一、引言
XBRL(eXtensible Business Reporting Language)是一種以XML技術(shù)為基礎(chǔ),可應(yīng)用于財務(wù)報告領(lǐng)域的元標(biāo)記語言。它的出現(xiàn)整合了財務(wù)信息從生成、傳輸、披露到使用的各個環(huán)節(jié),解決了當(dāng)前網(wǎng)絡(luò)財務(wù)報告在格式和與語義上存在的問題,有利于從根本上實現(xiàn)數(shù)據(jù)的集成與最大化利用。目前,美國、英國、澳大利亞、加拿大、法國等18個國家先后在有關(guān)財務(wù)報告或者其他報告項目中自愿或強制使用XBRL技術(shù)。當(dāng)前,我國財政部正致力于構(gòu)建基于中國企業(yè)會計準(zhǔn)則的國家級XBRL核心分類標(biāo)準(zhǔn)。
XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)(XBRL Taxonomy)是XBRL的核心構(gòu)件,其制定模式主要包括分類標(biāo)準(zhǔn)制定的工作機制和制定程序、分類標(biāo)準(zhǔn)的整體架構(gòu)以及分類標(biāo)準(zhǔn)在文件、文件夾的意義上的總體構(gòu)成。分類標(biāo)準(zhǔn)制定模式的選擇將直接影響整個XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)體系建設(shè)的方向。我國XBRL組織的成立、新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的國際趨同和資本市場XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)的多年實踐,為XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)制定模式的選擇開辟了多種角度與渠道;然而,由于我國行政管理體制和XBRL應(yīng)用環(huán)境的特殊性,分類標(biāo)準(zhǔn)制定模式的選擇仍需在多機構(gòu)間協(xié)調(diào)與統(tǒng)籌,并考慮推廣應(yīng)用過程中可能出現(xiàn)的困難。立足我國特殊國情,我國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)制定模式選擇的難點集中體現(xiàn)在如何正確認(rèn)識與借鑒國際經(jīng)驗、如何兼顧國際趨同和國際標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一的需求,以及如何繼承、利用國內(nèi)現(xiàn)有成果等問題上。
二、XBRL US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)
(一)US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)簡介
美國是XBRL技術(shù)研究與推廣最強有力的推動者和應(yīng)用者之一。美國證券交易委員會(SEC)一直致力于美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則分類標(biāo)準(zhǔn)(US GAAP Taxonomy)的建設(shè)并在全球范圍內(nèi)推進(jìn)以XBRL為基礎(chǔ)的互動數(shù)據(jù)應(yīng)用,其主要活動包括:一是不斷加大投入,支持XBRL相關(guān)項目的運作。早在2006年9月,SEC就核準(zhǔn)了一項550萬美元的資金預(yù)算,啟動XBRL的研究工作。此后,又斥資5 400萬美元,改造SEC數(shù)據(jù)報送系統(tǒng),使其適應(yīng)XBRL應(yīng)用。二是成立專門機構(gòu)負(fù)責(zé)全面協(xié)調(diào)。2007年10月9日美國證監(jiān)會成立互動信息披露辦公室,其職責(zé)是:領(lǐng)導(dǎo)公眾公司互動財務(wù)報告改革,負(fù)責(zé)全面協(xié)調(diào)證監(jiān)會的“披露現(xiàn)代化項目”,與美國及全球投資者團(tuán)隊、分析師、記者、財務(wù)報告制作者以及公眾和私人領(lǐng)域的重要股東一起推動交換式數(shù)據(jù)在財務(wù)報告中的應(yīng)用。三是加強宣傳力度、廣泛征求意見。SEC在其網(wǎng)站上建立了專門的互動數(shù)據(jù)欄目,并向公眾提供上市公司和基金公司的XBRL實例文檔;同時SEC利用網(wǎng)站、會議等多種方式聽取來自市場各方及公眾的呼聲和建議。四是準(zhǔn)則制定機構(gòu)親自參與。SEC要求美國財務(wù)會計基金會(FAF)負(fù)責(zé)分類標(biāo)準(zhǔn)的“維護(hù)”工作,特別是在會計技術(shù)角度把關(guān),對已發(fā)布分類標(biāo)準(zhǔn)的準(zhǔn)確性進(jìn)行審核,結(jié)合最新的公認(rèn)會計準(zhǔn)則匯編,將相關(guān)會計規(guī)定反映到分類標(biāo)準(zhǔn)之中。
