第三章 或有事項
一、關(guān)鍵考點(diǎn)相關(guān)知識
1.或有事項的確認(rèn)與計量
(1)確認(rèn)的條件：同時符合以下三條，應(yīng)確認(rèn)“預(yù)計負(fù)債”。
① 該義務(wù)是一項現(xiàn)實義務(wù)；
② 履行該義務(wù)很可能（可能性＞ 50 ％）導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；
③ 該義務(wù)的金額能夠可靠計量。
(2)或有事項的計量
① 初始計量：按照最佳估計數(shù)確定
② 補(bǔ)償金的確認(rèn)：以預(yù)計負(fù)債為前提；以基本確定收到為條件；以不超過預(yù)計負(fù)債的金額為限制，單獨(dú)確認(rèn)為一項資產(chǎn)。
③ 預(yù)計負(fù)債的后續(xù)計量：資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計負(fù)債進(jìn)行復(fù)核，調(diào)整其賬面價值。
(3)或有事項的披露及豁免 大綱 p24-25
二、模擬試題示范
1、 紫竹股份有限公司（以下簡稱“紫竹公司”）在 2006 年發(fā)生了如下事項：
(1)紫竹公司于 2005 年 9 月對子公司甲公司的貸款本息提供擔(dān)保，甲公司的貸款在 2006 年 9 月到期，貸款本金 1 000 萬元，甲公司尚未支付的貸款利息為 60 萬元。甲公司因財務(wù)困難，無法償付到期債務(wù)。債權(quán)銀行已于 2006 年 12 月向當(dāng)?shù)胤ㄔ禾崞鹪V訟，要求甲公司及紫竹公司償付所欠款項。至年末訴訟尚在進(jìn)行中。
紫竹公司的律師認(rèn)為，根據(jù)擔(dān)保合同的規(guī)定，紫竹公司應(yīng)承擔(dān)連帶還款責(zé)任，本訴訟很可能要敗訴，代甲公司償還貸款本息共計 1060 萬元。代為償還貸款后，紫竹公司有權(quán)對甲公司進(jìn)行追償。紫竹公司考慮到本訴訟尚未判決，其結(jié)果尚未確定，因而未對本事項進(jìn)行賬務(wù)處理，也未在報表附注中進(jìn)行披露，等到法院判決后再進(jìn)行會計處理。
[分析]1.紫竹公司對甲公司的擔(dān)保，未進(jìn)行賬務(wù)處理，也未在報表附注中進(jìn)行披露，是不正確的。紫竹公司對甲公司的貸款提供了擔(dān)保，因甲公司財務(wù)困難，紫竹公司負(fù)有代為清償?shù)呢?zé)任，因此，現(xiàn)時義務(wù)已經(jīng)發(fā)生；本訴訟很可能敗訴，即經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)；清償?shù)慕痤~將是擔(dān)保的本息，因此，流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益能夠合理確定，在這種情況下，應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，同時，應(yīng)在會計報表附注中進(jìn)行披露。
(2)紫竹公司于 2006 年 10 月收到不帶息的商業(yè)承兌匯票一張，面值 500 萬元， 6 個月期限。紫竹公司因資金周轉(zhuǎn)的需要，在 12 月 18 日 貼現(xiàn)了此商業(yè)匯票。紫竹公司認(rèn)為，承兌企業(yè)信譽(yù)很好，本公司發(fā)生連帶還款的可能性極小，因而未在會計報表附注中披露這一事項。
[分析] 2.紫竹公司未對商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)事項進(jìn)行披露是正確的。根據(jù)規(guī)定，對已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票，只有可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)才應(yīng)披露。
