濃度等物理量單位來(lái)說(shuō)明，降低海水污染物濃度就相當(dāng)于保護(hù)了環(huán)境；再如石油管道爆炸對(duì)空氣也具有高污染，其廢氣排放量對(duì)環(huán)境的損害可用廢氣的體積、質(zhì)量以及每單位大氣所含毒害物質(zhì)(如硫化物等)的含量計(jì)量。
由于上述計(jì)量屬性和計(jì)量單位的選擇，造成環(huán)境成本計(jì)量精度的模糊性以及計(jì)量結(jié)果的相對(duì)準(zhǔn)確性。環(huán)境成本的影響因素有很多，當(dāng)企業(yè)面對(duì)復(fù)雜的環(huán)境系統(tǒng)，想要對(duì)這些計(jì)量要素進(jìn)行精確化的處理就很難，當(dāng)復(fù)雜性超過(guò)一定界限時(shí)，企業(yè)計(jì)量的模糊性就會(huì)逐漸凸顯。而相對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量，現(xiàn)在環(huán)境成本的計(jì)量單位更為繁多，不確定性也較大，計(jì)量屬性的變動(dòng)也更加頻繁，計(jì)量準(zhǔn)確度也受技術(shù)等一系列客觀情況的限制，因此其準(zhǔn)確性具有相對(duì)性。
三、環(huán)境成本的計(jì)量方法
（一）自然資源成本的計(jì)量方法
1.成本法
在自然資源成本中，對(duì)于自然資源的消耗成本可以采用成本法將自然資源的價(jià)值資本化到產(chǎn)品的成本中，自然資源的開采是自然資源的形態(tài)發(fā)生改變，從資源的存量變?yōu)橘Y源的流量，這樣自然資源就具有存貨的性質(zhì)，那么自然資源的消耗就可以作為產(chǎn)品中的“原材料”，用存貨的方法進(jìn)行計(jì)算。用這種方法計(jì)算自然資源消耗成本的局限性在于還需要確定社會(huì)平均生產(chǎn)成本以及平均成本利潤(rùn)率來(lái)計(jì)算自然資源產(chǎn)品的生產(chǎn)利潤(rùn)，給企業(yè)的計(jì)量帶來(lái)困難。
2.維護(hù)成本法
對(duì)于自然資源中的自然資源重造，恢復(fù)和維護(hù)成本，企業(yè)可以采用維護(hù)成本法對(duì)環(huán)境質(zhì)量的下降進(jìn)行防護(hù)治理，這是從補(bǔ)償費(fèi)用角度出發(fā)，評(píng)估自然資源在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的降級(jí)成本以及對(duì)非實(shí)物型消耗的環(huán)境資源采用的方法。該方法主要用于自然資源在隔音、抗震中要投入的防護(hù)費(fèi)用，以及消煙除塵、處理污水等治理費(fèi)用，防治機(jī)構(gòu)的監(jiān)督、科研管理費(fèi)用等。該方法包括防護(hù)費(fèi)用法、恢復(fù)費(fèi)用法、影子工程法。
當(dāng)一種活動(dòng)可能會(huì)給環(huán)境帶來(lái)污染或影響，在其發(fā)生之前企業(yè)可采取相應(yīng)措施來(lái)預(yù)防，采用預(yù)防費(fèi)用法。即用控制環(huán)境污染造成的危害而支付的預(yù)防和治理的費(fèi)用來(lái)衡量環(huán)境污染的損失，采取預(yù)防措施以消除和減少環(huán)境污染的有害影響所愿意承擔(dān)的費(fèi)用來(lái)計(jì)量的方法。如果在未進(jìn)行防治污染的有效處理之前，可以認(rèn)為企業(yè)將要在未來(lái)發(fā)生環(huán)境支出，其金額可以根據(jù)技術(shù)要求或經(jīng)驗(yàn)予以確定。此種方法確定的成本往往是成本的下限，即最小成本，因?yàn)榇隧?xiàng)費(fèi)用支出有時(shí)可能只是損失的一部分，而且當(dāng)經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)環(huán)境的變化過(guò)程很難被發(fā)現(xiàn)時(shí)，該方法則失去意義。
假如對(duì)環(huán)境的影響已經(jīng)發(fā)生，無(wú)法通過(guò)相關(guān)治理手段恢復(fù)到環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，則只能用恢復(fù)成本法來(lái)恢復(fù)受到損害的環(huán)境，即將環(huán)境恢復(fù)到?jīng)]有降級(jí)之前的水平所需要耗費(fèi)的支出。例如，企業(yè)將有害的垃圾埋于地下，長(zhǎng)期會(huì)對(duì)該片土地產(chǎn)生明顯的污染和損害，對(duì)這種損失，就可以用受損環(huán)境恢復(fù)到環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)要求狀態(tài)時(shí)所需要的費(fèi)用來(lái)估計(jì)。實(shí)際計(jì)量中可參考基本計(jì)量公式：Pr=ΣC·Q