2009年1月30日SEC發(fā)布了題為《應(yīng)用交互式數(shù)據(jù)提高財務(wù)報告》的最終規(guī)定,要求美國和外國公司在向SEC提交財務(wù)報表時,同時提供一張包括財務(wù)報表附注和明細(xì)表在內(nèi)的以交互式數(shù)據(jù)格式編制的主表,該法規(guī)的實質(zhì)是強制公司報送XBRL格式的相關(guān)報告。為配合SEC的最終規(guī)定,2009年4月21日,XBRL美國公布US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)2009版(US GAAP Taxonomies 2009),該版本對2008版本分類標(biāo)準(zhǔn)的會計準(zhǔn)則和行業(yè)擴展部分進(jìn)行了近千條修訂,提供了銀行、保險、證券、工商、房地產(chǎn)等多行業(yè)進(jìn)入點,方便公司應(yīng)用更新后的分類標(biāo)準(zhǔn)以適應(yīng)FASB會計準(zhǔn)則的變化,并滿足SEC強制報送的要求。
此外,美國的軟件開發(fā)商為應(yīng)對這場“互動數(shù)據(jù)革命”,已經(jīng)投入了大量的人力、財力和物力開展研發(fā),開發(fā)出一系列有助于XBRL應(yīng)用與擴展的系統(tǒng)軟件和服務(wù)產(chǎn)品。美國的企業(yè)經(jīng)過不斷的培訓(xùn)與報送實踐,已普遍接受并基本具備應(yīng)用XBRL技術(shù)的能力。
(二)US GAAP模式特點
XBRL US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的制定模式(文中簡稱US GAAP模式)的特點主要體現(xiàn)在披露實務(wù)法的運用與分類標(biāo)準(zhǔn)文件夾結(jié)構(gòu)的設(shè)計兩方面。
1.披露實務(wù)法
US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的制定遵循“披露實務(wù)法”,即該分類標(biāo)準(zhǔn)是以公眾公司向SEC報送的財務(wù)報告和其他相關(guān)資料為起點,從中識別出核心元素并加以定義而形成。由于該分類標(biāo)準(zhǔn)是以財務(wù)報告的這一會計系統(tǒng)運行結(jié)果為基礎(chǔ)和出發(fā)點,除定義了反映美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定的元素外,還包含了按照美國證監(jiān)會監(jiān)管要求和一些慣例披露信息定義的元素,因此是一種規(guī)則導(dǎo)向型的分類標(biāo)準(zhǔn)。
2.文件夾結(jié)構(gòu)
US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的文件夾結(jié)構(gòu)清晰地反映了披露實務(wù)法的應(yīng)用,每項被建模的分類標(biāo)準(zhǔn)對應(yīng)的文件夾呈現(xiàn)出按行業(yè)劃分的特點。分類標(biāo)準(zhǔn)中按照編報實務(wù)設(shè)置的文件夾數(shù)量只有十余個,而為減少擴展工作、最大程度滿足上市公司需要定義的元素則多達(dá)15 006個。
(三)US GAAP模式的優(yōu)勢
US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)不但反映了美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則的規(guī)定,還反映了美國證監(jiān)會的監(jiān)管要求和慣例披露信息的內(nèi)容,采取“由實務(wù)到分類”的披露實務(wù)制定。采用US GAAP模式的優(yōu)勢體現(xiàn)在:第一,US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)全面反映了會計準(zhǔn)則和證監(jiān)會監(jiān)管的雙重需求,行業(yè)覆蓋面更廣,體系架構(gòu)相對完善,更容易滿足監(jiān)管部門的要求。第二,US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)以公眾公司向SEC報送的財務(wù)報告和其他相關(guān)資料為起點,在對歷史的披露信息進(jìn)行歸納和總結(jié)的基礎(chǔ)上構(gòu)建,其元素制定更加具體、細(xì)致,考慮了不同類型和業(yè)務(wù)特點的企業(yè)的實際需求,盡可能為企業(yè)減輕報送負(fù)擔(dān)和分類擴展的工作量。第三,根據(jù)企業(yè)的實際披露情況進(jìn)行元素定義,在分類標(biāo)準(zhǔn)中優(yōu)先反映法規(guī)中未明確界定或未考慮的披露實務(wù),有助于彌補法規(guī)修訂的滯后性,與法律法規(guī)的完善形成良性互動。
三、我國的行政管理體制與XBRL應(yīng)用環(huán)境
在美國,XBRL技術(shù)經(jīng)過多年的推廣實踐,已逐步形成政府部門政策支撐、資本市場和中介機構(gòu)大力配合、企業(yè)積極應(yīng)用、軟件廠商技術(shù)支持和投資者廣泛接受這一環(huán)環(huán)相扣的鏈條,這一鏈條也極大地促進(jìn)了US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的不斷完善。由于國情的差異,與美國相比,我國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)在工作機制等層面具有自身的特殊性,在具體推廣過程中仍面臨一些問題。
