一、上市公司財務舞弊現(xiàn)狀
近些年來，國內(nèi)外上市公司進行財務舞弊，編造虛假財務報告，以騙取廣大利益團體的案件日趨嚴重，其所造成的不良影響極其廣泛、深刻。當前上市公司的財務舞弊呈現(xiàn)出以下趨勢。
（一）現(xiàn)金舞弊層出不窮
以往上市公司喜歡簡單地通過虛增收入、虛減成本來制造虛假利潤，但是久而久之，這種貫用的伎倆已被中小投資者揭穿。于是上市公司開始把矛頭對準了現(xiàn)金（貨幣資金）。現(xiàn)金舞弊不外乎五種：高現(xiàn)金舞弊、受限現(xiàn)金舞弊、現(xiàn)金流水舞弊、募集資金使用舞弊、賬外資金舞弊。上市公司采用其中的一種，甚或是把其中的幾種全部應用到財務報表的編制中去，粉飾報表。
（二）串通舞弊日益深化
當制度的完善跟不上事物日新月異的發(fā)展的時候就會出現(xiàn)很多紕漏，于是監(jiān)督機構形同虛設的現(xiàn)象比比皆是。獨董和上市公司，事務所和上市公司總存在著復雜的利益關系，導致我們的獨董不獨立、我們的CPA不誠信。
（三）財務造假行為更具有技術性、隱蔽性
近年來，隨著監(jiān)管機構打擊力度的加大，財務舞弊案件的手段越復雜、越隱蔽、越難以被查處、經(jīng)濟后果性越嚴重。
財務舞弊案件不僅給廣大投資者帶來了巨大的損失，而且破壞了資本市場“公正、平等、公開”的運行機制。因此，加強對財務舞弊審核的研究成為擺在會計理論界和實務界一個亟待解決的課題。目前，審核上市公司財務舞弊可以由注冊會計師與法務會計兩類不同的主體來承擔。雖然我國注冊會計師行業(yè)的產(chǎn)生和發(fā)展要比法務會計早許多。然而，在注冊會計師大力發(fā)展的同時，上市公司舞弊案也屢禁不止。要應對上市公司的財務舞弊，法務會計不僅責無旁貸，而且有著獨特的優(yōu)勢。
二、我國目前獨立審計制度缺陷分析
注冊會計師擔負著過濾會計信息風險、確保會計信息質(zhì)量、降低會計信息識別成本的重任，被譽為“經(jīng)濟警察”。但可悲的是，幾乎所有的上市公司財務舞弊案中，注冊會計師都扮演了不光彩的角色。不僅明知上市公司舞弊不予揭露，甚至與公司串通一氣，合謀舞弊。這是由我國獨立審計制度的缺陷引起的。
（一）現(xiàn)行注冊會計師聘任制度嚴重危及了獨立審計的獨立性
由于我國獨立審計制度建立初期的無序發(fā)展及行政化色彩，導致了事務所及注冊會計師個人行為的短期化。由公司管理層聘請注冊會計師，董事會自己花錢審自己，加上注冊會計師事務所數(shù)量多、規(guī)模小、競爭激烈，不得不以降低審計質(zhì)量為代價，本著誰出資誰受益的原則，與上市公司管理層“合作”，提供“符合要求”的審計報告。
（二）對事務所和注冊會計師的監(jiān)管不到位
我國證券市場存在監(jiān)管體系薄弱、監(jiān)管手段落后、監(jiān)管人員不足的問題。注冊會計師實行行業(yè)自律，而注冊會計師協(xié)會又以軟約束為主，其監(jiān)管缺乏有效性。各地財政部門對獨立審計的監(jiān)督，主要采用同業(yè)互查的方式進行抽查，或出于地方保護，或是同行彼此心照不宣，財政監(jiān)督大都是走走過場，流于形式。即使上市公司財務舞弊牽涉到注冊會計師的，也基本上是象征性地處罰了事，既無民事賠償，也無刑事追究，致使獨立審計質(zhì)量和信譽每況愈下，財務舞弊愈演愈烈。
（三）行業(yè)準入門檻低，法律責任輕
我國的會計師事務所組織形式主要是有限責任制與合伙制，不能起到約束會計師執(zhí)業(yè)行為的作用，易引致“有道德無市場，有市場無道德”的無序競爭局面。在執(zhí)業(yè)資格方面還存在著對設立會計師事務所的注冊資本要求過低、事務所抗風險能力偏低、對執(zhí)業(yè)注冊會計師的職業(yè)道德審查不嚴等問題。會計師事務所一旦取得了執(zhí)業(yè)資格，往往無暇顧及質(zhì)量與風險控制就積極投身于無序的行業(yè)競爭之中，出了問題又無力為自己的敗德行為負責。
三、法務會計審核上市公司財務舞弊的優(yōu)勢分析
（一）法務會計含義與功能
