21世紀(jì)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)的時(shí)代,體現(xiàn)于人力資本和技術(shù)中的知識(shí)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的核心。競(jìng)爭(zhēng)也從自然資源的競(jìng)爭(zhēng),轉(zhuǎn)向人才智力資源的競(jìng)爭(zhēng),形成了以高新技術(shù)為主導(dǎo)的知識(shí)總量和科技實(shí)力的競(jìng)爭(zhēng)。會(huì)計(jì)作為人類(lèi)把握社會(huì)經(jīng)濟(jì)信息、了解社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的應(yīng)用學(xué)科,也面臨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代企業(yè)的持續(xù)發(fā)展能力、未來(lái)獲利能力以及有利的現(xiàn)金流動(dòng)狀況的決定性因素將不再是其財(cái)務(wù)資本如何殷實(shí),而是取決于一個(gè)企業(yè)能否擁有高素質(zhì)的人力資源、良好的管理水平及精誠(chéng)合作的團(tuán)隊(duì)精神。人力資本所有者所掌握的知識(shí)和技術(shù)、代表的先進(jìn)生產(chǎn)力和管理能力正成為促進(jìn)一個(gè)企業(yè)和一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵因素。因此,人力資源會(huì)計(jì)扮演著愈來(lái)愈重要的角色。
一、人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)
人力資源會(huì)計(jì)的定義是什么,目前還沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的說(shuō)法。根據(jù)美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的理解,“人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會(huì)計(jì)程序和方法,其目標(biāo)是將企業(yè)人力資源變化的信息,提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用”。 我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:“資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益?！?br />
首先,人力資源是企業(yè)可以實(shí)際控制的。當(dāng)勞動(dòng)者與企業(yè)通過(guò)簽訂勞動(dòng)合同,建立雇傭與被雇傭關(guān)系時(shí),企業(yè)通過(guò)支付工資報(bào)酬,也就獲得了對(duì)該勞動(dòng)力資源的控制權(quán),即企業(yè)取得或控制了該勞動(dòng)力的使用權(quán)。馬克思認(rèn)為資本家用貨幣從市場(chǎng)上雇傭了勞動(dòng)者之后,在事實(shí)上獲得了對(duì)勞動(dòng)者未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)勞動(dòng)力的使用權(quán),而且這種權(quán)力是以契約的形式固定下來(lái)的,資本家購(gòu)買(mǎi)的是勞動(dòng)力而非勞動(dòng)者。所以從這個(gè)意義上講,一旦勞動(dòng)者被資本家所雇傭,他的勞動(dòng)力就已經(jīng)事實(shí)上為資本家所控制,而同時(shí)資本家并不需要擁有對(duì)勞動(dòng)者人身的所有權(quán)。所以,人力資源是可以為企業(yè)所擁有和控制的。
其次,人力資源是可以用貨幣加以計(jì)量的。因?yàn)槠髽I(yè)花費(fèi)在人力資源上如招聘費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、工資及福利費(fèi)等各項(xiàng)支出本身都是以貨幣形式反映的,這就使得以貨幣來(lái)相對(duì)客觀地計(jì)量人力資源的價(jià)值成為可能。人力資源的可計(jì)量性體現(xiàn)在人力資源成本的可計(jì)量性以及人力資源價(jià)值的可計(jì)量性上。
最后,人力資源是可以為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)收益的經(jīng)濟(jì)資源。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,生產(chǎn)的核心要素是知識(shí),經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、企業(yè)效益取決于人的能力發(fā)揮,取決于人力資源的利用程度。人力資源是反映人的勞動(dòng)能力,而非勞動(dòng)者本身,而勞動(dòng)者的這種勞動(dòng)能力顯然是可以帶來(lái)未來(lái)收益的,這一點(diǎn)毋庸置疑。誠(chéng)然,人力資源對(duì)企業(yè)所提供的未來(lái)利益難以像固定資產(chǎn)那樣加以合理的預(yù)計(jì)與確定,但是“提供的未來(lái)利益的確定性”并不是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源被確認(rèn)為資產(chǎn)的必要條件,事實(shí)上無(wú)形資產(chǎn)所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益就無(wú)法事先準(zhǔn)確地確定,但我們?nèi)詫⑵湟暈橘Y產(chǎn),那么人力資源就應(yīng)得到同等的待遇。
綜上所述,人力資源是能夠?yàn)槠髽I(yè)所控制、可以計(jì)量并且能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源,它理所當(dāng)然是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn),而且是一項(xiàng)非常重要的、特殊的資產(chǎn)。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下,會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)不能不把人力資源作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)來(lái)反映。