從組織機制層面看,美國會計準(zhǔn)則制定屬民間機構(gòu)制定模式。SEC代表政府,具有制定會計準(zhǔn)則的法定權(quán)威,負(fù)責(zé)制訂“國會認(rèn)定為與民眾利益或保護(hù)投資人所必需的恰當(dāng)?shù)囊?guī)則和規(guī)范”。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)負(fù)責(zé)會計準(zhǔn)則制定的技術(shù)性工作,受SEC實時監(jiān)控并對SEC負(fù)責(zé)。在XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的制定上,SEC與FASB之間權(quán)責(zé)明確,并形成穩(wěn)定的協(xié)同工作機制,SEC充當(dāng)舵手,FASB親自操刀,最大程度地保證分類標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威性;同時,分類標(biāo)準(zhǔn)面向各行業(yè),著力滿足監(jiān)管需求。我國財政部是制定會計準(zhǔn)則的權(quán)威機構(gòu),而證監(jiān)會負(fù)責(zé)資本市場監(jiān)管,行政管理職能的差異決定了分類標(biāo)準(zhǔn)體系的完善需要依據(jù)國情做好統(tǒng)籌協(xié)調(diào)工作。
從企業(yè)層面看,我國大部分企業(yè)的業(yè)務(wù)和技術(shù)人員對XBRL技術(shù)了解不多,在企業(yè)范圍內(nèi)廣泛地普及XBRL技術(shù),還需假以時日。此外,由于推行XBRL技術(shù)的最大受益者是公司外部的信息收集者和使用者,而不是提供者本身,加上出于自身安全、XBRL的應(yīng)用成本投入和其他利益的考慮,企業(yè)開發(fā)、應(yīng)用XBRL技術(shù)的積極性不高。
從軟件行業(yè)看,我國軟件廠商盡管已在積極探索,但由于缺乏XBRL微觀應(yīng)用環(huán)境的支撐,在分類標(biāo)準(zhǔn)的快速開發(fā)、實例文檔的生成、存儲和轉(zhuǎn)換方面,尚未開發(fā)出相應(yīng)的軟件工具與平臺。
四、US GAAP模式對我國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)的啟示
我國與美國同屬實施XBRL財務(wù)報告強制報送的國家,但由于體制層面與應(yīng)用環(huán)境存在差異,我國直接采用US GAAP模式,構(gòu)建完善的面向監(jiān)管的多行業(yè)、多層級分類標(biāo)準(zhǔn)體系的條件尚不成熟。美國的經(jīng)驗表明XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)體系的建立不能一蹴而就,需要分階段、分步驟、有計劃地逐步推進(jìn)。US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的制定模式為我國構(gòu)建XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)帶來了諸多有益的啟示。
(一)必須健全組織機制,確保程序規(guī)范,為建立高質(zhì)量的分類標(biāo)準(zhǔn)奠定基礎(chǔ)
美國US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)的制定由SEC進(jìn)行全面籌劃與指導(dǎo),準(zhǔn)則制定的權(quán)威機構(gòu)親自參與,歷經(jīng)反復(fù)的征詢意見與測驗程序而最終形成。不但分類標(biāo)準(zhǔn)的研發(fā)嚴(yán)格遵守相關(guān)國際規(guī)范,依據(jù)分類標(biāo)準(zhǔn)生成實例文檔也要經(jīng)過測試,證明其信息含量。相對而言,我國XBRL組織剛剛成立,XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的研究基礎(chǔ)、應(yīng)用環(huán)境與美國相比尚存在較大差異。同時,我國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)制定任務(wù)緊迫,開發(fā)周期有限,這就決定了我們必須在遵循相關(guān)程序、國際慣例與考慮具體國情、加快研發(fā)步伐這兩者之間作出必要的協(xié)調(diào)與權(quán)衡。然而,無論如何,我們應(yīng)該借鑒美國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)研發(fā)的科學(xué)機制與專業(yè)態(tài)度,依托會計信息化委員會和XBRL中國地區(qū)組織,充分統(tǒng)籌協(xié)調(diào)各部門的力量,完善XBRL工作機制、工作方案和時間表,合理明確分工和工作任務(wù),集思廣益,民主決策,確保我國基于企業(yè)會計準(zhǔn)則的XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)具備較高質(zhì)量。