在20世紀80年代初美國出現(xiàn)了法務會計（Forensic Accounting），即接受委托或授權的法務會計師，以會計、審計基本理論和法學原理作為理論基礎，以法律法規(guī)及其財經(jīng)制度作為行為標準，對經(jīng)濟業(yè)務運行過程中涉及的會計糾紛、訴訟程序的會計證據(jù)和會計事件的司法鑒定，實施專業(yè)判斷、訴訟證據(jù)支持和專業(yè)鑒定，并發(fā)表專家性意見的一種會計專業(yè)行為。法務會計具有調(diào)查舞弊與訴訟支持兩項功能。
調(diào)查舞弊是法務會計的技術功能，它是指法務會計憑其專業(yè)知識和經(jīng)驗接受公安司法人員、當事人或其律師等的指派或委托，為其調(diào)查、驗證相關的財會事實，收集、固定證據(jù)，作出專業(yè)判斷并發(fā)表專家意見，作為他們認定案件事實、處理糾紛或未決事項的依據(jù)。訴訟支持是法務會計的社會功能，它是指通過法務會計師的調(diào)查、取證及對案件、糾紛或未決事項解決的有效參與，及時查清事實真相，通過法庭最終的判決，使這些法律事項得到正確處理，從而保障會計規(guī)范及其他有關法律的正確實施。
法務會計的調(diào)查舞弊為公司有關利益各方提供了一個發(fā)現(xiàn)和解決財務舞弊問題的渠道。從目前上市公司舞弊案件中，我們能夠看到在造假案件揭露前實際上已經(jīng)有相當多的人員和部門對造假公司的業(yè)績存有疑問。但是，由于社會缺乏專門的調(diào)查機構，缺乏為利益相關者搜尋可靠證據(jù)的服務，最后居然通過新聞曝光才制止這些舞弊活動。舞弊已經(jīng)造成巨大損失時才來懲治，這對投資者而言是不公正的。如果設置了提供財務舞弊查證的法務會計服務，利益相關者質(zhì)疑公司財務時，就可以委托法務會計調(diào)查舞弊是否真的存在，這樣可以在一定程度上及早發(fā)現(xiàn)舞弊，控制住財務舞弊所造成的危害。
確定上市公司存在財務舞弊后，法務會計可能會應委托人的要求對損失進行計量，這涉及到如何確定損失范圍和計算方法等問題。在美國，涉案律師可以聘用法務會計參與具體訴訟案件的損失計算活動，法務會計一方面與律師進行充分溝通、通過研究相關證據(jù)，可以進一步確定損失范圍、考察計算方法的合理性；另一方面針對對方專家所提出的損失報告進行分析，并對其主張中的優(yōu)勢和弱點進行分析，擬定相應對策。
當財務舞弊案件情節(jié)嚴重，涉及訴訟時，就可能需要發(fā)揮法務會計發(fā)揮訴訟支持功能。典型表現(xiàn)就是美國安然與安達信案件。在安然公司財務丑聞暴露后，安達信會計師事務所銷毀了相關的財務資料。面對極其復雜的會計造假手段和長達數(shù)年的造假過程，美國證券交易委員會為了能夠尋找到合適的檢查人員，最終選擇了法務會計人員。該法務會計小組，通過跟蹤電子文檔和紙質(zhì)文件線索、保存和恢復數(shù)據(jù)、收集當事人背景資料、調(diào)查工作底稿等方式，在短時間內(nèi)完成了證據(jù)收集工作，充分顯示了法務會計對訴訟的支持。
（二）法務會計與獨立審計比較
雖然法務會計和獨立審計都是由獨立的第三方接受委托，通過對被審計單位的會計資料及其相關資料的審查來揭示財務舞弊行為；二者都有助于管理部門強化公司的內(nèi)部控制，以減少舞弊的發(fā)生。但是，兩者之間的差異也是顯而易見的。
1.性質(zhì)不同。聘請法務會計進行舞弊審核是一種咨詢服務，而非審計服務。企業(yè)利益相關者對公司財務有疑問時，可以委托法務會計進行調(diào)查以確認舞弊是否存在。獨立審計中揭露舞弊是財務報告審計的一個重要方面，屬于審計業(yè)務，有嚴格的主體和時間限制。
2.對象不同。法務會計圍繞法律事項開展工作，而不是針對會計實體、被審計單位或經(jīng)濟實體。換言之，法務會計是就事論事，而獨立審計的對象則是針對某一特定實體。
3.目的不同。法務會計進行舞弊審核以最大限度發(fā)現(xiàn)舞弊并減少舞弊損失為目標，不對整個會計報告發(fā)表意見；而獨立審計的主要目的是對被審計單位的會計報表及相關資料的合法性、公允性和會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見。