(3)紫竹公司對其合營企業(yè)乙公司的長期借款本息提供擔(dān)保。本筆貸款乙公司于 2003 年 7 月 1 日 借入，本金 2500 萬元，年利率 5% ，借期 3 年。乙公司按期歸還了利息， 2006 年 7 月 1 日本金到期后，因財務(wù)困難無法歸還。銀行將紫竹公司告上法庭，要求償還本金 2500 萬元。 2006 年 12 月，法院判決，要求紫竹公司在 30 日內(nèi)向債權(quán)銀行支付上述全部本金。紫竹公司于 2006 年 12 月 15 日 還清了本金。
對于上述債務(wù)擔(dān)保，按照合同約定，在紫竹公司代乙公司償付了有關(guān)貸款后，紫竹公司有權(quán)向乙公司追償，乙公司對紫竹公司代為償付的款項具有償付責(zé)任。 2006 年 12 月 31 日 ，紫竹公司根據(jù)乙公司的經(jīng)營情況，無法確定何時能取得已代乙公司支付的 2500 萬元本金。但紫竹公司認(rèn)為，鑒于其與乙公司簽訂的合同中明確規(guī)定乙公司對紫竹公司代為支付的貸款本金有償付責(zé)任，紫竹公司與乙公司之間的債權(quán)、債務(wù)關(guān)系成立，為此，紫竹公司在其 2006 年的會計報表中，確認(rèn)了應(yīng)收乙公司 2500 萬元的款項。
[分析] 3.紫竹公司代乙公司償付本金，已將擔(dān)保損失確認(rèn)到賬內(nèi)，同時紫竹公司認(rèn)為，紫竹公司有追償?shù)臋?quán)利，與乙公司的債權(quán)、債務(wù)關(guān)系成立，確認(rèn)了應(yīng)收款項。
在判斷紫竹公司是否能在 2006 年年報中確認(rèn)一項應(yīng)收款項時，應(yīng)注意分析從乙公司得到補(bǔ)償?shù)目赡苄?。根?jù)規(guī)定，紫竹公司將其為乙公司償付的貸款本金確認(rèn)為資產(chǎn)時，必須滿足“基本確定”這一確認(rèn)條件。因此，紫竹公司雖有權(quán)向乙公司索取代為償付的款項，且乙公司對紫竹公司代為償付的款項具有賠償責(zé)任；但在 2006 年底，基于乙公司的財務(wù)狀況，紫竹公司獲得乙公司賠償?shù)目赡苄圆⑽催_(dá)到基本確定的程度，不符合確認(rèn)補(bǔ)償?shù)臈l件，因此不能予以確認(rèn)，紫竹公司確認(rèn)補(bǔ)償金額是不正確的。
(4)2004 年 10 月 1 日 ，紫竹公司的聯(lián)營企業(yè)丙公司從建設(shè)銀行取得 2 年期貸款 800 萬元用于工程建設(shè)，紫竹公司為其提供了擔(dān)保，擔(dān)保合同規(guī)定：
①紫竹公司作為保證人，擔(dān)保的范圍包括丙公司與銀行簽訂的貸款合同項下的貸款本金、利息、罰息及訴訟費(fèi)、律師費(fèi)等債權(quán)人實現(xiàn)債權(quán)的一切費(fèi)用；
②保證方式為連帶責(zé)任保證；
③紫竹公司提供保證的期間為自貸款到期日算起的兩年之內(nèi)。在貸款到期日算起的兩年之內(nèi)，貸款銀行有權(quán)向紫竹公司提起訴訟，要求其承擔(dān)連帶責(zé)任。如貸款銀行在貸款到期日以后的兩年期間未提起訴訟，則紫竹公司自動免除擔(dān)保責(zé)任。
丙公司在貸款期間，由于財務(wù)困難，未歸還利息；貸款到期后，也未歸還本金，丙公司累計所欠本息合計為 880 萬元。
貸款到期后，債權(quán)銀行通知紫竹公司，由于丙公司無力償還到期貸款，要求紫竹公司代為歸還，否則將通過法律途徑進(jìn)行追償。至 2006 年 12 月 31 日 ，該銀行尚未向法院提起訴訟。紫竹公司的法律顧問提供的意見認(rèn)為，對于該筆債務(wù)擔(dān)保，債權(quán)銀行很可能向法院提起訴訟，而且一旦銀行提起訴訟，紫竹公司按照擔(dān)保合同規(guī)定，必將承擔(dān)連帶責(zé)任，支付全部本息 880 萬元。
紫竹公司認(rèn)為，由于債權(quán)銀行尚未向法院提起訴訟，對于尚未提起訴訟的事項，不符合會計制度中關(guān)于確認(rèn)負(fù)債的有關(guān)條件，對于上述債務(wù)擔(dān)保可能產(chǎn)生的損失未在其 2006 年度會計報表中確認(rèn)任何預(yù)計負(fù)債。