(二)必須發(fā)掘企業(yè)動力,扶持軟件產(chǎn)業(yè),完善我國XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)制定、測試與應(yīng)用的鏈條
企業(yè)是XBRL鏈條的信息源,對XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的制定與應(yīng)用至關(guān)重要。美國US GAAP分類標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)企業(yè)的披露實務(wù)構(gòu)建了完整的分類標(biāo)準(zhǔn)框架,通過定義大量滿足企業(yè)實際報送需要的元素,減輕了企業(yè)的報送負(fù)擔(dān),與此同時,還通過提供編報指引等形式,為公司擴展定義個性化元素提供了指導(dǎo),鼓勵企業(yè)的多層次披露。目前我國企業(yè)尚不具備對分類標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行擴展的能力,這就要求分類標(biāo)準(zhǔn)的制定機構(gòu)既要考慮準(zhǔn)則如何映射,又必須考慮企業(yè)如何應(yīng)用,甚至有必要研究企業(yè)實施XBRL報送的效益與成本,及其給整個社會帶來的凈福利變動與資源損益,才能充分挖掘企業(yè)應(yīng)用XBRL的原始動力,保證XBRL技術(shù)的生命力。我們還應(yīng)當(dāng)借鑒美國軟件廠商的先進(jìn)經(jīng)驗,圍繞XBRL的開發(fā)與應(yīng)用,引導(dǎo)國內(nèi)會計信息化軟件企業(yè)全面參與XBRL標(biāo)準(zhǔn)的研究制定工作,積極推動我國信息化軟件民族產(chǎn)業(yè)的升級與國際化,為XBRL在中國的開發(fā)和應(yīng)用奠定良好機制和技術(shù)基礎(chǔ)。
(三)必須著眼全局,精細(xì)化管理,為行業(yè)監(jiān)管和企業(yè)擴展預(yù)留接口
美國會計準(zhǔn)則制定機制決定了其分類標(biāo)準(zhǔn)能夠也必須滿足SEC的監(jiān)管需要,其分類標(biāo)準(zhǔn)體系龐大,力求在最大程度上覆蓋各行業(yè)。而制定我國基于企業(yè)會計準(zhǔn)則的XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)時,必須著眼整個XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)體系這個大局,充分考慮元素的粒度和導(dǎo)入機制,為分類標(biāo)準(zhǔn)的擴展預(yù)留接口,滿足日后行業(yè)監(jiān)管和企業(yè)擴展的需要,為整個XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)體系的完善奠定基礎(chǔ)。
(四)必須加強政策引導(dǎo)、資金投入和人才培養(yǎng),廣泛宣傳,為XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的制定與應(yīng)用提供保障與支持
美國SEC為確保XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)用公布了推行XBRL的建議案,提出一系列措施,包括:分階段實施(采用美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則報送財務(wù)報告的公司按市值、規(guī)模等標(biāo)準(zhǔn)劃分,分別在不同的時間期限內(nèi)完成XBRL格式報告的報送)、雙軌并行(公司應(yīng)向SEC同時報送XBRL格式的報告和普通文本格式的報告,且在本公司網(wǎng)站上公布)、標(biāo)記由粗到細(xì)(對于財務(wù)報表內(nèi)的信息,公司應(yīng)分項目、分金額添加標(biāo)記,財務(wù)報表附注信息由整體文本標(biāo)記逐步細(xì)化為每條目單獨標(biāo)記)、免除第三方鑒證責(zé)任(不要求審計師、咨詢專家等第三方參與XBRL格式報告的生成,也不要求審計師對XBRL格式的報告單獨發(fā)表意見)等。此外,SEC還通過互聯(lián)網(wǎng)等多種形式大力提倡和普及XBRL技術(shù)。對我國而言,必須秉承《指導(dǎo)意見》的要求,不斷加強政策引導(dǎo)和資金投入,積極組織與參與XBRL的國際交流,學(xué)習(xí)經(jīng)驗,宣傳成果,不斷拓展XBRL技術(shù)的應(yīng)用領(lǐng)域;加快復(fù)合型、國際化人才的培養(yǎng),打造一支精通計算機相關(guān)知識、熟悉會計準(zhǔn)則與實務(wù)、掌握外語并能直接參與國際交流合作的技術(shù)團(tuán)隊,全方位地介入XBRL國際組織有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)制定和項目管理工作,在國際組織中增強我國的話語權(quán)。