4.介入方法不同。法務會計的舞弊審核活動在委托人出具司法會計委托鑒定書或聘請書時即開展，不需提前告知被審核企業(yè)或犯罪嫌疑人，而審計工作一般是審計機關根據(jù)審計項目設定的審計事項，在實施前向被審計單位送達審計通知書。
通過以上比較，可以發(fā)現(xiàn)法務會計的出現(xiàn)，不僅可以彌補我國審計制度的缺陷，還可以針對上市公司財務舞弊案件收集財務會計資料證據(jù)并以此來界定相關人員的會計法律責任，保護廣大投資者的利益。由于法務會計業(yè)務與注冊會計師業(yè)務存在的差異，法務會計還是對獨立審計的再審計，因此盡管國外大多數(shù)會計師事務所都增設了法務會計業(yè)務，但在我國，這種情形顯然存在一定問題。筆者認為，我國必須盡快增設法務會計行業(yè)，使其完全獨立于現(xiàn)有的任何審計和監(jiān)管組織，行政管轄歸屬于檢察院系統(tǒng)，考試制度、后續(xù)教育、資格認定等歸屬于人事部系統(tǒng)，法務會計師是公務員，執(zhí)業(yè)費用由國家財政撥付。只有這樣，法務會計才能在我國發(fā)揮出其應該發(fā)揮的作用。
四、法務會計審核上市公司財務舞弊的三大步驟
（一）初步了解事件、收集材料為下一步審核做好準備
1.會見委托人。法務會計師首先要與上市公司舞弊案件的委托人進行交談，了解委托人要求審核該案件的目的。
2.了解各方的分歧。
3.對案件初步調(diào)查。法務會計師在了解雙方的觀點后就要對委托人提供的財務資料進行簡略的初步審核，大致了解其中問題。首先大致查一下財務資料中是否存在很明顯的財務掛賬（財務掛賬問題指原應收現(xiàn)已收可沒有沖銷或原應付現(xiàn)已付可沒有沖銷的賬目）、財務賬目之間不符合和造假賬的問題。如果存在這樣的賬目則要時刻引起注意并作出及時更改。
（二）審核財務事實和相關財務證據(jù)
1.擬訂工作方案。工作方案應當包括工作目標和為完成這個工作目標所要采取工作方法。工作目標是審核上市公司的財務狀況，對該公司是否發(fā)生財務舞弊虛假報告財務狀況、是否故意造成非正常性損益作出判斷。法務會計師主要采用的工作方法有：系統(tǒng)分析法、抽樣分析法、資料分析法、計算分析法、指標對比分析法、資產(chǎn)計價分析法、實物勘察分析法和數(shù)據(jù)匯總分析法等等。
2.獲取相關的證據(jù)。法務會計師根據(jù)上一步擬訂計劃中的事項，從各個方面調(diào)取與該計劃相關的信息為下一步的證據(jù)分析做好充分的準備，其中包括單位制定關于會計活動的規(guī)章制度、與會計活動相關的各種書面文件、權益憑證、國家經(jīng)濟信息、公司財務狀況、個人和公司資料、其他專家意見及事件發(fā)生的證明材料等。首先，從上市公司內(nèi)部了解它與所查資產(chǎn)有關的文件、財務狀況、員工與公司的資料和事件發(fā)生的證明材料。具體來講，法務會計師從公司內(nèi)部提取企業(yè)的資金報告、企業(yè)發(fā)生業(yè)務的原始憑證、記賬憑證、匯總憑證等書面材料和事件有關的合同或者協(xié)議。其次，從上市公司的外部了解社會上影響每個企業(yè)經(jīng)營的經(jīng)濟信息和從不同角度了解到的其他專家意見。法務會計師可以從網(wǎng)上查看有關評論也可以跟一些評論家交流以全面了解社會上的不同觀點。最后，對所有證據(jù)材料進行初步分類。
3.分析證據(jù)。法務會計師主要采用的分析方法有計算機模型、回歸分析、敏感性分析、現(xiàn)值分析、圖表解釋分析、損失計算等方法。
（三）復核結論、撰寫報告
法務會計師應當執(zhí)行復核分析性程序對上一步驟得出的分析結論進行核對。如果兩者之間存在較大差異，應當考慮是否要復查某方面的審核過程或者追加其他的審核程序，以充分的證據(jù)收集、適當確切的審核證據(jù)為基礎，對上市公司案件得出專家性意見并撰寫報告。