二、我國(guó)推行人力資源會(huì)計(jì)的必要性
(1)知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,人力資源會(huì)計(jì)要滿足企業(yè)管理層及其他相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)人力資源信息的需要。企業(yè)管理者越來(lái)越重視人力資源的投資效益。在現(xiàn)代企業(yè)管理過(guò)程中,如何進(jìn)行人力資源管理的決策也必須依靠人力資源會(huì)計(jì)。在傳統(tǒng)的信息披露中,對(duì)投資者、政府主管部門(mén)提供企業(yè)人力資源的情況,企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的狀況——?jiǎng)趧?dòng)就業(yè)方面的信息,也必須依靠人力資源會(huì)計(jì)來(lái)提供。
(2)國(guó)家宏觀調(diào)控的需要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善,要求確認(rèn)人力資源的成本和價(jià)值。對(duì)人力資源開(kāi)發(fā)的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行研究分析,通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告,國(guó)家可以掌握各企業(yè)人力資源開(kāi)發(fā)維護(hù)現(xiàn)狀,從而采取相應(yīng)的宏觀調(diào)控手段,促進(jìn)人力資源的供求平衡,確定人力資源開(kāi)發(fā)方向,引導(dǎo)人力資源合理流動(dòng),在宏觀上優(yōu)化人力資源的配制。
(3)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理的需要。我國(guó)目前正處在深化現(xiàn)代企業(yè)制度的改革時(shí)期,這就是要求變革企業(yè)的組織制度,理順勞資關(guān)系,而與之相應(yīng)的人力資源管理革命必須先行。建立人力資源會(huì)計(jì),向企業(yè)管理者提供人力資源信息,并積極參與對(duì)企業(yè)人才的管理工作,促使管理規(guī)范化、科學(xué)化和高效化,從經(jīng)濟(jì)角度激發(fā)員工的活力和熱情,增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展?jié)摿?為現(xiàn)代企業(yè)制度的全面建立奠定基礎(chǔ)。
(4)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則的要求。事實(shí)上,單從會(huì)計(jì)核算原則考慮,現(xiàn)行會(huì)計(jì)對(duì)人力資源的處理也有諸多不當(dāng)之處。一方面,將人力資源投資計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源投資上的投資支出,其收益期往往超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間以上,屬于資本性支出,應(yīng)先予以資本化,然后在分期攤銷(xiāo),而現(xiàn)行會(huì)計(jì)卻是將其全部作為當(dāng)期費(fèi)用入賬。另一方面,將人力資源支出費(fèi)用化,必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí),導(dǎo)致決策失誤。同時(shí),當(dāng)企業(yè)大量裁員時(shí),尚未攤銷(xiāo)的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動(dòng)的損失,計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,但現(xiàn)行會(huì)計(jì)并不能反映出這種損失,不利于經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行正確決策。所以,從遵循會(huì)計(jì)原則的角度而言,實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)也很有必要。
三、人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量
(1)歷史成本法。按企業(yè)取得和開(kāi)發(fā)人力資源的各項(xiàng)實(shí)際支出作為人力資源的成本。這種方法按人力資源的歷史成本進(jìn)行計(jì)價(jià),其數(shù)據(jù)來(lái)源于原始憑證記錄,具有客觀性和可驗(yàn)證性,在計(jì)價(jià)原則上和非人力資源會(huì)計(jì)保持一致,使兩種信息具有可比性。
(2)重置成本法。按當(dāng)前的物價(jià)水平,假設(shè)對(duì)企業(yè)現(xiàn)有工作人員重新取得、開(kāi)發(fā)、培訓(xùn)所需發(fā)生的全部支出資本化。這種方式考慮了人力資源價(jià)值的變化,反映了人力資源的現(xiàn)實(shí)價(jià)值,但由于使用重置成本法評(píng)估帶有主觀性,從而使信息的可比性下降。
(3)未來(lái)工資報(bào)酬折現(xiàn)法。該種方法假定員工在服務(wù)生涯中肯定不會(huì)離開(kāi)這個(gè)組織,計(jì)算出來(lái)的是完整的人力資源交換價(jià)值,可以為人力資源成本提供未來(lái)信息,有利于企業(yè)及時(shí)調(diào)整人力資源成本。事實(shí)上,這種假設(shè)很難在現(xiàn)實(shí)中成立,人的工作崗位是會(huì)變動(dòng)的,這種方法在實(shí)際運(yùn)用中可能會(huì)高估個(gè)人的預(yù)期服務(wù)年限,從而會(huì)高估人力資源價(jià)值。