其中，Pr為自然資源價(jià)值（即自然資源受到破壞的經(jīng)濟(jì)損失），C為恢復(fù)原有資源的單位費(fèi)用，Q為污染或破壞的數(shù)量。
在實(shí)際計(jì)量中應(yīng)注意，這種方法計(jì)量的是環(huán)境資源的某種功能遭到破壞而引起的損失。環(huán)境成本的滯后性和潛在性使得很多資源被污染后在很短時(shí)間內(nèi)無(wú)法體現(xiàn)，等到被發(fā)現(xiàn)時(shí)后果已經(jīng)很嚴(yán)重，無(wú)法恢復(fù)和補(bǔ)償，導(dǎo)致恢復(fù)費(fèi)用法不能使用。
影子價(jià)格法是恢復(fù)費(fèi)用法在實(shí)際應(yīng)用中的特例。當(dāng)原有環(huán)境惡化在技術(shù)上無(wú)法恢復(fù)或恢復(fù)成本過(guò)高，用人工方法建造一個(gè)與原來(lái)環(huán)境資產(chǎn)功能相似的新工程來(lái)替代原來(lái)生態(tài)系統(tǒng)的功能，以使環(huán)境質(zhì)量對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人民生活水平的影響不變。該影子項(xiàng)目的成本就是環(huán)境成本。如居民飲用水的河流在被企業(yè)污染達(dá)到一定程度后，該河流就無(wú)法作為當(dāng)?shù)鼐用褡詠?lái)水的水源，企業(yè)必須對(duì)此項(xiàng)損失賠償，此項(xiàng)環(huán)境損失的估價(jià)就可用建造一條同樣具有居民飲用水條件的工程的費(fèi)用支出來(lái)衡量。
（二）環(huán)境污染成本的計(jì)量方法
1.生產(chǎn)率下降法
在環(huán)境污染成本中，對(duì)于由于工農(nóng)業(yè)產(chǎn)品因土壤流失、水質(zhì)大氣污染等造成的經(jīng)濟(jì)損失可以采用生產(chǎn)率下降法。這種方法把環(huán)境質(zhì)量看作一個(gè)生產(chǎn)要素，當(dāng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生影響時(shí)，必然會(huì)導(dǎo)致環(huán)境質(zhì)量的下降，從而導(dǎo)致產(chǎn)品價(jià)格和產(chǎn)量的變化。由于生產(chǎn)率下降引起的成本和利潤(rùn)的變化是以市場(chǎng)價(jià)格來(lái)計(jì)算的，那么即用市場(chǎng)價(jià)格來(lái)估算環(huán)境資源質(zhì)量惡化的成本。估計(jì)模型為：D=△Q·P
其中，D為環(huán)境資源的惡化成本；△Q為環(huán)境資源損耗而引起的經(jīng)濟(jì)產(chǎn)品產(chǎn)量變化量；P為產(chǎn)品的單位價(jià)格。
如果產(chǎn)量的變化對(duì)于整個(gè)市場(chǎng)銷量來(lái)說(shuō)比重很小，那么產(chǎn)量變動(dòng)對(duì)產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格不會(huì)有太大影響，但如果△Q相對(duì)于整個(gè)市場(chǎng)銷售量的比例不可忽視，并且引起價(jià)格的大幅波動(dòng)，則環(huán)境資產(chǎn)惡化的成本可以修正為P=（P1 P2）／2，其中P1，P2分別為產(chǎn)出量變化前和變化后的單位價(jià)格。該方法的難點(diǎn)在于要收集足夠的數(shù)據(jù)去代入函數(shù)，建立環(huán)境損害模型，建模的同時(shí)要考慮市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)以及人們對(duì)于環(huán)境污染所采取的回避、防護(hù)等措施。
2.人力資本法
對(duì)于環(huán)境污染造成的人身體和勞動(dòng)能力上的損害，這種反應(yīng)在人體健康的環(huán)境成本計(jì)量可以用人力資本法。這種方法通常通過(guò)收入損失的折現(xiàn)來(lái)加以計(jì)算，用收入的損失(未來(lái)收入的現(xiàn)值)去估計(jì)過(guò)早死亡的成本來(lái)衡量環(huán)境污染的經(jīng)濟(jì)損失。根據(jù)Misham1972年的研究，該法的公式為：LT=∑YtPTt（1＋r）-（t-T）（t>T）
