一、協(xié)調(diào)趨勢(shì)
第一、公允價(jià)值的運(yùn)用
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最大區(qū)別就在與運(yùn)用了公允價(jià)值。以進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換為例。
稅法進(jìn)行了明確規(guī)定,將業(yè)務(wù)分解為出售一項(xiàng)資產(chǎn)和購進(jìn)另一項(xiàng)資產(chǎn)是進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的前提條件,同時(shí),以相關(guān)規(guī)定為依據(jù),進(jìn)行資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失的計(jì)算確認(rèn)。
在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定,在確認(rèn)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值時(shí),要以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)。通常,在沒有涉及到補(bǔ)價(jià)時(shí),換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和便是換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。在涉及到補(bǔ)價(jià)時(shí),在處理時(shí)必須分為支付補(bǔ)價(jià)和受到補(bǔ)價(jià)。一般情況下,在支付補(bǔ)價(jià)的條件下,換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值、支付的補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi),這三者之和便是換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值;在受到補(bǔ)價(jià)的條件下,首先要進(jìn)行相關(guān)損益的確認(rèn),然后再進(jìn)行換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的計(jì)算。在進(jìn)行損益的確認(rèn)時(shí)要滿足下式:
換出資產(chǎn)的入賬價(jià)值與補(bǔ)價(jià)與應(yīng)確認(rèn)的損益之差的差與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和便是換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。
在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有兩種模式進(jìn)行計(jì)量,一種是在進(jìn)行換入資產(chǎn)的成本確認(rèn)時(shí)要以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為依據(jù);另一種是在進(jìn)行換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值的確定時(shí)要以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值或者換入資產(chǎn)的公允價(jià)值為依據(jù),但是滿足交換交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)這一條件,并且換入或者換出資產(chǎn)的公允機(jī)制具有可靠計(jì)量性,這是采用這種計(jì)量模式所必須具備的條件。在以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值模式進(jìn)行計(jì)量時(shí),不進(jìn)行損益的確認(rèn),無論設(shè)計(jì)補(bǔ)價(jià)與否;在以公允計(jì)量為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量時(shí),都要進(jìn)行損益的確認(rèn),無論補(bǔ)價(jià)收到與否。也就是說,如果沒有涉及到補(bǔ)價(jià),換出資產(chǎn)的賬面(公允)價(jià)值與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)的和變數(shù)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值;在涉及到補(bǔ)價(jià)時(shí),換出資產(chǎn)的賬面(公允)價(jià)值、支付的補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)這三者之和便是換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。由此我們可以看出,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中采用了公允價(jià)值計(jì)量模式,并且其規(guī)定與稅法中的規(guī)定十分相似,因而不需要進(jìn)行納稅的調(diào)整。
第二、利得損失的確認(rèn)
利得和損失是新準(zhǔn)則新提出的兩個(gè)重要概念。利得是指由企業(yè)非日常活動(dòng)中所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。損失是指由企業(yè)非日?；顒?dòng)所發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、有向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出。以債務(wù)重組為例,新舊準(zhǔn)則在債務(wù)重組上的差異主要體現(xiàn)為三個(gè)方面:債務(wù)重組定義、債務(wù)重組方式和會(huì)計(jì)處理。在債務(wù)重組定義上,新準(zhǔn)則突出債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終作出讓步的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。在債務(wù)重組方式上,新準(zhǔn)則將舊準(zhǔn)則中“以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)”和“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清產(chǎn)債務(wù)”合并為“以資產(chǎn)清償債務(wù)”,簡化語言表達(dá)。在會(huì)計(jì)處理上,對(duì)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理,改變舊準(zhǔn)則以賬面價(jià)值為基礎(chǔ)、增值部分計(jì)入資本公積作為權(quán)益處理的做法,引入公允價(jià)值的概念,以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確認(rèn)重組債務(wù)的賬面價(jià)值,并據(jù)以確認(rèn)債務(wù)重組收益;對(duì)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理,將重組債券的賬面余額與收到現(xiàn)金、手讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、將來應(yīng)收金額現(xiàn)值的差額,作為債務(wù)重組損失計(jì)入當(dāng)期損益。
二、分離趨勢(shì)
第一、會(huì)計(jì)目標(biāo)的重新定位
新的《企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)明確表述為:向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況,有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府和社會(huì)公眾等。舊準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)表述為:滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)的需要,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的主要使用者是政府。由此可見,我國新的會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行了重新定位,這無疑加大了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異。
第二、謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用
對(duì)謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也發(fā)生了重大變化。以資產(chǎn)減值為例,新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要差異體現(xiàn)在:提出了“資產(chǎn)組”、“總部資產(chǎn)”的概念;擴(kuò)大了資產(chǎn)減值的使用范圍,比如對(duì)子公司、聯(lián)營公司和合營公司的投資;取消了對(duì)商譽(yù)的直線攤銷,改為公允價(jià)值法,在各會(huì)計(jì)期末對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試,對(duì)減值部分計(jì)入當(dāng)期損益。且規(guī)定計(jì)提的減值準(zhǔn)備一旦確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回,除非資產(chǎn)出售、報(bào)廢處置時(shí)方可。稅法規(guī)定,資產(chǎn)發(fā)生永久性損害,經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核,方可調(diào)整至固定資產(chǎn)的可收回金額,并確認(rèn)損失。由于新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則擴(kuò)大了資產(chǎn)減值的使用范圍,這就必然導(dǎo)致納稅調(diào)整事項(xiàng)的增加,擴(kuò)大了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的差異。
綜上所述,稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間存在著明顯的差異,例如不同的服務(wù)目的、不同的目標(biāo)、不同的核算依據(jù)、不同和核算內(nèi)容、不同的程序和方法等。然而,縱觀世界,財(cái)稅合一、財(cái)稅分離和財(cái)稅協(xié)調(diào)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)。而在我國財(cái)稅是將會(huì)“分離”還是“協(xié)調(diào)”,目前理論界還存在著較大的分歧,而,對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)與分離趨勢(shì),新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布與實(shí)施將會(huì)帶來另一種影響。在宏觀角度上,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的分離是實(shí)在必行的,這主要是因?yàn)檫@兩個(gè)會(huì)計(jì)的信息使用者的不同而導(dǎo)致的;然而,在微觀角度上,尤其是在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施的影響下,稅務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)必將走向協(xié)調(diào)。
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