(4)商譽(yù)法。這種方法是將企業(yè)過(guò)去若干年超過(guò)本行業(yè)正常盈利的部分作為商譽(yù),然后乘以人力資源投資率求出積數(shù),并用以計(jì)量人力資源價(jià)值。
(5)經(jīng)濟(jì)價(jià)值法。要求以企業(yè)未來(lái)收益現(xiàn)值乘以人力資源的投資率來(lái)計(jì)量人力資源的價(jià)值。其中人力資源的投資率指人力資源投資占企業(yè)總投資額的百分比。這種方法符合勞動(dòng)者權(quán)益的定義,但人力資源投資率卻難以確定。
根據(jù)以上方法,計(jì)算人力資源價(jià)值,有利于充分考核人力資源對(duì)企業(yè)的貢獻(xiàn),進(jìn)一步控制人力資源的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)值成本。
四、人力資源會(huì)計(jì)的空間范圍的拓展
知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,人力資源成為企業(yè)和社會(huì)的主要資源,人力資源信息不再是會(huì)計(jì)核算體系的補(bǔ)充內(nèi)容,人力資源會(huì)計(jì)的空間范圍發(fā)生了擴(kuò)大。人力資源會(huì)計(jì)在內(nèi)容上除了包括人力資源成本會(huì)計(jì)、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)外,還應(yīng)將勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)包含在內(nèi)。
1.人力資源的成本
人力資源投資形成人力資源成本。人力資源成本是組織為了獲取人力資源而發(fā)生的招聘、錄用、教育、培訓(xùn)、醫(yī)療、保險(xiǎn)、福利、使用、管理等的費(fèi)用和支出。人力資源成本包括歷史成本和重置成本兩部分。①人力資源歷史成本。這是為了取得人力資源而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費(fèi)用,可稱(chēng)為人力資源的原始成本;此外,還應(yīng)包括為提高人員素質(zhì)和技能而支付的培訓(xùn)和繼續(xù)教育費(fèi)用,可稱(chēng)為人力資源的開(kāi)發(fā)成本。②人力資源重置成本。指目前重置人力資源應(yīng)該支出的成本(包括機(jī)會(huì)成本)。包括職務(wù)重置成本和個(gè)人重置成本兩種。職務(wù)重置成本是指用一個(gè)能夠在既定的職務(wù)上提供一組同等服務(wù)的人來(lái)替代該職務(wù)上的人員而現(xiàn)在必須付出的代價(jià),這是替代既定職務(wù)的任何任職者所能提供的一組服務(wù)的成本。個(gè)人重置成本是指用一個(gè)能夠提供一組同等服務(wù)的人來(lái)替代目前雇傭的人而現(xiàn)在必須付出的代價(jià)。這是用另一個(gè)人提供同等服務(wù)來(lái)代替某個(gè)人的服務(wù)的重置成本。
2.人力資源的價(jià)值
人力資源的價(jià)值是指人力資源作為一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源可以為企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入,包括人力資源在使用過(guò)程中為企業(yè)創(chuàng)造的當(dāng)期已實(shí)現(xiàn)的價(jià)值和未來(lái)可能創(chuàng)造的尚未實(shí)現(xiàn)的價(jià)值兩個(gè)部分。人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值,可以用貨幣單位來(lái)計(jì)量,也可以用非貨幣單位來(lái)計(jì)量;可以以個(gè)人為單位進(jìn)行計(jì)量,也可以以群體為單位進(jìn)行計(jì)量;可以按人過(guò)去創(chuàng)造出的價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ),也可以按人將來(lái)能創(chuàng)造的價(jià)值為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。目前提出的貨幣計(jì)量方法有經(jīng)濟(jì)價(jià)值法、商譽(yù)評(píng)價(jià)法、報(bào)酬折現(xiàn)法、折賣(mài)價(jià)格法等;非貨幣計(jì)量法主要有綜合評(píng)價(jià)法、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)法、能力一覽表法等。
3.人力資源的權(quán)益
人力資源的權(quán)益是指人力資源所有者因參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng),而應(yīng)享有的對(duì)企業(yè)價(jià)值的分配權(quán)。這種權(quán)益包含3項(xiàng)內(nèi)容:一是法定的勞動(dòng)者權(quán)益,指國(guó)家為保障勞動(dòng)者個(gè)人或集體利益而以法規(guī)形式明確從成本、費(fèi)用中計(jì)提的補(bǔ)償性勞動(dòng)者權(quán)益,按勞動(dòng)力市場(chǎng)機(jī)制和當(dāng)時(shí)的生活資料的價(jià)格來(lái)確定;二是少付的工資、社會(huì)捐贈(zèng)等形成的勞動(dòng)者權(quán)益,如國(guó)家或政府規(guī)定有最低工資標(biāo)準(zhǔn),但企業(yè)因經(jīng)營(yíng)狀況欠佳低于標(biāo)準(zhǔn)支付工資;三是實(shí)現(xiàn)的價(jià)值增值部分,按留存的勞動(dòng)者權(quán)益以及勞動(dòng)者的實(shí)際貢獻(xiàn)(承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)),進(jìn)行資產(chǎn)性收益分配和勞動(dòng)者權(quán)益的收益分配后,劃歸勞動(dòng)者權(quán)益的部分。勞動(dòng)者權(quán)益的確立,有利于調(diào)動(dòng)勞動(dòng)者的勞動(dòng)積極性,因?yàn)閯趧?dòng)者對(duì)企業(yè)關(guān)心的“內(nèi)容”增加了,勞動(dòng)者真正需要與企業(yè)共存亡。