其中，LT為人體健康損失費(fèi)；Yt為預(yù)測(cè)個(gè)人在t年內(nèi)的收入扣除他擁有的非人力資本的收入；PTt為某人從T年能活到t年的概率；r為到t年的有效的社會(huì)貼現(xiàn)率。
人力資本法的實(shí)施需要一個(gè)發(fā)育良好且規(guī)范的市場(chǎng)來(lái)支撐。因此在實(shí)際應(yīng)用中可以把因疾病而產(chǎn)生的醫(yī)療費(fèi)用和過(guò)早死亡以及其他精神或心理上的損失貨幣化來(lái)估算環(huán)境污染對(duì)人體健康和勞動(dòng)能力的損害，從而可以估算環(huán)境污染造成的經(jīng)濟(jì)損失。但是對(duì)于個(gè)人來(lái)說(shuō)，生命是無(wú)價(jià)的，而人力資本法是用產(chǎn)出來(lái)衡量生命的價(jià)值，那么消耗大于產(chǎn)出的人的價(jià)值為零甚至為負(fù)，顯然這不符合社會(huì)倫理道德；而且人們?yōu)榱吮苊馑劳鰺o(wú)法支付比他收入更多的錢，因此，人力資本法只不過(guò)是“統(tǒng)計(jì)學(xué)上挽救生命的價(jià)值”；又由于疾病存在著大量的相關(guān)誘因、因環(huán)境污染導(dǎo)致的醫(yī)療數(shù)據(jù)很難統(tǒng)計(jì)，還有很多慢性職業(yè)病時(shí)，采用該方法在技術(shù)上也不可行。盡管人力資本法存在著很多局限性，社會(huì)還是在日常安全、健康和環(huán)境質(zhì)量的決策中不知不覺地給人的生命和疾病確定了價(jià)值。
3.機(jī)會(huì)成本法
當(dāng)境質(zhì)量變化帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益或損失無(wú)法準(zhǔn)確地用貨幣計(jì)量的，可以采用機(jī)會(huì)成本法。機(jī)會(huì)成本是因保護(hù)環(huán)境資源而放棄開發(fā)項(xiàng)目損失的收益，環(huán)境資源的機(jī)會(huì)成本可以用來(lái)計(jì)量。機(jī)會(huì)成本和會(huì)計(jì)成本不是對(duì)立的兩種成本，用機(jī)會(huì)成本法計(jì)量環(huán)境污染引起的損失簡(jiǎn)便可行。例如，估算因過(guò)量砍劃造成的森林資源短缺損失，就可以參照單位森林資源創(chuàng)造的收入乘以森林的短缺數(shù)來(lái)算出經(jīng)濟(jì)損失價(jià)值。如果森林資源創(chuàng)造的國(guó)民收入為10元/平方米，則可以按照當(dāng)年森林的短缺數(shù)乘以10元/平方米算出由于森林被砍伐造成的環(huán)境成本。但是由于環(huán)境資源使用的不可逆性，用機(jī)會(huì)成本法得到的結(jié)果往往是環(huán)境成本的最低價(jià)值。
（三）總結(jié)
環(huán)境成本的計(jì)量是關(guān)于自然資源成本以及環(huán)境污染成本而展開的，自然資源成本包括自然資源消耗以及資源降級(jí)成本（如大氣污染造成的酸雨）和自然資源的重造、恢復(fù)和維護(hù)成本；環(huán)境污染成本包括污染物處理成本，廢棄物回收、再利用及處置成本。不同的環(huán)境成本運(yùn)用不同的計(jì)量方法。本文是對(duì)可直接觀察和度量的環(huán)境質(zhì)量變動(dòng)造成的經(jīng)濟(jì)損失加以計(jì)量，采用的是直接市場(chǎng)法。在實(shí)際計(jì)量問題中，不僅要用直接市場(chǎng)法進(jìn)行計(jì)量，還應(yīng)該結(jié)合替代市場(chǎng)法和假想市場(chǎng)法以及結(jié)合相應(yīng)的環(huán)境成本計(jì)量模型，根據(jù)環(huán)境成本現(xiàn)狀準(zhǔn)確地計(jì)量。
環(huán)境成本計(jì)量問題是環(huán)境成本研究中最重要的一環(huán)，現(xiàn)已為人們所注視并論及，且研究廣度與深度迅速發(fā)展。本文只是針對(duì)相關(guān)問題進(jìn)行初步論述。正確計(jì)量環(huán)境成本是環(huán)境成本核算的前提，對(duì)企業(yè)擁有的自然資源中可以計(jì)量的部分進(jìn)行合理的估計(jì)，有利于準(zhǔn)確地估價(jià)企業(yè)的資產(chǎn)情況。
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