[分析] 4.紫竹公司未在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)預(yù)計負(fù)債是不正確的。根據(jù)擔(dān)保合同規(guī)定，紫竹公司負(fù)有連帶清償責(zé)任。雖然至 2006 年資產(chǎn)負(fù)債表日，債權(quán)單位尚未提起訴訟，但律師認(rèn)為，銀行提起訴訟的可能性很大，而且一旦提起訴訟，按照保證合同，紫竹公司將會被要求代丙公司支付全部本息 880 萬元。在這種情況下，是否確認(rèn)由擔(dān)保事項產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債，應(yīng)以是否滿足負(fù)債的確認(rèn)條件作為判斷基礎(chǔ)，而不應(yīng)以債權(quán)單位是否提起訴訟為依據(jù)。因此，紫竹公司在提供 2006 年會計報表時，應(yīng)根據(jù)預(yù)計的賠償金額確認(rèn)有關(guān)的預(yù)計負(fù)債。
(5)紫竹公司欠丁股份有限公司貨款 300 萬元，按合同規(guī)定，紫竹公司應(yīng)在 2006 年 11 月 5 日前 歸還，但紫竹公司以丁股份有限公司提供的產(chǎn)品不合格為由，未按期付款。丁公司向法院提起訴訟， 2006 年 12 月 12 日 ，法院一審判決紫竹公司應(yīng)向丁公司全額支付貨款，同時還應(yīng)承擔(dān)訴訟費(fèi) 2 萬元。紫竹公司不服，以丁公司提供的產(chǎn)品不合格為由，反訴丁公司，提出索賠要求，金額為 50 萬元，截止 2006 年 12 月 31 日 ，該訴訟尚在進(jìn)行中。
紫竹公司律師認(rèn)為，由于對產(chǎn)品質(zhì)量存在糾紛，本公司勝訴的可能性在 50% 以下，形勢不容樂觀。因此，紫竹公司在附注中未披露任何有關(guān)這一訴訟的信息。
[分析] 5.紫竹公司在與丁公司的訴訟中，雖然一審已經(jīng)判決，但紫竹公司不服，提起反訴，因而仍是或有事項。一審判決表明，紫竹公司因訴訟承擔(dān)了一項現(xiàn)時義務(wù)，該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，并且該義務(wù)的金額能夠可靠地計量，根據(jù)規(guī)定，紫竹公司應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 2 萬元，并在會計報表附注中進(jìn)行披露。紫竹公司對此或有事項不確認(rèn)，也不披露，是不正確的。
對于紫竹公司反訴丁公司，由于勝訴的可能性在 50% 以下，不應(yīng)對相關(guān)的或有資產(chǎn)作出披露，紫竹公司的會計處理是正確的。
(6)2004 年 11 月 20 日 ，紫竹公司與丁公司簽訂了托管合同，合同約定：
①從 2005 年 1 月 1 日起 3 年內(nèi)，由紫竹公司派出管理人員管理丁公司。
②紫竹公司每年應(yīng)保證丁公司實現(xiàn)凈利潤 500 萬元，凈利潤超過 500 萬元部分由紫竹公司享有，凈利潤低于 500 萬元的部分應(yīng)由紫竹公司補(bǔ)足。
2005 年丁公司實現(xiàn)凈利潤 800 萬元； 2006 年丁公司實現(xiàn)凈利潤 400 萬元，紫竹公司補(bǔ)了 100 萬元。 2006 年末，鑒于丁公司所在行業(yè)競爭越來越激烈，產(chǎn)品更新?lián)Q代緩慢的局面，預(yù)計 2007 年很可能發(fā)生虧損在 60 — 100 萬元之間。為此，紫竹公司計提了預(yù)計負(fù)債 80 萬元，并在會計報表附注中作了披露。
[分析] 6.紫竹公司確認(rèn)預(yù)計負(fù)債 80 萬元不正確。紫竹公司托管丁公司，要求取得固定回報，如果利潤高于 500 萬元，則取得收益；如果利潤低于 500 萬元，則發(fā)生損失，因而屬于或有事項。在 2006 年末，紫竹公司應(yīng)根據(jù)或有事項準(zhǔn)則的規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的金額為 580 萬元(500+80)，而不是 80 萬元（因為要補(bǔ)到 500 萬元）。
要求：分析判斷紫竹公司對上述或有事項的會計處理是否正確，并說明理由。
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